第四節 小企業會計要素

會計要素是根據交易或事項的經濟特征所確定的財務會計對象的基本分類?；緶蕜t規定，會計要素按照其性質分為資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。其中，資產、負債和所有者權益要素側重于反映企業的財務狀況，收入、費用和利潤要素側重于反映企業的經營成果。會計要素的界定和分類可以使財務會計系統更加科學嚴密，為投資者或財務報告使用者提供更加有用的信息。

《小企業會計準則》在遵循《企業會計準則》的基礎上，結合小企業的實際情況，對會計六大要素的內容進行了適當的調整。它主要體現在簡化收入的確定標準，根據結算方式確定收入實現的時間及金額，取消了有關利得及損失的內容。所有者權益的構成內容之一——資本公積，僅包括投資者投入資本時產生的資本溢價或股本溢價，不包括《企業會計準則》中所有者權益的構成內容：資本公積——其他資本公積及其他綜合收益。除此之外，其他要素的內涵與《企業會計準則》所規定的相關要素的內涵基本一致。

一、資產

（一）資產的含義及特征

資產，是指小企業過去的交易或事項形成的、由小企業擁有或控制的、預期會給小企業帶來經濟利益的資源。根據資產的定義，資產具有以下幾個方面的特征。

1. 資產應為小企業擁有或控制的資源

判斷一項資產是否屬于某企業，擁有所有權并不是唯一標準，如果小企業沒有擁有某項資產的所有權，但能夠控制某項資產，根據經濟實質重于形式的原則，則該資產也屬于企業的資產。例如，小企業以融資租賃的形式租入一項資產，從法律形式上看，該資產的所有權屬于出租人，但從經濟實質上看，承租人實際上長期控制著該項資產，因此該項融資租賃資產屬于承租人的資產。

2. 資產預期會給小企業帶來經濟利益

資產預期會給小企業帶來經濟利益，是指資產直接或間接導致現金或現金等價物流入企業的潛力。這種潛力可以來自企業日常的生產經營活動，也可以是非日?；顒?；帶來的經濟利益可以是現金或現金等價物，或者是可以轉化為現金或現金等價物的形式，或者是可以減少現金或現金等價物流出的形式。

資產預期能為小企業帶來經濟利益是資產的重要特征。例如，小企業采購的原材料、購置的固定資產等可以用于生產經營過程中制造商品或者提供勞務，對外出售后收回貨款，貨款即為小企業所獲得的經濟利益。如果某一項目預期不能給小企業帶來經濟利益，那么就不能將其確認為小企業的資產。前期已經確認為資產的，如果不能再為小企業帶來經濟利益的，也不能再確認為小企業的資產。

3. 資產是小企業在過去的交易或事項中形成的

“過去發生”原則在資產的定義中占有舉足輕重的地位。資產應當由企業過去的交易或事項形成。過去的交易或事項包括購買、生產、建造行為或者其他交易或事項。換句話說，只有過去的交易或事項才能產生資產，企業預期在未來發生的交易或事項不形成資產。例如，企業有購買某存貨的意愿或者計劃，但是購買行為尚未發生，就不符合資產的定義，不能將其確認為存貨資產。

（二）資產的確認條件

將一項資源確認為資產，不僅需要符合資產的定義，還應同時滿足以下兩個條件。

1. 與該資源有關的經濟利益很可能流入企業

從資產的定義可以看到，能否帶來經濟利益是資產的一個本質特征。但在現實生活中，由于經濟環境瞬息萬變，與資源有關的經濟利益能否流入企業或者能夠流入多少實際上帶有不確定性。因此，資產的確認還應與經濟利益流入的不確定性程度的判斷結合起來。如果根據編制財務報表時取得的證據，與資源有關的經濟利益很可能流入企業，那么就應當將其作為資產予以確認；反之不能確認為資產。例如，某企業賒銷一批商品給某一客戶，從而形成了對該客戶的應收賬款。由于企業最終收到款項與銷售實現之間有時間差，而且收款又在未來期間，因此，帶有一定的不確定性。如果企業在銷售時判斷未來很可能收到款項或者能夠確定收到款項，企業就應當將該應收賬款確認為一項資產；如果企業判斷在通常情況下很可能部分或者全部無法收回，表明該部分或者全部應收賬款已經不符合資產的確認條件，應當減少資產的價值，甚至不確認為資產。

