2.4 固定資產(chǎn)的謊言

固定資產(chǎn)是指同時具有為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有；使用期限超過一年；單位價值較高三個特征的有形資產(chǎn)。

固定資產(chǎn)是企業(yè)非流動資產(chǎn)中的一項重要內(nèi)容，并在企業(yè)資產(chǎn)負債表中占有重要的地位。固定資產(chǎn)的取得、折舊、減值和處置等賬務(wù)處理將直接關(guān)系到企業(yè)資產(chǎn)負債表及利潤表的信息質(zhì)量。而固定資產(chǎn)信息方面的漏洞也直接影響著會計信息使用人對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營預(yù)測和決策的判斷。

（1）固定資產(chǎn)構(gòu)成管理的假賬。

根據(jù)財務(wù)制度的規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)是指同時具有以下特征的有形資產(chǎn)：為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的；使用年限超過一年的；單位價值較高的。不具備以上特征的，應(yīng)列為低值易耗品。

有的企業(yè)將屬于低值易耗品的物品列作固定資產(chǎn)，有的企業(yè)將屬于固定資產(chǎn)的物品列作低值易耗品，造成核算上的混淆不清，也造成了二者的價值向生產(chǎn)經(jīng)營成本、費用轉(zhuǎn)移形式和水平上的不合規(guī)、不合理。

企業(yè)為了增加成本、費用，將符合固定資產(chǎn)的物品劃入低值易耗品，一次攤銷或分次攤銷；為了減少當前成本、費用，將符合低值易耗品標準的物品劃入固定資產(chǎn)進行管理，延緩攤銷速度。這種混淆劃分標準，還會導(dǎo)致資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的變化，使固定資產(chǎn)與存貨之間發(fā)生此消彼長的關(guān)系，使會計信息產(chǎn)生錯報，直接影響投資者的決策。

（2）固定資產(chǎn)分類管理的假賬。

固定資產(chǎn)可以分成7大類：生產(chǎn)經(jīng)營用固定資產(chǎn)；非生產(chǎn)經(jīng)營用固定資產(chǎn)；租出固定資產(chǎn)；不需用固定資產(chǎn)；未使用固定資產(chǎn)；土地；融資租入固定資產(chǎn)。

企業(yè)對固定資產(chǎn)可根據(jù)實際情況進行分類，一般企業(yè)多采用按經(jīng)濟用途和使用情況分類。對固定資產(chǎn)的分類正確與否主要涉及企業(yè)對哪些固定資產(chǎn)應(yīng)計提折舊以及折舊費用的列支問題，這些問題都直接影響到企業(yè)費用與成本的計算、財務(wù)成果的確定和計算所得稅的依據(jù)。

①將未使用固定資產(chǎn)劃入生產(chǎn)經(jīng)營用的固定資產(chǎn)之中，會增加當期的折舊費用，使生產(chǎn)費用上升，還會導(dǎo)致固定資產(chǎn)內(nèi)部結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，虛增固定資產(chǎn)使用率，給信息使用者造成假象，使管理者做出錯誤的決策。

②企業(yè)將采用經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)與采用融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)混為一談，以達到降低或提高折舊費用，從而人為地調(diào)整財務(wù)成果的目的。對企業(yè)采用經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)，按照有關(guān)規(guī)定，租入企業(yè)是不計提折舊的，由租出企業(yè)計提折舊；而采用融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)，租入企業(yè)是要按規(guī)定計提折舊的。如果對于用經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)計提折舊，其結(jié)果只能是人為地提高折舊費用，增加當期的生產(chǎn)成本或期間費用。如果對采用融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)不計折舊，其結(jié)果就是虛假地降低生產(chǎn)成本或期間費用。這兩種結(jié)果都是對企業(yè)財務(wù)成果和納稅的人為干擾。

③對土地的分類出現(xiàn)錯誤。與房屋、建筑物價值有關(guān)的因征地支付的補償費，應(yīng)計而不計入房屋、建筑物的價值，而將其單獨作為“土地”入賬，便降低了固定資產(chǎn)的原始價值，造成了固定資產(chǎn)的分類混亂。

