第7章 固定資產

7.1 基礎知識

為了規范固定資產的確認、計量和相關信息的披露，根據《企業會計準則——基本準則》，財政部制定了《企業會計準則第4號——固定資產》（以下簡稱新準則或本準則）。

7.1.1 固定資產的定義、特征及確認條件

固定資產，是指同時具有下列特征的有形資產：

（1）為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的。

（2）使用壽命超過一個會計年度。使用壽命，是指企業使用固定資產的預計期間，或者該固定資產所能生產產品或提供勞務的數量。

本準則第三、第四條規定了固定資產的特征和確認條件，符合固定資產特征和確認條件的有形資產，應當確認為固定資產；不符合的確認為存貨。

其中，“出租”不包括作為投資性房地產的以經營租賃方式租出的建筑物。備品備件和維修設備通常確認為存貨，但某些備品備件和維修設備需要與相關固定資產組合發揮效用，比如民用航空運輸企業的高價周轉件，應當確認為固定資產。

企業應當根據本準則，結合本單位的實際情況，制定固定資產目錄（包括每類或每項固定資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法等）并編制成冊，經股東大會或董事會、經理（廠長）會議或類似機構批準，按照法律、行政法規等的規定報送有關各方備案。

固定資產目錄一經確定不得隨意變更。如需變更，仍應履行上述程序，并按《企業會計準則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》處理。

7.1.2 固定資產準則的適用范圍

下列各項適用其他相關會計準則：

（1）作為投資性房地產的建筑物，適用《企業會計準則第3號——投資性房地產》。

（2）生產性生物資產，適用《企業會計準則第5號——生物資產》。

7.1.3 固定資產準則的主要內容框架

固定資產準則的主要內容框架如圖7-1所示。

7.1.4 固定資產準則修訂后的主要變化

1．預計凈殘值

（1）新準則。預計凈殘值是指假定固定資產的預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態；企業目前從該項資產的處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。企業應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的使用壽命和預計凈殘值。

固定資產的使用壽命、預計凈殘值一經確定，不得隨意變更。但是，符合本準則第十九條規定的除外。

企業至少應當于每年年度終了，對固定資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。

預計凈殘值預計數與原先估計數有差異的，應當調整預計凈殘值。

固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更。

企業持有待售的固定資產，應當對其預計凈殘值進行調整。

（2）舊準則。舊準則沒有規定對企業持有待售的固定資產的預計凈殘值進行調整。

2．規定了特殊行業預計棄置費的會計處理

固定資產準則規定，固定資產預計的處置費用應計入固定資產的成本，計提折舊。

之所以這樣修改，主要是考慮到我國有些特殊的企業，在資產使用完報廢后要發生一筆很大的費用。

例如，核電站在報廢的時候要發生大筆的處置費用，如果正常經營過程中沒有預先提取，就不利于企業財務狀況和經營成果的反映。

例7-1 甲公司購入某項含有放射元素的儀器215萬元，預計使用期滿報廢時需要特殊處理費用10萬元。

【講解】

會計處理如下（單位：萬元）：

3．取消了后續支出的確認原則

本次修訂后的固定資產準則取消了原來規定的后續支出的確認原則，指出固定資產后續支出和初始支出的確認原則仍然是相同的，要符合固定資產確認的條件。如果后續支出不符合固定資產確認條件，就不能資本化，而應予以費用化。

4．取消了固定資產減值轉回

新的會計準則體系增加了資產減值準則，其明確規定，減值損失不允許轉回，確保財務狀況和經營業績更加真實、可靠，避免利用資產減值操縱盈余管理，保護投資者利益。

例7-2 某出租汽車公司某類出租汽車原值1200萬元，按照5年平均計提折舊，不考慮凈殘值，第一年折舊為240萬元，第一年年末按照預計現金流量的現值小于賬面價值計提了180萬元減值準備，第二年折舊額為195萬元［（1200-240-180）÷4］，第三年年末減值因素消失。

【講解】

按照新準則規定，資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。所以，該類出租汽車賬面價值不隨可收回金額的提高而恢復，下一年仍然按照195萬元計提折舊。

7.1.5 執行新準則對企業財務狀況的影響分析

固定資產新準則與舊準則比較實質性差異不大，不會對企業財務狀況造成重大影響。可能產生影響的有：

（1）舊準則固定資產定義有“單位價值較高”這一標準，新準則固定資產定義中未包括單位價值標準的原則性限制，如果企業因此改變了固定資產定義的價值標準，會改變企業資產結構及今后的折舊費用。

（2）新的固定資產準則將固定資產預計的處置費用以折現金額計入固定資產入賬價值。將發生的符合條件的后續支出確認為固定資產，會使固定資產的計量結果增大，導致企業資產結構發生變化，使長期資產比重提高。

固定資產計量結果增大，同時預計凈殘值強調現值，結果會使企業各期計提的折舊額增加，導致各期的支出、費用增加，使企業的收益水平及所有者權益金額降低。

7.1.6 披露

企業應當在附注中披露與固定資產有關的下列信息：

（1）固定資產的確認條件、分類、計量基礎和折舊方法。

（2）各類固定資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊率。

（3）各類固定資產的期初和期末原價、累計折舊額及固定資產減值準備累計金額。

（4）當期確認的折舊費用。

（5）對固定資產所有權的限制及其金額和用于擔保的固定資產賬面價值。

（6）準備處置的固定資產名稱、賬面價值、公允價值、預計處置費用和預計處置時間等。

7.2 確認

7.2.1 確認條件

固定資產同時滿足下列條件的，才能予以確認：

（1）與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業；

（2）該固定資產的成本能夠可靠地計量。

7.2.2 關于固定資產的各組成部分確認為單項固定資產

固定資產的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業提供經濟利益，適用不同折舊率或折舊方法，應當將各組成部分分別確認為單項固定資產。

7.2.3 與固定資產有關的后續支出

固定資產的后續支出通常包括固定資產在使用過程中發生的日常修理費、大修理費用、更新改造支出、房屋的裝修費用等。

固定資產發生的更新改造支出、房屋裝修費用等，符合本準則第四條規定的確認條件的，應當計入固定資產成本，同時將被替換部分的賬面價值扣除；不符合本準則第四條規定的確認條件的，應當在發生時應計入當期管理費用。

固定資產的大修理費用和日常修理費用，通常不符合本準則第四條規定的確認條件，應當在發生時計入當期管理費用，不得采用預提或待攤方式處理。

與固定資產有關的后續支出，符合本準則第四條規定的確認條件的，應當計入固定資產成本；不符合本準則第四條規定的確認條件的，應當在發生時計入當期損益。

1．資本化的固定資產后續支出

例7-3 2006年12月，甲公司自行建成了一條生產線，建造成本為400000元；采用年限平均法計提折舊；預計凈殘值率為固定資產原價的5%，預計使用年限為6年。

2009年1月1日，公司決定對現有生產線進行改擴建，以提高其生產能力。2009年1月1日至3月31日，經過三個月的改擴建，完成了對這條生產線的改擴建工程，共發生支出250000元，全部以銀行存款支付。

該生產線改擴建工程達到預定可使用狀態后，大大提高了生產能力，預計將其使用年限延長了4年，即現有使用年限為10年。假定改擴建后的生產線的預計凈殘值率為改擴建后固定資產賬面價值的5%；折舊方法仍為年限平均法；改擴建工程達到預定可使用狀態后，該生產線預計能給企業帶來的可收回金額為650000元。

為簡化計算過程，整個過程不考慮其他相關稅費；公司按年度計提固定資產折舊。

【講解】

本例中，由于對生產線的改擴建支出，提高了生產線的生產能力并延長了其使用壽命，所以，此項后續支出應增加固定資產的賬面價值。

有關的賬務處理如下。

（1）2007年1月1日至2008年12月31日兩年間，即固定資產后續支出發生前，該條生產線的應計提折舊額為：400000×(1-5%)=380000（元），年折舊額為：380000÷6=63333.33（元），各年計提固定資產折舊的會計分錄如下：