2. 資源的成本或者價值能夠可靠計量

財務會計系統是一個確認、計量和報告的系統，其中計量起著樞紐作用，可計量性是所有會計要素確認的重要前提，資產的確認也是如此。只有當有關資源的成本或者價值能夠可靠計量時，資產才能予以確認。在實務中，小企業取得的許多資產都是發生了實際成本的。例如，企業購買或者生產的存貨，企業購置的廠房或者設備等，對于這些資產，只要實際發生的購買成本或者生產成本能夠可靠計量，就視為符合了資產確認的可計量條件。

（三）資產的構成

企業的資產按其流動性的不同，可以劃分為流動資產和非流動資產。

1. 流動資產

流動資產是指可以在1年或者超過1年的一個營業周期內變現或者耗用的資產，主要包括庫存現金、銀行存款、應收及預付款項、存貨等。其中：

（1）庫存現金是指企業持有的現款，也稱“現金”。庫存現金主要用于支付日常發生的小額、零星的費用或支出。

（2）銀行存款是指企業存入銀行或其他金融機構的各種款項。企業的銀行存款主要來源于投資者投入資本的款項、負債融入的款項、銷售商品的貨款等。

（3）應收及預付款項是指企業在日常生產經營過程中發生的各項債權，包括應收款項（應收票據、應收賬款、應收利息、應收股利、其他應收款等）和預付賬款等。

（4）存貨是指企業在日常生產經營過程中持有以備出售的，或者仍然處在生產過程中將要消耗的，或者在生產或提供勞務過程中將要耗用的各種材料或物料，包括庫存商品、半成品、在產品以及各類材料等。

2. 非流動資產

非流動資產是指不能在1年或者超過1年的一個營業周期內變現或者耗用的資產，主要包括長期債務投資、長期股權投資、固定資產、生產性生物資產、無形資產、長期待攤費用等。其中：

（1）長期債券投資是指將小企業準備長期（在1年以上）持有的債券投資。

（2）長期股權投資是指小企業準備長期持有的權益性投資。企業進行長期股權投資，是為了獲得較為穩定的投資收益或者對被投資企業實施控制或影響。

（3）固定資產是指小企業為生產產品，提供勞務、出租或經營管理而持有的、使用壽命超過1年的有形資產。小企業的固定資產包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產、經營有關的設備、器具、工具等。

（4）生產性生物溢產是指小企業農業、林業、牧業、漁業，為生產農產品提供勞務或出租為目的而持有的生物資產。生產性生物資產包括經濟林、薪炭林、產畜和役畜等。

（5）無形資產是指小企業為生產產品，提供勞務、出租或經營管理而持有的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。無形資產包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權等。

二、負債

（一）負債的含義及特征

負債，是指小企業過去的交易或事項形成的，預期會導致經濟利益流出小企業的現時義務。負債具有如下特征。

1. 負債是由企業過去的交易或事項所形成

也就是說，只有過去的交易或事項才能形成負債，企業在未來發生的承諾簽訂的合同等交易或事項，不能形成負債。例如，企業向銀行借款1 000萬元，即屬于過去的交易或事項所形成的負債。企業同時還與銀行達成了兩個月后借入2 000萬元的借款意向書，該交易就不屬于過去的交易或事項，不應形成企業的負債。

