稅收籌劃

稅收籌劃，是指在稅法規定的范圍內，通過對經營、投資、理財等活動的事先籌劃和安排，盡可能獲得“節稅”的稅收利益。合法與安全始終是稅收籌劃的前提，有些納稅人始終把降低納稅成本放在首位，更有甚者無視合法性與安全性，一味追求成本最小化，這是舍本逐末的短視做法。這樣做雖然在短期內能產生部分利益，但是從戰略的長遠角度考慮，勢必會埋下諸多安全隱患。這種做法稱不上稅收籌劃，恰恰是與稅收籌劃背道而馳的。只有把合法、安全放在首要核心的位置，完全遵守稅收法律、法規的節稅行為才是稅收籌劃。稅收籌劃可以采用多種不同的手段和方法，既可以減少納稅人的納稅金額又可以貫徹國家政策的稅收籌劃，應該遵循合法性（安全性）、籌劃性（前瞻性）、目的性、風險性和專業性五大基本原則。

稅收籌劃的原則

1.合法性（安全性）原則

合法性指的是稅收籌劃只能在稅收法律許可的范圍內進行。稅收籌劃的合法性表現在其活動必須是法律允許的，它是稅收籌劃的基本前提，也是稅收籌劃與偷逃稅的最根本區別。任何違反國家現行法律制度的稅務活動都是不被允許的。稅法是國家制定的用以調整國家和納稅人之間在征納稅方面的權利與義務關系的法律規范的總稱，它是國家依法征稅及納稅人依法納稅的行為準則。按照稅法的原則，國家征稅必須有法定的依據，納稅人只需根據稅法的規定繳納其應繳納的稅款。納稅人依據稅法做出多種納稅方案時，可選擇稅負較低的方案來實施，這也是稅法賦予納稅人的一種權利。納稅人無須超過法律的規定承擔國家稅賦，使得稅收籌劃成為可能，當存在多種可選擇的納稅方案時，納稅人可以利用對稅法的熟悉、對實踐技術的掌握，做出納稅最優化選擇，從而降低稅負。違反稅收法律規定，逃避納稅責任，以降低稅負的行為，屬于偷逃稅，對之要堅決加以反對和制止。

2.籌劃性（前瞻性）原則

籌劃性，是指在納稅行為發生之前，對經濟事項進行事先的規劃、設計、安排，達到降低稅負的目的。稅收是國家宏觀調控的一種重要手段，政府規定了相關的納稅義務人、納稅對象、稅基、稅率，以便引導納稅人采取符合政府導向的納稅行為?；诩{稅人的納稅義務是在實際生產經營過程中形成的，在經濟活動中，納稅義務通常具有滯后性。企業交易行為發生后才繳納流轉稅；收益實現或分配之后，才繳納所得稅；財產取得之后，才繳納財產稅。這在客觀上提供了對納稅事先做出籌劃的可能性。事前籌劃是稅收籌劃的一個重要特征，納稅人則可以在投資、生產經營等經濟活動發生前就著手安排，明確國家的立法意圖，設計多種經營方案和納稅方案，并比較各種方案的不同稅負，挑選能使企業整體效益和企業價值達到最大的方案來實施。如果經營活動已經發生，應納稅額已經確定而去偷逃稅或欠稅，就不能被認為是稅收籌劃。

3.目的性原則

稅收籌劃的直接目的是降低稅負，減輕納稅負擔，即取得節稅后的稅收利益。節稅就是要節約稅收的支付，其含義一是在業務量一定的情況下，支付的稅收總量最?。欢窃跇I務規模擴大的情況下，支付的稅收總量相對最??；三是延期納稅，雖然企業總的稅負不會減少，但相當于從國家取得了一筆無息貸款。稅收籌劃，節約了稅收成本，降低了經營成本，有利于企業取得成本優勢，使企業在激烈的市場競爭中得以生存與發展，從而實現長期盈利的目標。

4.風險性原則

稅收籌劃的目的是獲得稅收收益，但是在實際操作中，往往不能達到預期效果，這是因為稅收籌劃的基礎不穩、國家稅收政策變化快、稅務執法不規范以及稅收籌劃的目的不明確等，這導致稅收籌劃存在較大的風險。因此企業在開展稅收籌劃時必須具有風險意識，在設計稅收籌劃方案時力求風險最小化，將風險控制在企業能承受的范圍內。

5.專業性原則

專業性不僅是指稅收籌劃需要由財務、稅務和會計專業人員進行，而且指在社會化大生產、全球經濟一體化、國際貿易業務日益頻繁、經濟規模越來越大、各國稅制越來越復雜的情況下，僅靠納稅人自身進行稅收籌劃顯得力不從心。因此，稅務代理、稅務咨詢作為第三產業便應運而生，此項業務正向專業化的方向發展。