（2）2009年1月1日，固定資產的賬面價值為：400000-63333.33×2=273333.34（元），固定資產轉入改擴建時的會計分錄如下：

（3）2009年1月1日至3月31日，固定資產后續支出發生時的會計分錄如下：

（4）2009年3月31日，生產線改擴建工程達到預定可使用狀態，如將后續支出全部資本化后的固定資產賬面價值為：273333.34+250000=523333.34（元），不超過改擴建工程達到預定可使用狀態后固定資產預計能給企業帶來的可收回金額650000元，那么，可將后續支出全部予以資本化，會計分錄如下：

（5）2009年3月31日，生產線改擴建工程達到預定可使用狀態后，固定資產的賬面價值為523333.34元；固定資產應計提折舊額為：523333.34×（1-5%）=497166.67（元）；在2009年4月1日至12月31日9個月期間，每月應計提固定資產折舊額為：497166.67÷ (7×12+9)=5345.89（元）。

在2010年1月1日至2016年12月31日7年間，每年應計提固定資產折舊額為：5345.89×12=64150.68（元）。每年應計提固定資產折舊的會計分錄如下：

2．費用化的固定資產后續支出

例7-4 2011年5月19日，甲公司對現有的一臺管理用設備進行修理，修理過程中發生應支付維修人員的工資為27600元，應計提的福利費為3864元；不考慮其他相關稅費。

【講解】

本例中，由于對設備的維修，僅僅是為了維護固定資產的正常使用而發生的，沒有滿足固定資產的確認條件，因此，應將該項固定資產后續支出在其發生時確認為費用。

甲公司的賬務處理如下：

【提示】 在具體實務中，對于固定資產發生的下列各項后續支出，通常的處理方法如下：

（1）固定資產修理費用，應當直接計入當期費用。

（2）固定資產改良支出，應當計入固定資產賬面價值，其增計后的金額不應超過該固定資產的可收回金額。

（3）如果不能區分是固定資產修理還是固定資產改良，或固定資產修理和固定資產改良相結合，則企業應當判斷，與固定資產有關的后續支出是否滿足固定資產的確認條件。如果該后續支出滿足固定資產的確認條件，則后續支出應當計入固定資產賬面價值；否則，后續支出應當確認為當期費用。

（4）固定資產裝修費用，如果滿足固定資產的確認條件，則后續支出應當計入固定資產賬面價值，并在“固定資產”科目下單設“固定資產裝修”明細科目核算。在兩次裝修期間與固定資產尚可使用年限兩者中較短的期間內，采用合理的方法單獨計提折舊。如果在下次裝修時，該項固定資產相關的“固定資產裝修”明細科目仍有賬面價值，應將該賬面價值一次全部計入當期營業外支出。

7.3 初始計量

固定資產應當按照成本進行初始計量。確定固定資產成本時，應當考慮預計棄置費用因素。

棄置費用僅適用于特定行業的特定固定資產，比如，石油天然氣企業油氣水井及相關設施的棄置、核電站核廢料的處置等。一般企業固定資產成本不應預計棄置費用。

棄置費用的義務通常有國家法律和行政法規、國際公約等有關規定約束，比如，國家法律、行政法規要求企業的環境保護和生態環境恢復的義務等。棄置費用的金額通常較大。企業應當根據《企業會計準則第13號——或有事項》，按照現值計算確定應計入固定資產原價的金額和相應的預計負債。

一般企業固定資產的報廢清理費，應在實際發生時作為固定資產清理費用處理，不屬于本準則規范的棄置費用。

1．外購固定資產的成本

外購固定資產的成本，包括購買價款、相關稅費、使固定資產達到預定可使用狀態前所發生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等。若以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產，應當按照各項固定資產公允價值比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產的成本。

購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，固定資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，除按照《企業會計準則第17號——借款費用》應予資本化的以外，應當在信用期間內計入當期損益。

例7-5 上海市某制造企業A公司，2011年4月1日，向B公司一次購進了三套不同型號且具有不同生產能力的設備甲、乙和丙。A公司為該批設備共支付貨款100000元，增值稅稅額17000元，包裝費538元，全部以銀行存款轉賬支付。假定設備甲、乙和丙均滿足固定資產的定義及其確認條件，公允價值分別為20000元、25000元和50000元；不考慮其他相關稅費。

【講解】

A公司的賬務處理如下。

（1）確定應計入固定資產成本的金額，包括買價、包裝費及增值稅額等，即：

100000+17000+538=117538（元）

（2）確定甲、乙和丙設備各自的入賬價值。

甲設備入賬價值：117538×20000÷(20000+25000+50000)×100%= 24744.84（元）

乙設備入賬價值：117538×25000÷(20000+25000+50000)×100%=30931.05（元）

丙設備入賬價值：117538×50000÷(20000+25000+50000)×100%=61862.11（元）

（3）會計分錄（單位：元）：

2．自行建造固定資產的成本

自行建造固定資產的成本，由建造該項資產達到預定可使用狀態前所發生的必要支出構成。

3．應計入固定資產成本的借款費用

應計入固定資產成本的借款費用，按照《企業會計準則第17號——借款費用》處理。

4．投資者投入固定資產的成本

投資者投入固定資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外。

例7-6 2011年9月23日，A公司接受B公司以一臺設備進行投資。該臺設備的原價為168000元，已計提折舊49860元，雙方經協商確認的價值為133140元，占A公司注冊資本的30%。A公司注冊資本為300000元。假定不考慮其他相關稅費。

【講解】

A公司的賬務處理如下（單位：元）：

5．非貨幣性資產交換、債務重組、企業合并和融資租賃取得的固定資產的成本

非貨幣性資產交換、債務重組、企業合并和融資租賃取得的固定資產的成本，應當分別按照《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》、《企業會計準則第12號——債務重組》、《企業會計準則第20號——企業合并》和《企業會計準則第21號——租賃》確定。

例7-7 A公司2009年12月2日與B租賃公司簽訂了一份辣椒醬生產線融資租賃合同。租賃合同規定：租賃日為2009年12月31日，租賃期為2年，每年年末支付租金2000萬元，租賃期滿，辣椒醬生產線的估計殘余價值為400萬元，其中A公司擔保余值為200萬元，未擔保余值為200萬元。該辣椒醬生產線于2009年12月31日運抵A公司，當日投入使用；A公司當日的資產總額為8000萬元；A公司固定資產均采用直線法計提折舊；與租賃有關的未確認融資費用均采用實際利率法在相關資產的折舊期限內攤銷；A公司年末一次確認融資費用并計提折舊。假定辣椒醬生產線為全新生產線，起租日的原賬面價值為3844.8萬元，預計使用年限為3年；租賃內含利率為6%。2011年12月31日，A公司將辣椒醬生產線歸還給B租賃公司。

【講解】

A公司的賬務處理如下。

最低租賃付款額為：2000+2000+200=4200（萬元）

最低租賃付款額的現值為：

未確認融資費用為：4200-3844.8=355.2（萬元）

（1）2009年12月31日租入固定資產。

（2）2010年12月31日支付租金、分攤融資費用并計提折舊。

分攤的融資費用=(4200-355.2)×6%=230.69（萬元）

計提折舊=(3844.8-200)÷2=1822.4（萬元）

（3）2011年12月31日支付租金、分攤融資費用并計提折舊。

分攤的融資費用（注：數值作了尾數調整）=(4200-2000-355.2+230.69)×6%=124.51 （萬元）

計提折舊=(3844.8-200)÷2=1822.4（萬元）

7.4 后續計量

7.4.1 折舊及相關概念

折舊，是指在固定資產使用壽命內，按照確定的方法對應計折舊額進行系統分攤。

應計折舊額，是指應當計提折舊的固定資產的原價扣除其預計凈殘值后的金額。已計提減值準備的固定資產，還應當扣除已計提的固定資產減值準備累計金額。

預計凈殘值，是指假定固定資產預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態，企業目前從該項資產處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。