2. 負債是企業承擔的現時義務

負債必須是企業承擔的現時義務，它是負債的一個基本特征。其中，現時義務是指企業在現行條件下已承擔的義務。未來發生的交易或事項形成的義務，不屬于現時義務，不應確認為負債。這里所指的義務可以是法定義務，也可以是推定義務。其中，法定義務是指具有約束力的合同或者法律法規規定的義務，通常在法律意義上需要強制執行。例如，企業購買原材料形成的應付賬款、企業向銀行借入款項形成的貸款、企業按照稅法規定應當繳納的稅款等，均屬于企業承擔的法定義務，需要依法予以償還。推定義務是指根據企業多年來的習慣做法、公開的承諾或者公開宣布的政策而導致企業將承擔的責任，這些責任也使有關各方形成了企業將履行義務解脫責任的合理預期。但需要注意的是，《小企業會計準則》只強調了法定義務形成的負債。

3. 負債預期會導致經濟利益流出企業

負債與其形成現時義務有關的經濟利益很可能流出企業，而且是在未來流出企業。預期會導致經濟利益流出企業也是負債的一個本質特征。只有企業在履行義務時會導致經濟利益流出企業的，才符合負債的定義；如果不會導致經濟利益流出企業的，就不符合負債的定義。在履行現時義務清償負債時，導致經濟利益流出企業的形式多種多樣。例如，用現金償還或以實物資產形式償還；以提供勞務形式償還；部分轉移資產、部分提供勞務形式償還；將負債轉為資本等。

（二）負債確認的條件

將一項現時義務確認為負債，不僅需要符合負債的定義，還應當同時滿足以下兩個條件。

1. 與該義務有關的經濟利益很可能流出企業

從負債的定義可以看到，預期會導致經濟利益流出企業是負債的一個本質特征。在實務中，履行義務所需流出的經濟利益帶有不確定性，尤其是與推定義務相關的經濟利益通常需要依賴于大量的估計。因此，負債的確認應當與經濟利益流出的不確定性程度的判斷結合起來。如果有確鑿的證據表明，與現時義務有關的經濟利益很可能流出企業，就應當將其作為負債予以確認；反之，如果企業承擔了現時義務，但是會導致經濟利益流出的可能性很小，就不符合負債的確認條件，不應將其作為負債予以確認。

2. 未來流出的經濟利益的金額能夠可靠計量

負債的確認在考慮經濟利益流出企業的同時，對于未來流出的經濟利益的金額應當能夠可靠計量。對于與法定義務有關的經濟利益流出金額，通常可以根據合同或者法律規定的金額予以確定。考慮到經濟利益流出的金額通常在未來期間，有時未來期間比較長，則有關金額的計量需要考慮貨幣時間價值等因素的影響。對于與推定義務有關的經濟利益流出金額，企業應當根據履行相關義務所需支出的最佳估計數進行估計，并綜合考慮有關貨幣時間價值、風險等因素的影響。

（三）負債的構成

負債按照其流動性的不同，可以分為流動負債和非流動負債。

1. 流動負債

流動負債是指預計在1年內或者超過1年的一個正常營業周期內清償的債務，包括短期借款、應付及預收款項等。其中：

（1）短期借款是指企業從銀行或其他金融機構借入的期限在1年以內（含1年）的各種借款。例如，企業從銀行取得的、用來補充流動資金不足的臨時性借款。

（2）應付及預收款項是指企業在日常生產經營過程中發生的各項債務，包括應付款項（應付票據、應付賬款、應付職工薪酬、應交稅費、應付股利、應付利息、其他應付款等）和預收賬款等。