（3）固定資產(chǎn)計價管理的假賬。

資產(chǎn)根據(jù)其來源，有7種計價方式：購入固定資產(chǎn)的計價；自行建造固定資產(chǎn)的計價；其他單位投資轉(zhuǎn)入的固定資產(chǎn)的計價；融資租入固定資產(chǎn)的計價；改建、擴建固定資產(chǎn)的計價；接受捐贈固定資產(chǎn)的計價；盤盈固定資產(chǎn)的計價。

企業(yè)在計價方法和價值構(gòu)成以及任意變動固定資產(chǎn)的賬面價值方面常出現(xiàn)如下問題：

①計價方法。企業(yè)財務(wù)制度規(guī)定，新增加的固定資產(chǎn)有原始價值的就應(yīng)按原始價值入賬；無法確定原始價值的，按重置完全價值入賬；而賬面價值則主要用于計算盤盈、盤虧、毀損固定資產(chǎn)的溢余或損失。有些企業(yè)卻不按上述規(guī)定采用正確的計價方法，從而影響了當期其他的成本費用，使固定資產(chǎn)在有效期內(nèi)的折舊產(chǎn)生差錯，使財務(wù)信息反映失實，最終誤導(dǎo)人們的決策錯誤。

②價值構(gòu)成。企業(yè)在固定資產(chǎn)價值構(gòu)成方面發(fā)生的問題主要是任意變動固定資產(chǎn)價值所包括的范圍。有些企業(yè)不按規(guī)定，在購入固定資產(chǎn)時，將與購入該固定資產(chǎn)無關(guān)的費用支出或雖有某些聯(lián)系但不應(yīng)計入固定資產(chǎn)價值的支出，統(tǒng)統(tǒng)作為固定資產(chǎn)的價值組成部分，造成固定資產(chǎn)價值虛增。

③任意變動固定資產(chǎn)的賬面價值。有些企業(yè)不顧國家規(guī)定，任意調(diào)整、變動已入賬的固定資產(chǎn)的賬面價值。

如：經(jīng)營租賃的固定資產(chǎn)，實物雖已轉(zhuǎn)移，但出租單位仍應(yīng)對該固定資產(chǎn)進行管理，會計部門應(yīng)對其進行核算。但企業(yè)因固定資產(chǎn)已不在本企業(yè)使用而隨意將固定資產(chǎn)從賬戶中削去，導(dǎo)致財務(wù)信息失真，影響企業(yè)當局做出正確判斷。

（4）固定資產(chǎn)增減業(yè)務(wù)方面的假賬。

①購入固定資產(chǎn)質(zhì)次價高，采購人員撈取回扣。企業(yè)采購人員為了撈取回扣，與賣方合謀，購買質(zhì)次價高的物品，造成企業(yè)不當損失。

例如：某企業(yè)采購人員為企業(yè)采購電腦10臺，該電腦市場價為每臺6000元，銷貨方同意給采購人員6%的回扣，而故意抬高價格，每臺以6500元成交。購貨單位付款65000元，采購人員得回扣3900元，裝入自己腰包。

②固定資產(chǎn)運雜費，摻入了旅游參觀費。固定資產(chǎn)的原值包括買價、包裝費、保險費、運輸費、安裝成本和交納的稅金。有的企業(yè)將不屬于構(gòu)成固定資產(chǎn)價值的支出也記入了固定資產(chǎn)的價值，虛增了固定資產(chǎn)價值。

例如：企業(yè)購買捷達汽車一部，車款23萬元，計價時將請客送禮、游山玩水等費用全部計入該項固定資產(chǎn)運雜費，加大了固定資產(chǎn)價值。

③運雜費用張冠李戴，人為調(diào)節(jié)安裝成本。購入需要安裝的固定資產(chǎn)，應(yīng)將固定資產(chǎn)的買價、運雜費、安裝費等都先計入在建工程，當設(shè)備安裝完畢交付使用時，計入固定資產(chǎn)價值。有些企業(yè)將不需安裝的固定資產(chǎn)發(fā)生的運雜費列入需要安裝的固定資產(chǎn)的安裝成本中，從而人為調(diào)節(jié)了固定資產(chǎn)的價值。