7.4.2 折舊范圍

企業應當對所有固定資產計提折舊。但是，已提足折舊仍繼續使用的固定資產和單獨計價入賬的土地除外。

7.4.3 固定資產的使用壽命和預計凈殘值

企業應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的使用壽命和預計凈殘值。

固定資產的使用壽命、預計凈殘值一經確定，不得隨意變更。但是，符合本準則第十九條規定的除外。

企業確定固定資產使用壽命，應當考慮下列因素：

（1）預計生產能力或實物產量。

（2）預計有形損耗和無形損耗。

（3）法律或者類似規定對資產使用的限制。

7.4.4 固定資產的折舊方法

企業應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現方式，合理選擇固定資產折舊方法。可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法等。

固定資產的折舊方法一經確定，不得隨意變更。但是，符合本準則第十九條規定的除外。

固定資產應當按月計提折舊，并根據用途計入相關資產的成本或者當期損益。

1．年限平均法

年限平均法，又稱直線法，是將固定資產的折舊均衡地分攤到各期的一種方法。采用這種方法計算的每期折舊額均是相等的。計算公式如下：

采用年限平均法計算固定資產折舊雖然比較簡便，但它也存在著一些明顯的局限性。首先，固定資產在不同使用年限提供的經濟效益是不同的。一般來講，固定資產在其使用前期工作效率相對較高，所帶來的經濟利益也就多；而在其使用后期，工作效率一般呈下降趨勢，因而，所帶來的經濟利益也就逐漸減少。年限平均法不考慮這一事實，明顯是不合理的。其次，固定資產在不同的使用年限發生的維修費用也不一樣。固定資產的維修費用將隨著其使用時間的延長而不斷增大，而年限平均法也沒有考慮這一因素。

當固定資產各期的負荷程度相同時，各期應分攤相同的折舊費，這時采用年限平均法計算折舊是合理的。但是，若固定資產各期負荷程度不同，采用年限平均法計算折舊時，則不能反映固定資產的實際使用情況，提取的折舊數與固定資產的損耗程度也不相符。

例7-8 某企業有一廠房，原價為500000元，預計可使用20年，按照有關規定，該廠房報廢時的凈殘值率為2%。

【講解】

該廠房的折舊率和折舊額的計算如下：1-2%年折舊率= 20 ×100%=4.9%月折舊率=4.9%÷12=0.41%月折舊額=500000×0.41%=2050（元）

上述計算的折舊率是按個別固定資產單獨計算的，稱個別折舊率，即某項固定資產在一定期間的折舊額與該項固定資產原價的比率。此外，還有分類折舊率和綜合折舊率。

分類折舊率是指固定資產分類折舊額與該類固定資產原價的比率，采用這種方法，應先把性質、結構和使用年限接近的固定資產歸為一類，再按類計算平均折舊率，用該類折舊率對該類固定資產計提折舊。如將房屋建筑物劃分為一類，將機械設備劃分為一類等。分類折舊率的計算公式如下：

采用分類折舊率計算固定資產折舊，其優點是計算方法簡單，但準確性不如個別折舊率。

綜合折舊率是指某一期間企業全部固定資產折舊額與全部固定資產原價的比率。計算公式如下：

與采用個別折舊率和分類折舊率計算固定資產折舊相比，采用綜合折舊率計算固定資產折舊，其計算結果的準確性較差。

2．工作量法

工作量法是根據實際工作量計提折舊額的一種方法。這種方法彌補年限平均法只重視使用時間，不考慮使用強度的缺點。計算公式為：

例7-9 某企業的一輛運貨卡車的原價為60000元，預計總行駛里程為50萬公里，其報廢時的凈殘值率為5%。本月行駛4000公里。

【講解】

該輛汽車的月折舊額計算如下：

單位里程折舊額=60000×(1-5%)÷500000=0.114（元/公里）

本月折舊額=4000×0.114=456（元）

3．加速折舊法

加速折舊法，也稱快速折舊法或遞減折舊法，其特點是在固定資產有效使用年限的前期多提折舊，后期則少提折舊，從而相對加快折舊的速度，以使固定資產成本在有效使用年限中加快得到補償。

加速折舊的計提方法有多種，常用的有以下兩種。

（1）雙倍余額遞減法。雙倍余額遞減法是在不考慮固定資產殘值的情況下，根據每期期初固定資產賬面余額和雙倍的直線法折舊率計算固定資產折舊的一種方法。計算公式為：

由于雙倍余額遞減法不考慮固定資產的預計凈殘值，因此，在應用這種方法時必須注意不能使固定資產的賬面折余價值降低到它的預計凈殘值以下，即實行雙倍余額遞減法計提折舊的固定資產，應當在其固定資產折舊年限到期以前兩年內，將固定資產凈值扣除預計凈殘值后的余額平均攤銷。

例7-10 某企業一項固定資產的原價為10000元，預計使用年限為5年，預計凈殘值200元。按雙倍余額遞減法計算折舊。

【講解】

每年的折舊額計算如下：

雙倍直線折舊率=(2÷5)×100%=40%

第一年應提的折舊額=10000×40%=4000（元）

第二年應提的折舊額=(10000-4000)×40%=2400（元）

第三年應提的折舊額=(6000-2400)×40%=1440（元）

從第四年起改按平均年限法（直線法）計提折舊。

第四、第五年的年折舊額=(2160-200)÷2=980（元）

（2）年數總和法。年數總和法，又稱合計年限法，是將固定資產的原值減去凈殘值后的凈額乘以一個逐年遞減的分數計算每年的折舊額，這個分數的分子代表固定資產尚可使用的年數，分母代表使用年數的逐年數字總和。計算公式如下：

年折舊率=尚可使用年數/預計使用年限的年數總和

或

例7-11 某項固定資產的原值為50000元，預計使用年限為5年，預計凈殘值為2000元。采用年數總和法計算的各年折舊額如表7-1所示。

采用加速折舊法后，在固定資產使用的早期多提折舊，后期少提折舊，其遞減的速度逐年加快。加快折舊速度，目的是使固定資產成本在估計耐用年限內加快得到補償。

7.4.5 固定資產折舊

（1）已達到預定可使用狀態的固定資產，無論是否交付使用，尚未辦理竣工決算的，應當按照估計價值確認為固定資產，并計提折舊；待辦理了竣工決算手續后，再按實際成本調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額。

符合本準則第四條規定的確認條件的固定資產裝修費用，應當在兩次裝修期間與固定資產剩余使用壽命兩者中較短的期間內計提折舊。

融資租賃方式租入的固定資產發生的裝修費用，符合本準則第四條規定的確認條件的，應當在兩次裝修期間、剩余租賃期與固定資產剩余使用壽命三者中較短的期間內計提折舊。

（2）處于修理、更新改造過程而停止使用的固定資產，符合本準則第四條規定的確認條件的，應當轉入在建工程，停止計提折舊；不符合本準則第四條規定的確認條件的，不應轉入在建工程，照提折舊。

（3）固定資產提足折舊后，不管能否繼續使用，均不再計提折舊；提前報廢的固定資產，也不再補提折舊。所謂提足折舊，是指已經提足該項固定資產的應計折舊額。

7.4.6 復核

企業至少應當于每年年度終了，對固定資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。

使用壽命預計數與原先估計數有差異的，應當調整固定資產使用壽命。

預計凈殘值預計數與原先估計數有差異的，應當調整預計凈殘值。

與固定資產有關的經濟利益預期實現方式有重大改變的，應當改變固定資產折舊方法。

固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更。

7.4.7 固定資產的減值

固定資產的減值，應當按照《企業會計準則第8號——資產減值》處理。

7.5 處置

7.5.1 終止確認

固定資產滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：

（1）該固定資產處于處置狀態。

（2）該固定資產預期通過使用或處置不能產生經濟利益。

企業持有待售的固定資產，應當對其預計凈殘值進行調整。

企業根據本準則第六條的規定，將發生的固定資產后續支出計入固定資產成本的，應當終止確認被替換部分的賬面價值。

7.5.2 處置收益（損失）

“處置”包括固定資產的出售、轉讓、報廢和毀損以及對外投資、非貨幣性資產交換與債務重組等。

持有待售的固定資產，是指在當前狀況下僅根據出售同類固定資產的慣例就可以直接出售且極可能出售的固定資產，如已經與買主簽訂了不可撤銷的銷售協議等。企業對于持有待售的固定資產，應當調整該項固定資產的預計凈殘值，使該項固定資產的預計凈殘值能夠反映其公允價值減去處置費用后的金額，但不得超過符合持有待售條件時該項固定資產的原賬面價值，原賬面價值高于預計凈殘值的差額，應作為資產減值損失計入當期損益。