2. 非流動負債

非流動負債是指流動負債以外的負債，包括長期借款、長期應付款等。其中：

（1）長期借款是指企業從銀行或其他金融機構借入的期限在1年以上的各項借款。企業借入的長期借款，主要是為了長期工程項目。

（2）長期應付款是指除長期借款以外的其他長期應付款項，包括應付融資租入固定資產的租賃費、以分期付款方式購入固定資產發生的應付款項等。

三、所有者權益

（一）所有者權益的含義

所有者權益，是指小企業資產扣除負債后由所有者享有的剩余權益。所有者權益即為企業的凈資產，是企業資產總額中扣除債權人權益后的凈額，反映所有者（股東）財富的凈增加額。其確認、計量主要取決于資產、負債、收入、費用等其他會計要素的確認和計量。通常，當企業實現收入時，會導致資產的增加或負債的減少或兩者兼而有之。根據會計恒等式，所有者權益必定增加；當企業發生費用時，會導致負債的增加或資產的減少或者兩者兼而有之。根據會計恒等式，所有者權益必定減少。因此，企業日常經營的好壞和資產、負債的質量直接決定著企業所有者權益的增減變化和資本的保值增值。

（二）所有者權益的構成

從所有者權益的來源構成看，應由所有者享有的資金主要來自兩種途徑：一是外部投入；二是由小企業盈利積存形成。在外部投入資本不變的情況下，所有者權益增長主要依賴于小企業盈利的增加。具體來講，所有者權益的來源包括所有者投入的資本、留存收益等。

1. 所有者投入的資本

所有者投入的資本包括實收資本和資本公積。企業的實收資本是指投資者按照企業章程、合同協議的約定。它是企業注冊成立的基本條件之一，也是企業承擔民事責任的財力保證。資本公積是指小企業收到的投資者出資額超過其在注冊資本或股本中所占份額的部分。企業資本公積也稱為準資本，小企業的資本公積不得用于彌補虧損。資本公積主要用于轉增資本（或股本）。

2. 留存收益

留存收益是企業歷年實現的凈利潤留存于企業的部分，一般包括盈余公積和未分配利潤。盈余公積又分為以下幾個方面。

（1）法定公積金，指企業按照《中華人民共和國公司法》（以下簡稱《公司法》）規定的比例從凈利潤中提取的盈余公積金；

（2）任意公積金，指企業按經股東大會或類似機構批準后按照一定的比例從凈利潤中提取的盈余公積金。

企業的盈余公積可用于彌補虧損、轉增資本（股本、擴大生產經營）。符合規定條件的企業，也可以用盈余公積分派現金股利。

未分配利潤是指小企業實現的凈利潤，經過彌補虧損、提取法定公積金和任意公積金、自投資者分配利潤后，留存在本企業的、歷年結存的時間。它包括兩層含義：一是留待以后年度分配的利潤；二是未指定用途的利潤。

（三）所有者權益與負債的區別

所有者權益和負債雖然都體現企業的資金來源，但兩者之間卻有著本質的不同，具體表現為以下幾點。

（1）企業對債權人所承擔的經濟責任，企業負有償還的義務；而所有者權益則是企業對投資人所承擔的經濟責任，在一般情況下是不需要歸還給投資者的。

（2）債權人只享有按期收回利息和債務本金的權利，而無參與企業的利潤分配和經營管理的權利；投資者則既可參與企業的利潤分配，也可參與企業的經營管理。

（3）在企業清算時，負債擁有優先求償權；而所有者權益則只能在清償了所有的負債以后，才返還給投資者。

四、收入

（一）收入的含義與特征

收入，是指小企業在日常生產經營活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益總流入。收入的實質是企業經濟活動的產出過程，即企業生產經營活動的結果。收入只有在經濟利益很可能流入，從而導致企業資產增加或者負債減少或者兩者兼而有之、而且經濟利益的流入額能夠可靠計量時才能予以確認。收入具有以下特征。

1. 收入從企業的日常生產經營活動中產生、而不是從偶發的交易或事項中產生

日常生產經營活動是指企業為完成其經營目標所從事的經常性活動以及與之相關的活動。例如，工業企業制造并銷售產品、商業企業銷售商品、保險公司簽發保單、咨詢公司提供咨詢服務、軟件公司為客戶開發軟件、安裝公司提供安裝服務、商業銀行對外貸款、租賃公司出租資產等，均屬于企業的日常生產經營活動。明確界定日常生產經營活動是為了將收入與非收入相區分，因為企業非日常生產經營活動所形成的經濟利益流入不能確認為收入，而應計入營業外收入。

