3.2　批發商品銷售

批發商品銷售業務主要包括發出商品和結算貨款兩個環節。批發商品銷售業務涉及供貨單位內部的業務、儲運、物價、財會等部門，各部門之間相互配合，共同完成。

批發商品銷售的業務程序與商品交接貨和結算方式有著密切的聯系。在進行銷售收入的會計處理時，首先要確認和計量商品銷售收入。

3.2.1　商品銷售收入確認和計量

1.商品銷售收入的確認

商品批發企業銷售商品時確認和計量收入有五個步驟，其中收入的確認有三個步驟，具體內容請參閱本書9.1.1節的相關介紹。在會計處理上，商品批發企業確認銷售收入時有一些具體的應用。

首先，下列商品銷售，通常按規定的時點確認為收入，有證據表明不滿足收入確認條件的除外。

（1）銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續時確認收入。

（2）銷售商品采用預收款方式的，在發出商品時確認收入，預收的貨款確認為負債。

（3）銷售商品需要安裝和檢驗的，在購買方接受商品以及安裝和檢驗完畢前，不確認收入，待安裝和檢驗完畢時確認收入。如果安裝程序比較簡單，則在發出商品時確認收入。

（4）銷售商品采用以舊換新方式的，銷售的商品按照銷售商品收入確認條件確認收入，回收的商品作為購進商品處理。

（5）銷售商品采用支付手續費方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認收入。

其次，采用售后回購方式銷售商品的，收到的款項確認為負債（其他應付款）；回購價格大于原售價的，差額在回購期間按期計提利息，計入財務費用。有確鑿證據表明售后回購交易滿足收入確認條件的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。

最后，采用售后租回方式銷售商品的，收到的款項確認為負債（長期應付款）；售價和資產賬面價值之間的差額，采用合理的方法進行分攤（一般按照租賃內含年利率或增量借款利率來進行分攤），作為折舊費用或租金費用的調整。有確鑿證據表明認定為經營租賃的售后租回交易是按照公允價值達成的，銷售的商品按售價確認收入，并按賬面價值結轉成本。

相關鏈接3-2　增值稅納稅義務發生時間的確定

《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十九條第一款規定：銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開具發票的，為開具發票的當天。

根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第三十八條規定，收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天，按銷售結算方式的不同，具體為：

（1）采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天；

（2）采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發出貨物并辦妥托收手續的當天；

（3）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發出的當天；

（4）采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發出的當天，但生產銷售生產工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天；

（5）委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天，未收到代銷清單及貨款的，為發出代銷貨物滿180天的當天；

（6）銷售應稅勞務，為提供勞務同時收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天；

（7）除代銷外的視同銷售貨物行為，為貨物移送的當天。

2.商品銷售收入的計量

確認和計量收入五個步驟中的其他兩個步驟屬于收入的計量。商品批發企業銷售商品滿足收入確認條件時，按照已收或應收合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。在會計處理上，商品批發企業按照從購貨方已收或應收的合同或協議價款確定銷售商品收入金額，但已收或應收的合同或協議價款不公允的，要按照公允價值進行納稅調整。合同或協議價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的，按照應收的合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應收的合同或協議價款和其公允價值之間的差額，在合同或協議期間內采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。

3.2.2　銷售業務的會計處理

1.本地商品銷售的會計處理

一般采用“提貨制”或“送貨制”，貨款結算大多采用支票、委托收款結算方式。

采用“提貨制”交接貨方式，一般由購貨單位派采購員到供貨單位去選購商品，由供貨單位的業務部門填制統一規定的“增值稅專用發票”，如聯次不夠，則增開補充聯或另開發貨單作為附件。除留下存根聯備查外，其余各聯交購貨單位采購員辦理結算貨款和提貨手續。供貨單位財會部門在收到貨款后，在“發票聯”上加蓋收款戳記，留下“記賬聯”，其余聯次退還給購貨單位采購員到指定的倉庫提貨。

采用“送貨制”交接貨方式，一般有兩種做法：一種是購貨方先付貨款，然后由供貨方將商品送到購貨方；另一種是根據供貨合同，供貨方先將商品送至購貨方，經購貨單位驗收后支付貨款。采用第一種做法，其業務程序和提貨制商品銷售的業務程序基本相同。其中，送貨運費根據合同或由供貨方負擔，或由供貨方定期向購貨方結算。采用第二種做法，一般要有一個送貨驗收的過程。其業務程序是：由供貨單位業務部門根據購銷合同或要貨單，填制“增值稅專用發票”，留下存根聯備查，其余各聯交儲運部門向倉庫提貨送往購貨單位，將發票聯、稅款抵扣聯交購貨單位憑以驗收商品、結算貨款。當購貨方驗收商品后，由送貨人員將對方驗收憑證帶回，連同記賬聯轉財會部門。貨款由財會部門辦理托收，或由購貨方通過銀行轉來。

商品批發企業在銷售商品后，按照增值稅專用發票列明的價稅金額收款。如果收取轉賬支票、銀行本票的，則在存入銀行時，借記“銀行存款”賬戶；如果收取的是已承兌的商業匯票，則借記“應收票據”賬戶；如果收取的是現金，則借記“庫存現金”賬戶；如果尚未收到款項，則借記“應收賬款”賬戶。按照增值稅專用發票列明的貨款，貸記“主營業務收入”賬戶，按照增值稅專用發票列明的增值稅稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”（或“應交稅費——簡易計稅”）賬戶。然后計算出銷售商品的進價成本，結轉時，借記“主營業務成本”賬戶，貸記“庫存商品”賬戶。