持有待售的固定資產從劃歸為持有待售之日起停止計提折舊和減值測試。

1．出售、轉讓、報廢、毀損

企業出售、轉讓、報廢固定資產或發生固定資產毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。固定資產的賬面價值是固定資產成本扣減累計折舊和累計減值準備后的金額。

例7-12 A公司有一臺設備，因使用期滿經批準報廢。該設備原價為559200元，累計已計提折舊531240元，已計提減值準備為6900元。在清理過程中，以銀行存款支付清理費用12000元，殘料變賣收入為16200元，支付的相關稅金為810元。

【講解】

A公司賬務處理如下（單位：元）。

（1）固定資產轉入清理：

（2）發生清理費用和相關稅費：

（3）收到殘料變價收入：

（4）結轉固定資產凈損益：

2．盤虧

固定資產盤虧造成的損失，應當計入當期損益。

例7-13 2011年7月4日，A公司在固定資產清查過程中，發現盤虧車床一臺，其賬面原價為540000元，已提折舊為400000元。經批準，該盤虧固定資產作為營業外支出入賬。

【講解】

A公司的賬務處理如下（單位：元）。

（1）盤虧固定資產：

（2）報經批準處理后：

7.6 會計科目及主要賬務處理

7.6.1 應收賬款

1．會計科目核算內容

本科目核算企業因銷售商品、提供勞務等經營活動應收取的款項。

企業（保險）按照原保險合同約定應向投保人收取的保費，可將本科目改為“1122應收保費”科目，并按照投保人進行明細核算。

企業（金融）應收取的手續費和傭金，可將本科目改為“1124應收手續費及傭金”科目，并按照債務人進行明細核算。

因銷售商品、提供勞務等，采用遞延方式收取合同或協議價款、實質上具有融資性質的，在“長期應收款”科目核算。

2．明細核算

本科目可按債務人進行明細核算。

3．應收賬款的主要賬務處理

企業與債務人進行債務重組，應當分別債務重組的不同方式進行處理。

接受債務人用于清償債務的非現金資產，應按該項非現金資產的公允價值，借記“原材料”、“庫存商品”、“固定資產”、“無形資產”等科目；按重組債權的賬面余額，貸記本科目；按應支付的相關稅費和其他費用，貸記“銀行存款”、“應交稅費”等科目；按其差額，借記“營業外支出”科目。涉及增值稅進項稅額的，還應進行相應的處理。

7.6.2 其他應收款

1．會計科目核算內容

本科目核算企業除存出保證金、買入返售金融資產、應收票據、應收賬款、預付賬款、應收股利、應收利息、應收代位追償款、應收分保賬款、應收分保合同準備金、長期應收款等以外的其他各種應收及暫付款項。

本科目期末借方余額，反映企業尚未收回的其他應收款項。

2．明細核算

本科目可按對方單位（或個人）進行明細核算。

3．其他應收款的主要賬務處理

企業發生其他各種應收、暫付款項時，借記本科目，貸記“銀行存款”、“固定資產清理”等科目；收回或轉銷各種款項時，借記“庫存現金”、“銀行存款”等科目，貸記本科目。

7.6.3 庫存商品

1．會計科目核算內容

本科目核算企業庫存的各種商品的實際成本（或進價）或計劃成本（或售價），包括庫存產成品、外購商品、存放在門市部準備出售的商品、發出展覽的商品以及寄存在外的商品等。

接受來料加工制造的代制品和為外單位加工修理的代修品，在制造和修理完成驗收入庫后，視同企業的產成品，也通過本科目核算。

企業（房地產開發）的開發產品，可將本科目改為“1405開發產品”科目。

企業（農業）收獲的農產品，可將本科目改為“1405農產品”科目。

本科目期末借方余額，反映企業庫存商品的實際成本（或進價）或計劃成本（或售價）。

2．明細核算

本科目可按庫存商品的種類、品種和規格等進行明細核算。

3．庫存商品的主要賬務處理

企業（房地產開發）開發的產品，達到預定可銷售狀態時，按實際成本，借記“開發產品”科目，貸記“開發成本”科目。期末，企業結轉對外轉讓、銷售和結算開發產品的實際成本，借記“主營業務成本”科目，貸記“開發產品”科目。

企業將開發的營業性配套設施用于本企業從事第三產業經營用房，應視同自用固定資產進行處理，并按營業性配套設施的實際成本，借記“固定資產”科目，貸記“開發產品”科目。

7.6.4 抵債資產

1．會計科目核算內容

本科目核算企業（金融）依法取得并準備按有關規定進行處置的實物抵債資產的成本。企業（金融）依法取得并準備按有關規定進行處置的非實物抵債資產（不含股權投資），也通過本科目核算。

本科目期末借方余額，反映企業取得的尚未處置的實物抵債資產的成本。

2．明細核算

本科目可按抵債資產類別及借款人進行明細核算。抵債資產發生減值的，可以單獨設置“抵債資產跌價準備”科目，比照“存貨跌價準備”科目進行處理。

3．抵債資產的主要賬務處理

取得抵債資產后轉為自用的，應在相關手續辦妥時，按轉換日抵債資產的賬面余額，借記“固定資產”等科目，貸記本科目。已計提抵債資產跌價準備的，還應同時結轉跌價準備。

7.6.5 投資性房地產

1．會計科目核算內容

本科目核算企業采用成本模式計量的投資性房地產的成本。

企業采用公允價值模式計量投資性房地產的，也通過本科目核算。

采用成本模式計量的投資性房地產的累計折舊或累計攤銷，可以單獨設置“投資性房地產累計折舊（攤銷）”科目，比照“累計折舊”等科目進行處理。

采用成本模式計量的投資性房地產發生減值的，可以單獨設置“投資性房地產減值準備”科目，比照“固定資產減值準備”等科目進行處理。

本科目期末借方余額，反映企業采用成本模式計量的投資性房地產成本。企業采用公允價值模式計量的投資性房地產，反映投資性房地產的公允價值。

2．明細核算

本科目可按投資性房地產類別和項目進行明細核算。

采用公允價值模式計量的投資性房地產，還應當分別“成本”和“公允價值變動”進行明細核算。

3．投資性房地產的主要賬務處理

（1）采用成本模式計量投資性房地產的主要賬務處理

將投資性房地產轉為自用時，應按其在轉換日的賬面余額、累計折舊、減值準備等，分別轉入“固定資產”、“累計折舊”、“固定資產減值準備”等科目。

（2）采用公允價值模式計量投資性房地產的主要賬務處理

將作為存貨的房地產轉換為投資性房地產的，應按其在轉換日的公允價值，借記本科目（成本）；按其賬面余額，貸記“開發產品”等科目；按其差額，貸記“資本公積——其他資本公積”科目或借記“公允價值變動損益”科目。已計提跌價準備的，還應同時結轉跌價準備。

將自用的建筑物等轉換為投資性房地產的，按其在轉換日的公允價值，借記本科目（成本）；按已計提的累計折舊等，借記“累計折舊”等科目；按其賬面余額，貸記“固定資產”等科目；按其差額，貸記“資本公積——其他資本公積”科目或借記“公允價值變動損益”科目。已計提減值準備的，還應同時結轉減值準備。