2. 收入是與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入

收入應當會導致經濟利益的流入，從而導致資產的增加。例如，企業銷售商品，應當收到貨幣資金或者在未來有權收到貨幣資金，才表明該交易符合收入的定義。但是在實務中，經濟利益的流入有時候是所有者投入資本的增加所導致的，所有者投入資本的增加不應當確認為收入，應當將其直接確認為所有者權益。

3. 收入最終能導致企業所有者權益的增加

與收入相關的經濟利益流入可能表現為企業資產的增加，也可能表現為企業負債的減少，或二者兼而有之。但是，最終的結果都應當導致所有者權益的增加，不會導致所有者權益增加的經濟利益流入，不應確認為收入。例如，企業向銀行借入款項，盡管也導致了企業經濟利益的流入，但該流入并不導致所有者權益的增加，反而使企業承擔了一項現時的義務，應當確認為一項負債。再例如，企業為第三方或客戶代收的款項，雖然有經濟利益流入企業，但并不能增加所有者權益，不能確認為收入。

（二）收入確認的條件

企業收入的來源渠道多種多樣，不同收入來源的特征有所不同，其收入確認條件也往往存在一些差別，如銷售商品、提供勞務、讓渡資產使用權等。一般而言，收入只有在經濟利益很可能流入企業，從而導致企業資產增加或者負債減少或者兩者兼而有之、經濟利益的流入額能可靠計量時才能予以確認。

此外，收入的確認應當以權責發生制為基礎，凡屬于本期發生的收入，不論其款項是否收到，均確認為本期收入；反之，不屬于本期的收入，即使款項已在本期收到，也不確認為本期收入。

（三）收入的構成

收入主要包括主營業務收入、其他業務收入和投資收益等。

1. 主營業務收入

主營業務收入也稱基本業務收入，是指企業在其基本或主流業務中所獲得的收入。例如，工商企業的商品銷售收入、服務業的勞務收入。

2. 其他業務收入

其他業務收入也稱附營業務收入，是指企業非主流業務活動所獲得的收入。例如，工業企業出租固定資產、出租無形資產、出租包裝物和商品、銷售材料等實現的收入。

3. 投資收益

投資收益是指企業對外投資所取得的收益減去發生的投資損失后的凈額。

應該予以強調的是，上面所說的收入是指狹義的收入，它是營業收入的同義詞。廣義的收入還包括營業外收入。營業外收入是指企業發生的與其生產經營活動無直接關系的各項收入，包括處置固定資產凈收益、處置無形資產凈收益等。

五、費用

（一）費用的含義與特征

費用，是指小企業在日常生產經營活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。費用具有如下特征。

1. 費用是企業在日常生產經營活動中形成的

費用必須是企業在日常生產經營活動中形成的，這些日常生產經營活動的界定與收入定義中涉及的日常生產經營活動的界定相一致。因日常活動所產生的費用通常包括銷售成本（營業成本）、職工薪酬、折舊費、無形資產攤銷費等。將費用界定為日常生產經營活動所形成的，目的是將其與非費用相區分，企業非日常生產經營活動所形成的經濟利益的流出不能確認為費用，而應當計入營業外支出。

2. 費用是與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出

費用的發生應當會導致經濟利益的流出，從而導致資產的減少或者負債的增加（最終會導致資產的減少）或者兩者兼而有之。其表現形式包括現金或者現金等價物的流出，存貨、固定資產和無形資產的流出或者消耗等。雖然企業向所有者分配利潤會導致經濟利益的流出，而該經濟利益的流出顯然屬于所有者權益的抵減項目，不應確認為費用，應當將其排除在費用的定義之外。