綜上所述，企業的降稅手段中，“偷稅”必須嚴禁，而“避稅”可利用空間小，將“稅收籌劃”工作作為日常經營活動必不可少的重要環節來安排，才是企業實現安全降稅的根本手段。稅收籌劃的根本目的是實現納稅人的稅收利益最大化和稅收成本最小化，做到“應交必交”和“應享必享”，實現交稅最少和交稅最晚，促進企業利潤和股東權益價值的最大化。

稅收籌劃的三個層面

基于合法開展稅收籌劃的目的，傳統的不太規范的“稅收籌劃”將無以為繼，合法、合規的稅收籌劃是企業理性、必然的選擇。結合筆者所做的大量案例，筆者認為稅收籌劃從宏觀到微觀可以分為三個層面：一是戰略架構層面，企業應該搭建最優的稅務架構，比如集團總部、總公司、母公司、控股公司的安排與籌劃，在“營改增”的背景下，開展集團內部業務的整合、金融投資公司股權架構的安排等；二是商業模式層面，主要通過設計商業模式、交易模式和交易結構以及擬定合同涉稅條款來實現；三是稅務管理層面，主要是積極爭取稅收優惠政策以及成本費用的扣除政策。

第一個層面：戰略架構層面。成功的稅收籌劃一定是站在企業發展戰略的高度實施的，企業在設立之初以及在擴張過程中，積極利用國家的法定稅負率差異、不同組織形式的稅負差異等因素，通過積極籌劃，可以實現運營、投資乃至退出階段的稅負成本最優化。事實上，許多世界跨國企業、國內大型企業集團在投資的過程中，無不是架構先行，通過合理規劃公司全球的運營和稅務架構，實現了稅負成本最優化。最典型的案例如蘋果公司的“三明治”避稅架構，葛蘭素史克、天獅集團、華潤集團、谷歌、亞馬遜、惠普和微軟等跨國公司亦采用這一架構。蘋果公司的“三明治”避稅架構（見圖2-1）是一種避稅的魔術手法，主要是在兩家愛爾蘭子公司和一家荷蘭子公司之間騰挪，就像兩片面包夾著一片奶酪的三明治。

圖2-1　著名的蘋果公司“三明治”避稅架構

（1）母公司將專利權轉讓給愛爾蘭運營公司。

（2）愛爾蘭銷售公司獲取的海外利潤直接轉給愛爾蘭運營公司需要繳稅，因此繞道轉給荷蘭分公司，以免稅（歐盟成員國之間免稅）。

（3）荷蘭分公司再將利潤轉移給愛爾蘭運營公司（歐盟成員國之間免稅）。

（4）愛爾蘭運營公司利用愛爾蘭法律的免稅漏洞將獲取的利潤轉移到“避稅天堂”（加勒比海地區）。

（5）最終利潤再轉移回美國。

以上就是著名的蘋果公司“三明治”避稅架構。

在企業戰略架構層面引入稅收籌劃需要企業決策層的重視和充分關注，同時需要借助公司內外稅務專家的智慧，根據企業的實際情況，制訂切實可行的稅收籌劃方案。典型的戰略架構層面稅收籌劃的領域如下。

（1）中國企業“走出去”架構的安排，中間控股公司、投資平臺的搭建。

（2）集團公司內部組織架構的安排，供應鏈稅收籌劃與管理。

（3）集團總公司注冊地的選擇和籌劃。

（4）采用總分公司模式還是母子公司模式的安排。

（5）控股公司注冊地的選擇與投資退出稅負的籌劃。

第二個層面：商業模式層面。企業在運營投資中，不斷通過生產經營、商業活動、并購重組實現企業的盈利和價值最大化。各種交易會產生包括企業所得稅等在內的各種稅負成本，企業可以通過積極的稅收籌劃，規劃交易以及商業模式實現合法、合理地降低稅負成本。常見的商業模式層面稅收籌劃的領域如下。

（1）企業在融資過程中，采取股權融資還是債權融資。

（2）在并購重組中，選擇股權收購還是資產收購。

（3）在資產剝離中，采用資產銷售還是采用分立的方式。

（4）在“營改增”的背景下，是購買服務還是內部組建職能公司。

（5）重大交易中涉稅條款的擬定與商業目的的實現。

第三個層面：稅務管理層面。企業內部的稅務管理不僅是為了滿足國家行政管理部門的要求，按照規定進行納稅申報，更主要的是通過規范稅務管理，協調科研、生產、銷售等部門，發現并積極享受國家各項稅收優惠政策，同時通過規范化的稅務管理，控制潛在的稅務風險。