取得的租金收入，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業務收入”科目。

將投資性房地產轉為自用時，應按其在轉換日的公允價值，借記“固定資產”等科目，按其賬面余額，貸記本科目（成本、公允價值變動）；按其差額，貸記或借記“公允價值變動損益”科目。

投資性房地產作為企業主營業務的，應通過“主營業務收入”和“主營業務成本”科目核算相關的損益。

7.6.6 固定資產

1．會計科目核算內容

本科目核算企業持有的固定資產原價。建造承包商的臨時設施，以及企業購置計算機硬件所附帶的、未單獨計價的軟件，也通過本科目核算。

2．明細核算

本科目可按固定資產類別和項目進行明細核算。融資租入的固定資產，可在本科目設置“融資租入固定資產”明細科目。

3．固定資產的主要賬務處理

（1）企業購入不需要安裝的固定資產，按應計入固定資產成本的金額，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。購入需要安裝的固定資產，先記入“在建工程”科目，達到預定可使用狀態時再轉入本科目。

購入固定資產超過正常信用條件延期支付價款、實質上具有融資性質的，按應付購買價款的現值，借記本科目或“在建工程”科目；按應支付的金額，貸記“長期應付款”科目；按其差額，借記“未確認融資費用”科目。

（2）自行建造達到預定可使用狀態的固定資產，借記本科目，貸記“在建工程”科目。已達到預定可使用狀態、但尚未辦理竣工決算手續的固定資產，應按估計價值入賬，待確定實際成本后再進行調整。

（3）融資租入的固定資產，在租賃期開始日，按應計入固定資產成本的金額（租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者，加上初始直接費用），借記本科目或“在建工程”科目；按最低租賃付款額，貸記“長期應付款”科目；按發生的初始直接費用，貸記“銀行存款”等科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。

租賃期屆滿，企業取得該項固定資產所有權的，應將該項固定資產從“融資租入固定資產”明細科目轉入有關明細科目。

（4）固定資產存在棄置義務的，應在取得固定資產時，按預計棄置費用的現值，借記本科目，貸記“預計負債”科目。在該項固定資產的使用壽命內，計算確定各期應負擔的利息費用，借記“財務費用”科目，貸記“預計負債”科目。

（5）處置固定資產時，按該項固定資產賬面價值，借記“固定資產清理”科目；按已提的累計折舊，借記“累計折舊”科目；按其賬面原價，貸記本科目。已計提減值準備的，還應同時結轉已計提的減值準備。

本科目期末借方余額，反映企業固定資產的原價。

7.6.7 累計折舊

1．會計科目核算內容

本科目核算企業固定資產的累計折舊。

本科目期末貸方余額，反映企業固定資產的累計折舊額。

2．明細核算

本科目可按固定資產的類別或項目進行明細核算。

3．累計折舊的主要賬務處理

按期（月）計提固定資產的折舊，借記“制造費用”、“銷售費用”、“管理費用”、“研發支出”、“其他業務成本”等科目，貸記本科目。處置固定資產還應同時結轉累計折舊。

7.6.8 固定資產減值準備

1．會計科目核算內容

本科目核算企業固定資產的減值準備。

本科目期末貸方余額，反映企業已計提但尚未轉銷的固定資產減值準備。

2．固定資產減值準備的主要賬務處理

資產負債表日，固定資產發生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記本科目。處置固定資產還應同時結轉減值準備。

7.6.9 在建工程

1．會計科目核算內容

本科目核算企業基建、更新改造等在建工程發生的支出。在建工程發生減值的，可以單獨設置“在建工程減值準備”科目，比照“固定資產減值準備”科目進行處理。企業（石油天然氣開采）發生的油氣勘探支出和油氣開發支出，可以單獨設置“油氣勘探支出”、“油氣開發支出”科目。

本科目的期末借方余額，反映企業尚未達到預定可使用狀態的在建工程的成本。

2．明細核算

本科目可按“建筑工程”、“安裝工程”、“在安裝設備”、“待攤支出”以及單項工程等進行明細核算。

3．在建工程的主要賬務處理

（1）企業在建工程發生的管理費、征地費、可行性研究費、臨時設施費、公證費、監理費及應負擔的稅費等，借記本科目（待攤支出），貸記“銀行存款”等科目。

（2）企業發包的在建工程，應按合理估計的發包工程進度和合同規定結算的進度款，借記本科目，貸記“銀行存款”、“預付賬款”等科目。將設備交付建造承包商建造安裝時，借記本科目（在安裝設備），貸記“工程物資”科目。

工程完成時，按合同規定補付的工程款，借記本科目，貸記“銀行存款”科目。

（3）企業自營在建工程的主要賬務處理。

1）自營的在建工程領用工程物資、原材料或庫存商品的，借記本科目，貸記“工程物資”、“原材料”、“庫存商品”等科目。采用計劃成本核算的，應同時結轉應分攤的成本差異。涉及增值稅的，還應進行相應的處理。

在建工程應負擔的職工薪酬，借記本科目，貸記“應付職工薪酬”科目。

輔助生產部門為工程提供的水、電、設備安裝、修理、運輸等勞務，借記本科目，貸記“生產成本——輔助生產成本”等科目。

在建工程發生的借款費用滿足借款費用資本化條件的，借記本科目，貸記“長期借款”、“應付利息”等科目。

2）在建工程進行負荷聯合試車發生的費用，借記本科目（待攤支出），貸記“銀行存款”、“原材料”等科目；試車形成的產品或副產品對外銷售或轉為庫存商品的，借記“銀行存款”、“庫存商品”等科目，貸記本科目（待攤支出）。

3）在建工程達到預定可使用狀態時，應計算分配待攤支出，借記本科目（××工程），貸記本科目（待攤支出）；結轉在建工程成本，借記“固定資產”等科目，貸記本科目（× ×工程）。

在建工程完工已領出的剩余物資應辦理退庫手續，借記“工程物資”科目，貸記本科目。

4）建設期間發生的工程物資盤虧、報廢及毀損凈損失，借記本科目，貸記“工程物資”科目；盤盈的工程物資或處置凈收益做相反的會計分錄。

由于自然災害等原因造成的在建工程報廢或毀損，減去殘料價值和過失人或保險公司等賠款后的凈損失，借記“營業外支出——非常損失”科目，貸記本科目（建筑工程、安裝工程等）。

（4）企業（石油天然氣開采）在油氣勘探過程中發生的各項鉆井勘探支出，借記“油氣勘探支出”科目，貸記“銀行存款”、“應付職工薪酬”等科目。屬于發現探明經濟可采儲量的鉆井勘探支出，借記“油氣資產”科目，貸記“油氣勘探支出”科目；屬于未發現探明經濟可采儲量的鉆井勘探支出，借記“勘探費用”科目，貸記“油氣勘探支出”科目。

企業（石油天然氣開采）在油氣開發過程中發生的各項相關支出，借記“油氣開發支出”科目，貸記“銀行存款”、“應付職工薪酬”等科目。開發工程項目達到預定可使用狀態時，借記“油氣資產”科目，貸記“油氣開發支出”科目。