3. 費用會導致所有者權益的減少

費用相關的經濟利益的流出可能表現為資產的減少，也可能表現為負債的增加，或者二者兼而有之，根據“資產=負債+所有者權益”的公式，費用一定會導致所有者權益的減少；不會導致所有者權益減少的經濟利益的流出不符合費用的定義，不應確認為費用。例如，企業購買原材料的行為雖然導致企業經濟利益流出，但并不會導致企業所有者權益的減少，它使企業增加了另外一項資產（存貨），在這種情況下，就不應當將該經濟利益的流出確認為費用。同理，企業的償還負債也會導致經濟利益流出，但是該經濟利益流出沒有導致企業所有者權益的減少，而是使企業負債（應付賬款）減少了，因此，不應將該經濟利益的流出作為費用予以確認。

（二）費用的確認

費用的確認除了應當符合定義外，也應當滿足嚴格的條件，即費用只有在經濟利益很可能流出，從而導致企業資產減少或者負債增加或者兩者兼而有之、經濟利益的流出額能夠可靠計量時才能予以確認。

此外，費用的確認應當以權責發生制為基礎，凡屬于本期發生的費用，不論其款項是否支付，均確認為本期費用；反之，不屬于本期發生的費用，即使款項已在本期支付，也不確認為本期費用。通常，小企業的費用應當在發生時按照其發生額計入當期損益。

（三）費用的構成

《小企業會計準則》按照費用的功能對小企業的費用進行了分類，具體分為營業成本、營業稅金及附加、銷售費用、管理費用、財務費用等。

1. 營業成本

營業成本是指小企業銷售商品的成本和提供勞務的成本。

2. 營業稅金及附加

營業稅金及附加是指小企業開展日常生產經營活動應負擔的消費稅、城市維護建設稅、資源稅、土地增值稅、城鎮土地使用稅、房產稅、車船稅、印花稅和教育費附加、礦產資源補償費、排污費等。

3. 銷售費用

銷售費用是指小企業在銷售商品或提供勞務過程中發生的各項費用，包括銷售人員的職工薪酬、商品維修費、運輸費、裝卸費、包裝費、保險費、廣告費、業務宣傳費、展覽費等費用。

4. 管理費用

管理費用是指小企業為組織和管理生產經營活動而發生的各項費用，包括小企業在籌建期間內發生的開辦費、行政管理部門發生的費用（包括固定資產折舊費、水電費、管理人員的職工薪酬等）、修理費、辦公費和聘請中介機構費、咨詢費（含顧問費）、業務招待費、訴訟費、財產保險費、技術轉讓費、研究費用、相關長期待攤費用等。管理費用的受益對象是整個企業，而不是企業的某個部門。

5. 財務費用

財務費用是指小企業為籌集生產經營所需資金而發生的籌資費用，包括利息費用（減利息收入）、匯兌損失、銀行相關手續費小企業給予的現金折扣（減享受的現金折扣）等費用等。

六、利潤

（一）利潤的含義與特征

利潤，是指小企業在一定會計期間的經營成果。通常情況下，如果企業實現了利潤，表明企業的所有者權益將增加，業績得到了提升；反之，如果企業發生了虧損（即利潤為負數），表明企業的所有者權益將減少，業績下降。利潤是評價企業管理層的指標之一，也是投資者等財務報告使用者進行決策時的重要參考。

利潤包括收入減去費用后的凈額、營業外收入和營業外支出等。

（二）利潤的確認條件

利潤反映收入減去費用、加營業外收入減去營業外支出的凈額。利潤的確認主要依賴于收入和費用以及營業外收入和營業外支出的確認，其金額的確定也主要取決于收入、費用、營業外收入和營業外支出的計量。

（三）利潤的構成

利潤包括營業利潤、利潤總額和凈利潤。

營業利潤是指營業收入（主營業務收入與其他業務之和）減去營業成本（主營業務成本與其他業務成本之和）、營業稅金及附加、銷售費用、管理費用、財務費用，加上投資凈收益（或減去投資損失）后的金額。

利潤總額是指營業利潤加上營業外收入，減去營業外支出后的金額。

凈利潤是指利潤總額減去所得稅后的金額。