隨著我國稅收立法和稅務管理的逐步法治化和規范化，企業的稅收籌劃也需要逐步走向規范化，否則潛在的稅務風險將成為影響企業未來投資、上市、運營的“定時炸彈”。因此，企業進行稅收籌劃需要首先了解并熟練運用稅法政策，通過在以上三個層面上積極籌劃，實現安全降稅的目的。

稅收籌劃的方法應用

稅收籌劃的方法很多，實踐中也是多種方法結合起來使用。為了便于理解，這里介紹稅務風險與稅負轉嫁法、納稅期遞延法、合同控稅法、商業模式調控法和稅收優惠政策利用法五種方法。

1.稅務風險與稅負轉嫁法

在商品經濟條件下，一切商品的價值都通過貨幣形式表現為價格，商品交換突破了時間和地域的限制而大規模發展起來，為對商品和商品流轉額征稅開辟了廣闊的空間，也為商品課稅被轉嫁提供了可能，商品課稅也迂回或間接地通過價格變動實現轉嫁。實踐中稅務轉嫁包括稅務風險轉嫁和稅負轉嫁，企業在商品交易或者提供服務的過程中，納稅人將涉及稅務風險的事項傳遞給上游或下游的行為就是稅務風險轉嫁，納稅人通過各種途徑和方式將其稅負轉由他人負擔的行為和過程就是稅負轉嫁。在市場經濟條件下，納稅人在商品交換過程中通過稅務風險轉嫁和稅負轉嫁來追求自身利益的最大化是一種普遍的經濟現象。

2.納稅期遞延法

納稅期遞延，即利用延期稅收籌劃，是指在合法、合理的情況下，使納稅人延期繳納稅收而獲益的稅收籌劃途徑。延期納稅有利于資金周轉、節省利息支出，此外受通貨膨脹的影響，延期以后繳納的稅款幣值下降，從而降低了實際納稅額。納稅人延期繳納本期稅收并不能減少納稅人納稅的絕對總額，但相當于得到了一筆無息貸款，可以增加納稅人本期的現金流量，使納稅人在本期有更多的資金，用于補充日常經營所需流動資金或用于資本投資。貨幣的時間價值，即今天多投入的資金可以產生收益，使將來可以獲得更多的稅后所得，相對減少了稅收。

3.合同控稅法

合同控稅是企業降低稅負成本和稅務風險的直接而有效的方法。合同控稅的基本邏輯是業務的交易結構及交易方式決定了納稅模式，合同是規范具體業務的文字載體，承載著交易方式和交易結構的內容，因此合同也就決定了該業務事項應繳哪種稅以及稅負的大小。在交易結構或交易方式確定的情況下，該項業務合同的價款、付款方式、發票等重要涉稅條款在滿足稅法要求的前提下，通過合同方式加以確認，以求達到促進交易、降低交易成本的目的。

4.商業模式調控法

稅收籌劃應站在企業戰略管理的高度，在符合國家法律及稅收法規的前提下，選擇使涉稅整體經濟利益最大化的納稅方案，是投資并購、合并重組、投資理財、生產運營、經營管理活動的一種涉稅管理活動。企業發展戰略是企業最高管理層對企業未來較長時期的發展方向、行動路線和預期結果的總體構思和規劃，在確定企業發展戰略時，需要對外部環境和企業內在因素進行分析評估。在企業的投資、運營全價值鏈的活動過程中，商業模式決定業務的交易方式和交易結構，業務的交易結構決定了納稅模式，業務的交易過程產生了稅負，因此作為企業一項重要的成本支出和政策環境，稅收無疑要被納入決策者的視野，企業不同戰略行為方案下的稅收成本是企業稅收籌劃的焦點。

5.稅收優惠政策利用法

稅收優惠政策利用法，是指納稅人憑借國家稅法規定的優惠政策進行稅收籌劃的方法。稅收優惠政策是指稅法對某些納稅人和征稅對象給予鼓勵和照顧的一種特殊規定。國家為了扶持某些特定產業、行業、地區、企業和產品的發展，或者對某些有實際困難的納稅人給予照顧，在稅法中做出某些特殊規定。近幾年國家出臺了大量的稅收優惠政策，涉及各行各業及各種稅，如小微企業的企業所得稅優惠政策、高新技術企業的增值稅即征即退優惠政策、企業科技研發費用的加計扣除的優惠政策、小規模企業的營業額在規定范圍內免增值稅的優惠政策、疫情期間捐贈現金物資免增值稅及其附加的優惠政策、企業所得稅的優惠政策、疫情期間運輸抗擊疫情物資的運輸收入免征增值稅的優惠政策等。企業可以通過合法、合理、有效地享受國家給予的優惠政策降低稅負，還可以選擇在有稅收返還或者稅收獎勵的地區注冊公司，以實現企業利益最大化。