例3-7 2×21年7月，北京歐派服裝批發公司發生下列銷售業務。

（1）銷售男裝100套，每套600元，貨款為60000元，增值稅額為7800元，價稅合計67800元，收到轉賬支票存入銀行。會計處理如下：

（2）男裝每套進價成本為500元，共計50000元，予以結轉。會計處理如下：

2.異地商品銷售的會計處理

商品批發企業的異地商品銷售主要是將商品銷售給其他地區的商品批發企業、生產企業或者商品零售企業，一般采用“發貨制”交接貨方式。其業務程序一般由供貨單位的業務部門填制“增值稅專用發票”，留下存根聯備查，其余各聯交儲運部門向倉庫提貨，并辦理商品發運手續。商品發運時，儲運部門將發票聯和稅款抵扣聯連同商品發運證明、墊付運雜費清單，一并送交財會部門。財會部門審核無誤后留下記賬聯，其余憑證據以向開戶銀行辦理托收貨款手續。財會部門根據托收憑證回單聯和記賬聯進行會計處理。

異地商品的銷售業務，商品要委托運輸單位運往購貨單位，至于支付給運輸單位的運費，根據購銷合同規定，一般由購貨單位負擔。購貨單位墊付運費時，借記“應收賬款”賬戶，然后連同銷貨款、增值稅款一并通過銀行向購貨單位辦理托收。

例3-8 2×21年8月，北京歐派服裝批發公司根據購銷合同開出增值稅專用發票，銷售給濟南服裝公司男裝1000套，每套600元，貨款共計600000元，增值稅額78000元，商品委托運輸公司運送，并且發生了下列業務。

（1）8月25日，運輸公司開來運費憑證2180元，當即用轉賬支票支付。會計處理如下：

（2）8月28日，北京歐派服裝公司憑借增值稅專用發票和運費憑證，共計680180元，向濟南服裝公司收取貨款。會計處理如下：

（3）8月31日，收到銀行轉來濟南服裝公司承付的收款通知。會計處理如下：

相關鏈接3-3

隨著微利時代的來臨，制造商加大了對渠道的掌控，經銷商勢力大增和新型商業渠道的崛起，都使商品批發企業不斷遭受著上下游企業的擠壓。存貨增加，應收賬款逾期嚴重，生存條件日趨困難，商品批發企業只有通過開展信用銷售，擴大銷售規模，才能在夾縫中尋求生存。但是，隨著零售商付款周期的不斷延長，商品批發企業的資金被占壓嚴重，不斷影響著其經營效率。拖欠批發商貨款成為普遍現象，不僅增加了批發商的經營成本，而且加劇了批發商的資金周轉壓力，而現有銀行體系無法滿足中小批發商迫切的融資需求，商務信用體系不健全、企業自身信用風險管理存在的不足等因素也制約著批發業的進一步發展。

3.2.3　商品銷售成本的計算和結轉

1.商品銷售成本的計算

在實際工作中，為了簡化會計處理手續，商品批發企業的商品銷售成本僅局限于已銷售商品的購入價，而其在流通領域中繼續追加的費用，則作為銷售費用處理。

按計算程序分，商品銷售成本的計算有順算成本和逆算成本兩種。順算成本是先計算各種商品的銷售成本，再計算各種商品的結存金額。這種方法一般采用逐日結轉，所以工作量較大。逆算成本又稱倒擠成本，是先計算各種商品的期末結存金額，然后據以計算商品銷售成本。這種方法一般采用定期結轉，所以工作量較小。

計算商品銷售成本直接關系到期末庫存商品的價值及企業的經營成果是否正確，需要根據各企業的特點，采用適當的方法，正確地計算商品銷售成本。計算商品銷售成本的方法一旦確定，不得隨意變更。計算商品銷售成本的方法主要有個別計價法、先進先出法、月末一次加權平均法、移動加權平均法和毛利率法等。

2.商品銷售成本的結轉

按結轉方式分，商品銷售成本的結轉有分散結轉和集中結轉兩種。分散結轉是按每一庫存商品明細賬戶逐戶計算出商品銷售成本，逐戶轉銷，然后加總后作為類目賬結轉商品銷售成本的依據。采用這種方法，賬簿記錄得清楚完整，有利于加強對各種商品的經營業績進行分析考核，但工作量較大。集中結轉是期末在每一庫存商品明細賬上只結出期末結存金額，再按類目加總后作為類目賬的期末結存金額，然后在類目賬上計算并結轉商品銷售成本。這種方法可以簡化計算和記賬手續，但賬簿記錄不夠完整，只能按商品類別來考核分析其經營業績。

按結轉時間分，商品銷售成本的結轉有逐日結轉和定期結轉兩種。逐日結轉是逐日計算出商品銷售成本后，逐日從“庫存商品”賬戶上轉銷，故又稱隨銷隨轉。這種方法能隨時反映庫存商品的結存金額，但工作量較大。定期結轉是在期末集中計算出商品銷售成本后，從“庫存商品”賬戶上一次轉銷，故又稱月末一次結轉。這種方法工作量較小，但不能隨時反映庫存商品的結存金額。