例如：某機械廠購入一部貨車價值150000元，運雜費3000元。同時該廠又購進機床一臺，價值100000元，運雜費2000元。該機床需要安裝。但該機械廠實行運輸隊單獨核算。企業(yè)為了照顧運輸隊的利益，將汽車運雜費計入生產(chǎn)設(shè)備安裝成本，使外購機床的成本由原來102000元變成105000元，人為調(diào)整了外購機床與貨車的原價。

④接受賄賂，虛計固定資產(chǎn)重估價值。其他單位投入的固定資產(chǎn)，應(yīng)按合同、協(xié)議約定的價值或經(jīng)評估確認的價值計價。而有些企業(yè)或投資單位有關(guān)人員接受賄賂，私下商定有意抬高或降低固定資產(chǎn)的價值。

例如：A、B公司合作成立C公司，B公司接受賄賂同意虛開發(fā)票進行并不存在的實物投資，同時接受A公司投入已使用的賬面原值200000元，已提折舊15000元，凈現(xiàn)值為185000元的固定資產(chǎn)，以150000元重估價值作為投資的資本金。

⑤固定資產(chǎn)出租收入，虛掛往來賬。固定資產(chǎn)出租收入屬于租賃性質(zhì)的勞務(wù)收入，應(yīng)通過“其他業(yè)務(wù)收入”科目核算，發(fā)出對應(yīng)的成本費用應(yīng)在“其他業(yè)務(wù)支出”科目中核算，有的企業(yè)為了挪用固定資產(chǎn)出租收入，將收入直接記入“其他應(yīng)付款”科目，而分期掛賬。

例如：企業(yè)出租房屋收入200000元，應(yīng)計入“其他業(yè)務(wù)收入”，但企業(yè)卻掛在了“其他應(yīng)付款”科目。將全年計提的固定資產(chǎn)折舊80000元和發(fā)生的其他費用18000元全部計入“管理費用”，而不通過“其他業(yè)務(wù)支出”核算，使企業(yè)對應(yīng)繳納的房產(chǎn)稅、營業(yè)稅及附加稅逃繳，進而也影響了當年利潤和應(yīng)納所得稅。

⑥固定資產(chǎn)變價收入，存入小金庫。財務(wù)制度規(guī)定，報廢固定資產(chǎn)的殘料價值和變價收入應(yīng)沖減清理支出。但有的企業(yè)為將報廢的固定資產(chǎn)的變價收入挪作他用，將收回的款項存入了企業(yè)的“小金庫”。

例如：某工廠經(jīng)有關(guān)部門批準，報廢了1臺設(shè)備，出售收回價款50000元，應(yīng)沖減清理支出。但企業(yè)為了給職工謀福利，將變價收入作為“小金庫”并以個人名義存入銀行。

⑦清理固定資產(chǎn)凈收益，不按營業(yè)外收入記賬。財務(wù)制度規(guī)定，處理固定資產(chǎn)收回的價款，應(yīng)沖減固定資產(chǎn)清理支出，將凈收益作為營業(yè)外收入處理。有的企業(yè)經(jīng)營效益好，為了控制利潤，便將固定資產(chǎn)凈收入仍掛在固定資產(chǎn)清理賬中，并結(jié)轉(zhuǎn)下年再處理。

例如：某工廠售出一臺已用機床，原值50000元，已提折舊20000元，銷售收入60000元，凈收入30000元。本應(yīng)記入營業(yè)外收入，但企業(yè)為了調(diào)整利潤，將30000元掛在“固定資產(chǎn)清理”賬戶，并結(jié)轉(zhuǎn)下年。這種造假方式直接影響著所得稅補交和盈余公積的提取。