7.6.10 工程物資

1．會計科目核算內容

本科目核算企業為在建工程準備的各種物資的成本，包括工程用材料、尚未安裝的設備以及為生產準備的工器具等。

本科目期末借方余額，反映企業為在建工程準備的各種物資的成本。

2．明細核算

本科目可按“專用材料”、“專用設備”、“工器具”等進行明細核算。工程物資發生減值的，可以單獨設置“工程物資減值準備”科目，比照“固定資產減值準備”科目進行處理。

3．工程物資的主要賬務處理

（1）購入為工程準備的物資，借記本科目，貸記“銀行存款”、“其他應付款”等科目。

（2）領用工程物資，借記“在建工程”科目，貸記本科目。工程完工后將領出的剩余物資退庫時做相反的會計分錄。已計提減值準備的，還應同時結轉減值準備。

（3）工程完工后剩余的工程物資轉作本企業存貨的，借記“原材料”等科目，貸記本科目。

7.6.11 固定資產清理

1．會計科目核算內容

本科目核算企業因出售、報廢、毀損、對外投資、非貨幣性資產交換、債務重組等原因轉出的固定資產價值以及在清理過程中發生的費用等。

本科目期末借方余額，反映企業尚未清理完畢的固定資產清理凈損失。

2．明細核算

本科目可按被清理的固定資產項目進行明細核算。

3．固定資產清理的主要賬務處理

（1）企業因出售、報廢、毀損、對外投資、非貨幣性資產交換、債務重組等轉出的固定資產；按該項固定資產的賬面價值，借記本科目；按已計提的累計折舊，借記“累計折舊”科目；按其賬面原價，貸記“固定資產”科目。已計提減值準備的，還應同時結轉減值準備。

（2）清理過程中應支付的相關稅費及其他費用，借記本科目，貸記“銀行存款”、“應交稅費——應交營業稅”等科目。收回出售固定資產的價款、殘料價值和變價收入等，借記“銀行存款”、“原材料”等科目，貸記本科目。應由保險公司或過失人賠償的損失，借記“其他應收款”等科目，貸記本科目。

（3）固定資產清理完后，屬于生產經營期間正常的處理損失，借記“營業外支出——處置非流動資產損失”科目，貸記本科目；屬于自然災害等非正常原因造成的損失，借記“營業外支出——非常損失”科目，貸記本科目。如為貸方余額，借記本科目，貸記“營業外收入”科目。

7.6.12 生產性生物資產

1．會計科目核算內容

本科目核算企業（農業）持有的生產性生物資產原價。

2．明細核算

本科目可按“未成熟生產性生物資產”和“成熟生產性生物資產”，分別生物資產的種類、群別、所屬部門等進行明細核算。

生產性生物資產發生減值的，可以單獨設置“生產性生物資產減值準備”科目，比照“固定資產減值準備”科目進行處理。

7.6.13 油氣資產

1．會計科目核算內容

本科目核算企業（石油天然氣開采）持有的礦區權益和油氣井及相關設施的原價。企業（石油天然氣開采）可以單獨設置“油氣資產清理”科目，比照“固定資產清理”科目進行處理。企業（石油天然氣開采）與油氣開采活動相關的輔助設備及設施在“固定資產”科目核算。

2．明細核算

本科目可按油氣資產的類別、不同礦區或油田等進行明細核算。

7.6.14 長期待攤費用

1．會計科目核算內容

本科目核算企業已經發生但應由本期和以后各期負擔的分攤期限在1年以上的各項費用，如以經營租賃方式租入的固定資產發生的改良支出等。

本科目期末借方余額，反映企業尚未攤銷完畢的長期待攤費用。

2．明細核算

本科目可按費用項目進行明細核算。

3．主要賬務處理

企業發生的長期待攤費用，借記本科目，貸記“銀行存款”、“原材料”等科目。攤銷長期待攤費用，借記“管理費用”、“銷售費用”等科目，貸記本科目。

7.6.15 待處理財產損溢

1．會計科目核算內容

本科目核算企業在清查財產過程中查明的各種財產盤盈、盤虧和毀損的價值。物資在運輸途中發生的非正常短缺與損耗，也通過本科目核算。企業如有盤盈固定資產的，應作為前期差錯記入“以前年度損益調整”科目。

2．明細核算

本科目可按盤盈、盤虧的資產種類和項目進行明細核算。

3．待處理財產損溢的主要賬務處理

（1）盤盈的各種材料、產成品、商品、生物資產等，借記“原材料”、“庫存商品”、“消耗性生物資產”等科目，貸記本科目。

盤虧、毀損的各種材料、產成品、商品、生物資產等，盤虧的固定資產，借記本科目，貸記“原材料”、“庫存商品”、“消耗性生物資產”、“固定資產”等科目。材料、產成品、商品采用計劃成本（或售價）核算的，還應同時結轉成本差異（或商品進銷差價）。涉及增值稅的，還應進行相應處理。

（2）盤虧、毀損的各項資產，按管理權限報經批準后處理時，按殘料價值，借記“原材料”等科目；按可收回的保險賠償或過失人賠償，借記“其他應收款”科目；按本科目余額，貸記本科目；按其借方差額，借記“管理費用”、“營業外支出”等科目。

盤盈的除固定資產以外的其他財產，借記本科目，貸記“管理費用”、“營業外收入”等科目。

企業的財產損益，應查明原因，在期末結賬前處理完畢，處理后本科目應無余額。

7.6.16 應付賬款

1．會計科目核算內容

本科目核算企業因購買材料、商品和接受勞務等經營活動應支付的款項。

企業（金融）應支付但尚未支付的手續費和傭金，可將本科目改為“2202應付手續費及傭金”科目，并按照對方單位（或個人）進行明細核算。

企業（保險）應支付但尚未支付的賠付款項，可以單獨設置“應付賠付款”科目。

本科目期末貸方余額，反映企業尚未支付的應付賬款余額。

2．明細核算

本科目可按債權人進行明細核算。

3．應付賬款的主要賬務處理

（1）企業購入材料、商品等驗收入庫，但貨款尚未支付，根據有關憑證（發票賬單、隨貨同行發票上記載的實際價款或暫估價值），借記“材料采購”、“在途物資”等科目；按應付的款項，貸記本科目。

接受供應單位提供勞務而發生的應付未付款項，根據供應單位的發票賬單，借記“生產成本”、“管理費用”等科目，貸記本科目。支付時，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。

上述交易涉及增值稅進項稅額的，還應進行相應的處理。

（2）企業與債權人進行債務重組，應當分別債務重組的不同方式進行處理。

以非現金資產清償債務的，應按應付賬款的賬面余額，借記本科目；按用于清償債務的非現金資產的公允價值，貸記“主營業務收入”、“其他業務收入”、“固定資產清理”、“無形資產”、“長期股權投資”等科目；按應支付的相關稅費和其他費用，貸記“應交稅費”、“銀行存款”等科目；按其差額，貸記“營業外收入——債務重組利得”科目。

抵債資產為存貨的，還應同時結轉成本，記入“主營業務成本”、“其他業務成本”等科目；抵債資產為固定資產、無形資產的，其公允價值和賬面價值的差額，記入“營業外收入——處置非流動資產利得”或“營業外支出——處置非流動資產損失”科目；抵債資產為可供出售金融資產、持有至到期投資、長期股權投資等的，其公允價值和賬面價值的差額，計入“投資收益”科目。

7.6.17 應付職工薪酬

1．會計科目核算內容

本科目核算企業根據有關規定應付給職工的各種薪酬。企業（外商）按規定從凈利潤中提取的職工獎勵及福利基金，也在本科目核算。

2．明細核算

本科目可按“工資”、“職工福利”、“社會保險費”、“住房公積金”、“工會經費”、“職工教育經費”、“非貨幣性福利”、“辭退福利”、“股份支付”等進行明細核算。

3．企業發生應付職工薪酬的主要賬務處理

企業以其自產產品發放給職工作為職工薪酬的，借記“管理費用”、“生產成本”、“制造費用”等科目，貸記本科目。

無償向職工提供住房等固定資產使用的，按應計提的折舊額，借記“管理費用”、“生產成本”、“制造費用”等科目，貸記本科目；同時，借記本科目，貸記“累計折舊”科目。

租賃住房等資產供職工無償使用的，按每期應支付的租金，借記“管理費用”、“生產成本”、“制造費用”等科目，貸記本科目。

7.6.18 應交稅費

1．會計科目核算內容

本科目核算企業按照稅法等規定計算應交納的各種稅費，包括增值稅、消費稅、營業稅、所得稅、資源稅、土地增值稅、城市維護建設稅、房產稅、土地使用稅、車船使用稅、教育費附加、礦產資源補償費等。