稅收籌劃的切入點

稅收籌劃是利用稅法客觀存在的政策空間來進行的，這些空間體現在不同的稅種、不同的稅收優惠政策、不同的納稅人身份及影響納稅數額的基本稅制要素等方面，因此應該以這些稅法客觀存在的空間為切入點。

1.選擇空間大的稅種

從原則上說，稅收籌劃可以針對一切稅種，但由于不同稅種的性質不同，因此稅收籌劃的途徑、方法及其收益也不同。實務中要選擇對決策有重大影響的稅種作為稅收籌劃的重點，選擇稅負彈性大的稅種作為稅收籌劃的重點。稅負的彈性越大，稅收籌劃的潛力越大。一般而言，稅源大的稅種，稅負的彈性也大。目前，我國占比最大的稅種是增值稅、企業所得稅和個人所得稅，這三種稅收占全國稅收的近70%。企業根據自身的稅負狀況，選擇空間大的稅種實施稅收籌劃，稅基越寬，稅率越高，稅負就越重，籌劃的空間也就越大，或者說稅收扣除越大，稅收優惠越多，稅負就越輕，稅收籌劃的空間也就越小。

2.稅收優惠政策層面

稅收優惠是稅制設計中的一個要素，也是貫徹一定時期一國或地區稅收政策的重要手段。國家為了實現稅收調節功能，一般在設計稅種時，都設有稅收優惠條款，企業如果充分利用稅收優惠條款，就可以享受節稅效益。因此，用好、用足稅收優惠政策本身就是成功的稅收籌劃。選擇稅收優惠政策作為稅收籌劃應認真研究稅收優惠條款，不能盲目地濫用稅收優惠政策，更不能以欺騙手段騙取稅收優惠，同時納稅人應該按規定程序申請，避免因程序不當而失去應有的權益。

3.納稅人構成層面

按照我國稅法的規定，凡不屬于某稅種的納稅人，無須繳納該項稅收。因此，企業進行稅收籌劃之前，首先要考慮能否避開成為某稅種納稅人，從而從根本上減輕稅負。比如，企業選擇作為增值稅一般納稅人還是增值稅小規模納稅人？是選擇建立有限責任公司還是選擇建立合伙企業？增值稅一般納稅人的總體稅負較增值稅小規模納稅人的總體稅負重，當然這不是絕對的，在實踐中，要做全面、綜合的考慮，進行利弊分析。

4.不同財務管理環節和階段層面

企業的財務管理包括籌資管理、投資管理、資金運營管理和收益分配管理，每個管理過程都可以有稅收籌劃的工作可做。比如，按照稅法規定，負債的利息作為所得稅的扣除項目，享有所得稅利益，而股息支付只能在企業稅后利潤中分配，因此債務資本籌資就有節稅優勢。又如，通過融資租賃，企業可以迅速獲得所需資產，保存其舉債能力，而且支付的租金利息也可以按規定在所得稅前扣除，降低了納稅基數，更重要的是租入的固定資產可以計提折舊，進一步降低了企業的納稅基數，因此融資租賃的稅收抵免作用極其顯著。

在投資管理階段選擇投資地點時，既可以選擇有稅收返還或者獎勵的地區，以享受納稅返還，降低企業稅負，也可以選擇國家鼓勵的西部等地區，以享受稅收優惠。在選擇投資方式時，如果企業欲投資一條生產線，是全新購建還是收購一家幾年賬面虧損的企業？除考慮不同投資方式實際效益的區別外，還應該注意到收購虧損企業不僅能獲得競爭對手減少的利好，還可以帶來所得稅的降低。在選擇投資項目時，國家鼓勵的投資項目和國家限制的投資項目，兩者之間在稅收支出上有很大的差異；在企業組織形式的選擇上，聯營企業與合伙企業、分公司與子公司，不同的組織形式適用的稅率是不同的。

在經營管理階段，不同的固定資產折舊方法也會影響納稅。雖然采用不同的折舊方法應計提的折舊總額相等，但各期計提的折舊費用相差很大，從而影響各期的利潤及應納稅所得額。一般來說，在物價持續下降時，采用先進先出法計算的成本較高，利潤相對減少，如采用加權平均法（我國不允許采用后進先出法），則可相對降低企業的所得稅負擔。采購時，采購對象是不是一般納稅人對納稅也有很大的影響。