⑧轉(zhuǎn)移工程借款利息，調(diào)節(jié)當年損益。企業(yè)工程借款利息，在辦理竣工結(jié)算前應(yīng)計入工程成本“在建工程”，結(jié)算后計入“財務(wù)費用”。但有的企業(yè)為了調(diào)節(jié)利潤，將應(yīng)計入在建固定資產(chǎn)造價的費用，在未辦理竣工結(jié)算之前計入當年“財務(wù)費用”。

例如：某企業(yè)于2009年4月貸款300000元用于購買工程設(shè)備，年利率5%，期限三年，每年計息一次，該設(shè)備安裝工程預(yù)計兩年內(nèi)投產(chǎn)完成。2011年4月安裝完畢并辦理交付使用手續(xù)，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)故意將在兩年內(nèi)每年發(fā)生的利息300000×5%=15000（元）都記入“財務(wù)費用”，虛增費用，虛減利潤，導(dǎo)致該企業(yè)少交稅金，進而也少提了盈余公積。

⑨在建工程試運轉(zhuǎn)收入，不沖減在建工程成本。企業(yè)在建工程在試運轉(zhuǎn)過程中所取得的收入扣除稅金后應(yīng)沖減在建工程成本。但有的企業(yè)為了調(diào)節(jié)利潤，便轉(zhuǎn)移收入，在“其他應(yīng)付款”中加以掛賬。

例如：某企業(yè)在試運轉(zhuǎn)過程中發(fā)生各種費用20000元。在運轉(zhuǎn)過程中取得的收入為30000元，該企業(yè)故意將收入在“其他應(yīng)付款”科目直接掛賬，并在年終結(jié)轉(zhuǎn)到下年度。

⑩融資租入的財務(wù)費用，計入固定資產(chǎn)價值。企業(yè)的財務(wù)制度規(guī)定，融資租入的固定資產(chǎn)的價值包括按照租賃協(xié)議或者合同確定的固定資產(chǎn)價款和運輸費、保險費、安裝調(diào)試費等，不包含融資應(yīng)計入“財務(wù)費用”賬戶的各項支出。有的企業(yè)面對金融機構(gòu)，為了增加利潤，便將應(yīng)計入“財務(wù)費用”賬戶的各項支出，計入融資租入固定資產(chǎn)的價值中。

例如：企業(yè)經(jīng)營效益不好，融資租賃了整套設(shè)備，采用分期付款方式。在支付的融資租賃費用中包含按租賃合同或協(xié)議確定的固定資產(chǎn)價值再加上運輸途中運輸費、保險費和安裝調(diào)試費等。但租賃手續(xù)費和設(shè)備交付使用后的利息支出共計9萬元計入了融資租賃固定資產(chǎn)的原價中，導(dǎo)致費用減少，利潤增加，使企業(yè)保持盈利。

?無償轉(zhuǎn)讓舊設(shè)備，清理損失列損益。企業(yè)進行設(shè)備更新，將淘汰的舊設(shè)備無償轉(zhuǎn)入自辦企業(yè)，并將發(fā)生的清理損失列入當年損益。

例如：企業(yè)將一臺設(shè)備轉(zhuǎn)入自辦企業(yè)，原價500000元，已提折舊200000元，企業(yè)為了減少利潤，故意將原值直接記入“固定資產(chǎn)清理”賬戶。

?固定資產(chǎn)盈虧，不做賬務(wù)處理。有的企業(yè)為了調(diào)節(jié)利潤，對固定資產(chǎn)的盤盈、盤虧不做賬務(wù)處理。如：企業(yè)經(jīng)濟效益不佳，為了調(diào)高利潤，盤虧的固定資產(chǎn)不做賬務(wù)處理，少記了“營業(yè)外支出”，從而提高當期利潤。

例如：企業(yè)經(jīng)濟效益不佳，為了調(diào)高利潤，盤虧的固定資產(chǎn)不做賬務(wù)處理，少記了“營業(yè)外支出”，從而提高當期利潤。