企業代扣代交的個人所得稅等，也通過本科目核算。

2．明細核算

本科目可按應交的稅費項目進行明細核算。應交增值稅還應分別“進項稅額”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進項稅額轉出”、“已交稅金”等設置專欄。

3．應交稅費的主要賬務處理

（1）企業按規定計算應交的消費稅、營業稅、資源稅、城市維護建設稅、教育費附加等，借記“營業稅金及附加”科目，貸記本科目。實際交納時，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。

出售不動產計算應交的營業稅，借記“固定資產清理”等科目，貸記本科目（應交營業稅）。

（2）企業轉讓土地使用權應交的土地增值稅，土地使用權與地上建筑物及其附著物一并在“固定資產”等科目核算的，借記“固定資產清理”等科目，貸記本科目（應交土地增值稅）。土地使用權在“無形資產”科目核算的，按實際收到的金額，借記“銀行存款”科目；按應交的土地增值稅，貸記本科目（應交土地增值稅），同時沖銷土地使用權的賬面價值，貸記“無形資產”科目；按其差額，借記“營業外支出”科目或貸記“營業外收入”科目。實際交納土地增值稅時，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。

企業按規定計算應交的房產稅、土地使用稅、車船使用稅、礦產資源補償費，借記“管理費用”科目，貸記本科目。實際交納時，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。

7.6.19 長期應付款

1．會計科目核算內容

本科目核算企業除長期借款和應付債券以外的其他各種長期應付款項，包括應付融資租入固定資產的租賃費、以分期付款方式購入固定資產等發生的應付款項等。

2．明細核算

本科目可按長期應付款的種類和債權人進行明細核算。

3．長期應付款的主要賬務處理

（1）企業融資租入的固定資產，在租賃期開始日，按應計入固定資產成本的金額（租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者，加上初始直接費用），借記“在建工程”或“固定資產”科目；按最低租賃付款額，貸記本科目；按發生的初始直接費用，貸記“銀行存款”等科目；按其差額，借記“未確認融資費用”科目。

按期支付的租金，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。

（2）購入有關資產超過正常信用條件延期支付價款、實質上具有融資性質的，應按購買價款的現值，借記“固定資產”、“在建工程”等科目；按應支付的金額，貸記本科目；按其差額，借記“未確認融資費用”科目。

按期支付的價款，借記本科目，貸記“銀行存款”科目。

本科目期末貸方余額，反映企業應付未付的長期應付款項。

7.6.20 未確認融資費用

1．會計科目核算內容

本科目核算企業應當分期計入利息費用的未確認融資費用。

本科目期末借方余額，反映企業未確認融資費用的攤余價值。

2．明細核算

本科目可按債權人和長期應付款項目進行明細核算。

3．未確認融資費用的主要賬務處理

（1）企業融資租入的固定資產，在租賃期開始日，按應計入固定資產成本的金額（租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者，加上初始直接費用），借記“在建工程”或“固定資產”科目；按最低租賃付款額，貸記“長期應付款”科目；按發生的初始直接費用，貸記“銀行存款”等科目；按其差額，借記本科目。

采用實際利率法分期攤銷未確認融資費用，借記“財務費用”、“在建工程”等科目，貸記本科目。

（2）購入有關資產超過正常信用條件延期支付價款、實質上具有融資性質的，應按購買價款的現值，借記“固定資產”、“在建工程”等科目；按應支付的金額，貸記“長期應付款”科目；按其差額，借記本科目。

采用實際利率法分期攤銷未確認融資費用，借記“在建工程”、“財務費用”等科目，貸記本科目。

7.6.21 預計負債

1．會計科目核算內容

本科目核算企業確認的對外提供擔保、未決訴訟、產品質量保證、重組義務、虧損性合同等預計負債。

2．明細核算

本科目可按形成預計負債的交易或事項進行明細核算。

3．預計負債的主要賬務處理

（1）企業由對外提供擔保、未決訴訟、重組義務產生的預計負債，應按確定的金額，借記“營業外支出”等科目，貸記本科目。由產品質量保證產生的預計負債，應按確定的金額，借記“銷售費用”科目，貸記本科目。

由資產棄置義務產生的預計負債，應按確定的金額，借記“固定資產”或“油氣資產”科目，貸記本科目。在固定資產或油氣資產的使用壽命內，按計算確定各期應負擔的利息費用，借記“財務費用”科目，貸記本科目。

（2）實際清償或沖減的預計負債，借記本科目，貸記“銀行存款”等科目。

（3）根據確鑿證據需要對已確認的預計負債進行調整的，調整增加的預計負債，借記有關科目，貸記本科目；調整減少的預計負債做相反的會計分錄。

本科目期末貸方余額，反映企業已確認尚未支付的預計負債。

7.6.22 實收資本

1．會計科目核算內容

本科目核算企業接受投資者投入的實收資本。股份有限公司應將本科目改為“股本”科目。企業收到投資者出資超過其在注冊資本或股本中所占份額的部分，作為資本溢價或股本溢價，在“資本公積”科目核算。

2．明細核算

本科目可按投資者進行明細核算。企業（中外合作經營）在合作期間歸還投資者的投資，應在本科目設置“已歸還投資”明細科目進行核算。

3．實收資本的主要賬務處理

企業接受投資者投入的資本，借記“銀行存款”、“其他應收款”、“固定資產”、“無形資產”、“長期股權投資”等科目，按其在注冊資本或股本中所占份額，貸記本科目，按其差額，貸記“資本公積——資本溢價或股本溢價”科目。

本科目期末貸方余額，反映企業實收資本或股本總額。

7.6.23 制造費用

1．會計科目核算內容

本科目核算企業生產車間（部門）為生產產品和提供勞務而發生的各項間接費用。企業行政管理部門為組織和管理生產經營活動而發生的管理費用，在“管理費用”科目核算。

除季節性的生產性企業外，本科目期末應無余額。

2．明細核算

本科目可按不同的生產車間、部門和費用項目進行明細核算。

3．制造費用的主要賬務處理

（1）生產車間發生的機物料消耗，借記本科目，貸記“原材料”等科目。

（2）發生的生產車間管理人員的工資等職工薪酬，借記本科目，貸記“應付職工薪酬”科目。

（3）生產車間計提的固定資產折舊，借記本科目，貸記“累計折舊”科目。

7.6.24 工程施工

1．會計科目核算內容

本科目核算企業（建造承包商）實際發生的合同成本和合同毛利。

2．明細核算

本科目可按建造合同，分別“合同成本”、“間接費用”、“合同毛利”進行明細核算。

3．工程施工的主要賬務處理

企業進行合同建造時發生的人工費、材料費、機械使用費以及施工現場材料的二次搬運費、生產工具和用具使用費、檢驗試驗費、臨時設施折舊費等其他直接費用，借記本科目（合同成本），貸記“應付職工薪酬”、“原材料”等科目。發生的施工、生產單位管理人員職工薪酬、固定資產折舊費、財產保險費、工程保修費、排污費等間接費用，借記本科目（間接費用），貸記“累計折舊”、“銀行存款”等科目。

期（月）末，將間接費用分配計入有關合同成本，借記本科目（合同成本），貸記本科目（間接費用）。

本科目期末借方余額，反映企業尚未完工的建造合同成本和合同毛利。

7.6.25 其他業務收入

1．會計科目核算內容

本科目核算企業確認的除主營業務活動以外的其他經營活動實現的收入，包括出租固定資產、出租無形資產、出租包裝物和商品、銷售材料、用材料進行非貨幣性交換（非貨幣性資產交換具有商業實質且公允價值能夠可靠計量）或債務重組等實現的收入。