?隨意改變折舊方法，調(diào)節(jié)折舊計提數(shù)額。企業(yè)固定資產(chǎn)折舊方法一般采用平均年限法。經(jīng)有關(guān)部門批準，可采用“年數(shù)總和法”和“雙倍余額遞減法”等加速折舊法。但有的企業(yè)為了調(diào)整成本利潤，便隨意改變公司使用固定資產(chǎn)的折舊方法。

例如：某企業(yè)2009年1月份購入某項固定資產(chǎn)，原值150000元，12月已提折舊15000元，到了第三年未經(jīng)財政部門批準，企業(yè)改用雙倍余額遞減法提折舊，多提折舊15000元。

?隨意改變折舊率，調(diào)節(jié)成本利潤。固定資產(chǎn)折舊率一經(jīng)確定，將不能隨意改變。但有的企業(yè)為了調(diào)節(jié)某年度的利潤，隨意變更固定資產(chǎn)折舊率，多計或少提折舊。

例如：企業(yè)為了貸款需要有所盈余，企業(yè)未經(jīng)主管財政部門批準就擅自降低折舊率，由原來折舊率8%改為5%，少提折舊120000元，虛增利潤，使得企業(yè)有些微利。

?增加固定資產(chǎn)，不提折舊。按財務(wù)制度規(guī)定，當月增加的固定資產(chǎn)在下月初開始計提折舊。有的企業(yè)為了調(diào)增利潤，將應(yīng)計提的折舊有意漏提。如：某在建工程完工后，已于1月份交付使用，理應(yīng)及時辦理竣工決算，從2月初起計提折舊，但企業(yè)為了調(diào)增利潤，有意漏提折舊，直到年底才辦理竣工決算，少計提了一年的折舊。

例如：某在建工程完工后，已交付使用，應(yīng)及時辦理竣工決算，從交付使用的下月初起計提折舊，但企業(yè)為了調(diào)增利潤，有意漏提折舊，如職工宿舍5月份交付使用，但直到年底才辦理竣工決算，少計提了6個月的折舊。

?當月不應(yīng)計提折舊的，計提了折舊。企業(yè)為了調(diào)節(jié)成本、利潤，常常違規(guī)對固定資產(chǎn)進行折舊，如：月份新增固定資產(chǎn)折舊本應(yīng)下月初計提折舊，而當月計提折舊；提前報廢的固定資產(chǎn)報廢后不再計提折舊，而仍在計提；超齡固定資產(chǎn)有效期滿不再計提折舊，仍在計提。

例如：企業(yè)為了降低利潤，3月份投入使用的固定資產(chǎn)當月即計提折舊13萬元。

?變賣固定資產(chǎn)，仍舊提取折舊。

例如：某企業(yè)5月份將不需用設(shè)備賣掉，賣掉后又提了12個月的折舊35000元，虛增成本，虛減利潤。

?在建工程提前報決算，多提折舊。企業(yè)為了控制當年利潤實現(xiàn)數(shù)額，將在建工程提前報決算，提前轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，提前計提固定資產(chǎn)折舊，以虛增費用減少利潤。

例如：某房地產(chǎn)公司下屬企業(yè)，在建工程尚未完工，利用提前報決算的方法，多提折舊50000元，提高成本，降低了利潤，在上交利潤時截留了50000元利潤。

案例解析 贈送設(shè)備記入“制造費用”

（1）問題。

某企業(yè)收到上海某一科研機構(gòu)贈送的一臺專用精密分析設(shè)備，運回企業(yè)，發(fā)生了8280元運輸費，2800元包裝費，1720元安裝費，建設(shè)分析費共支出38000元，總共發(fā)生費用50800元，全部記入了企業(yè)的制造費用。其會計分錄如下：

（2）調(diào)賬。

經(jīng)審查，發(fā)現(xiàn)該筆違規(guī)處理后，除給予必要的懲處外，還應(yīng)做調(diào)整會計分錄：