企業（保險）經營受托管理業務收取的管理費收入，也通過本科目核算。

2．明細核算

本科目可按其他業務收入種類進行明細核算。

3．其他業務收入的主要賬務處理

企業確認的其他業務收入，借記“銀行存款”、“其他應收款”等科目，貸記本科目等。

期末，應將本科目余額轉入“本年利潤”科目，結轉后本科目應無余額。

7.6.26 營業外收入

1．會計科目核算內容

本科目核算企業發生的各項營業外收入，主要包括非流動資產處置利得、非貨幣性資產交換利得、債務重組利得、政府補助、盤盈利得、捐贈利得等。

期末，應將本科目余額轉入“本年利潤”科目，結轉后本科目無余額。

2．明細核算

本科目可按營業外收入項目進行明細核算。

3．營業外收入的主要賬務處理

企業確認處置非流動資產利得、非貨幣性資產交換利得、債務重組利得，比照“固定資產清理”、“無形資產”、“原材料”、“庫存商品”、“應付賬款”等科目的相關規定進行處理。

確認的政府補助利得，借記“銀行存款”、“遞延收益”等科目，貸記本科目。

7.6.27 其他業務成本

1．會計科目核算內容

本科目核算企業確認的除主營業務活動以外的其他經營活動所發生的支出，包括銷售材料的成本、出租固定資產的折舊額、出租無形資產的攤銷額、出租包裝物的成本或攤銷額等。

除主營業務活動外的其他經營活動發生的相關稅費，在“營業稅金及附加”科目核算。

采用成本模式計量投資性房地產的，其投資性房地產計提的折舊額或攤銷額，也通過本科目核算。

2．明細核算

本科目可按其他業務成本的種類進行明細核算。

3．其他業務成本的主要賬務處理

企業發生的其他業務成本，借記本科目，貸記“原材料”、“周轉材料”、“累計折舊”、“累計攤銷”、“應付職工薪酬”、“銀行存款”等科目。

期末，應將本科目余額轉入“本年利潤”科目，結轉后本科目無余額。

7.6.28 銷售費用

本科目核算企業銷售商品和材料、提供勞務的過程中發生的各種費用，包括保險費、包裝費、展覽費和廣告費、商品維修費、預計產品質量保證損失、運輸費、裝卸費等以及為銷售本企業商品而專設的銷售機構（含銷售網點、售后服務網點等）的職工薪酬、業務費、折舊費等經營費用。

企業發生的與專設銷售機構相關的固定資產修理費用等后續支出，也在本科目核算。

7.6.29 管理費用

1．會計科目核算內容

本科目核算企業為組織和管理企業生產經營所發生的管理費用，包括企業在籌建期間內發生的開辦費、董事會和行政管理部門在企業的經營管理中發生的或者應由企業統一負擔的公司經費（包括行政管理部門職工工資及福利費、物料消耗、低值易耗品攤銷、辦公費和差旅費等）、工會經費、董事會費（包括董事會成員津貼、會議費和差旅費等）、聘請中介機構費、咨詢費（含顧問費）、訴訟費、業務招待費、房產稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅、技術轉讓費、礦產資源補償費、研究費用、排污費等。

企業（商品流通）管理費用不多的，可不設置本科目，本科目的核算內容可并入“銷售費用”科目核算。企業生產車間（部門）和行政管理部門等發生的固定資產修理費用等后續支出，也在本科目核算。

2．明細核算

本科目可按費用項目進行明細核算。

3．管理費用的主要賬務處理

（1）企業在籌建期間內發生的開辦費，包括人員工資、辦公費、培訓費、差旅費、印刷費、注冊登記費以及不計入固定資產成本的借款費用等在實際發生時，借記本科目（開辦費），貸記“銀行存款”等科目。

（2）行政管理部門人員的職工薪酬，借記本科目，貸記“應付職工薪酬”科目。

（3）行政管理部門計提的固定資產折舊，借記本科目，貸記“累計折舊”科目。

發生的辦公費、水電費、業務招待費、聘請中介機構費、咨詢費、訴訟費、技術轉讓費、研究費用，借記本科目，貸記“銀行存款”、“研發支出”等科目。

按規定計算確定的應交礦產資源補償費、房產稅、車船使用稅、土地使用稅、印花稅，借記本科目，貸記“應交稅費”科目。

期末，應將本科目的余額轉入“本年利潤”科目，結轉后本科目無余額。

7.6.30 資產減值損失

1．會計科目核算內容

本科目核算企業計提各項資產減值準備所形成的損失。

2．明細核算

本科目可按資產減值損失的項目進行明細核算。

3．資產減值損失的主要賬務處理

企業的應收款項、存貨、長期股權投資、持有至到期投資、固定資產、無形資產、貸款等資產發生減值的，按應減記的金額，借記本科目，貸記“壞賬準備”、“存貨跌價準備”、“長期股權投資減值準備”、“持有至到期投資減值準備”、“固定資產減值準備”、“無形資產減值準備”、“貸款損失準備”等科目。

在建工程、工程物資、生產性生物資產、商譽、抵債資產、損余物資、采用成本模式計量的投資性房地產等資產發生減值的，應當設置相應的減值準備科目，比照上述規定進行處理。

期末，應將本科目余額轉入“本年利潤”科目，結轉后本科目無余額。

7.6.31 營業外支出

1．會計科目核算內容

本科目核算企業發生的各項營業外支出，包括非流動資產處置損失、非貨幣性資產交換損失、債務重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等。

2．明細核算

本科目可按支出項目進行明細核算。

3．營業外支出的主要賬務處理

企業確認處置非流動資產損失、非貨幣性資產交換損失、債務重組損失，比照“固定資產清理”、“無形資產”、“原材料”、“庫存商品”、“應付賬款”等科目的相關規定進行處理。

盤虧、毀損的資產發生的凈損失，按管理權限報經批準后，借記本科目，貸記“待處理財產損溢”科目。

期末，應將本科目余額轉入“本年利潤”科目，結轉后本科目無余額。

附 錄

企業會計準則第4號——固定資產

第一章 總則

第一條 為了規范固定資產的確認、計量和相關信息的披露，根據《企業會計準則——基本準則》，制定本準則。

第二條 下列各項適用其他相關會計準則：

（一）作為投資性房地產的建筑物，適用《企業會計準則第3號——投資性房地產》。

（二）生產性生物資產，適用《企業會計準則第5號——生物資產》。

第二章 確認

第三條 固定資產，是指同時具有下列特征的有形資產：

（一）為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的；

（二）使用壽命超過一個會計年度。

使用壽命，是指企業使用固定資產的預計期間，或者該固定資產所能生產產品或提供勞務的數量。

第四條 固定資產同時滿足下列條件的，才能予以確認：

（一）與該固定資產有關的經濟利益很可能流入企業；

（二）該固定資產的成本能夠可靠地計量。

第五條 固定資產的各組成部分具有不同使用壽命或者以不同方式為企業提供經濟利益，適用不同折舊率或折舊方法的，應當分別將各組成部分確認為單項固定資產。

第六條 與固定資產有關的后續支出，符合本準則第四條規定的確認條件的，應當計入固定資產成本；不符合本準則第四條規定的確認條件的，應當在發生時計入當期損益。

第三章 初始計量

第七條 固定資產應當按照成本進行初始計量。

第八條 外購固定資產的成本，包括購買價款、相關稅費、使固定資產達到預定可使用狀態前所發生的可歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等。

以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產，應當按照各項固定資產公允價值比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產的成本。

購買固定資產的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，固定資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，除按照《企業會計準則第17號——借款費用》應予資本化的以外，應當在信用期間內計入當期損益。

第九條 自行建造固定資產的成本，由建造該項資產達到預定可使用狀態前所發生的必要支出構成。

第十條 應計入固定資產成本的借款費用，按照《企業會計準則第17號——借款費用》處理。

第十一條 投資者投入固定資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外。

第十二條 非貨幣性資產交換、債務重組、企業合并和融資租賃取得的固定資產的成本，應當分別按照《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》、《企業會計準則第12號——債務重組》、《企業會計準則第20號——企業合并》和《企業會計準則第21號——租賃》確定。

第十三條 確定固定資產成本時，應當考慮預計棄置費用因素。

第四章 后續計量

第十四條 企業應當對所有固定資產計提折舊。但是，已提足折舊仍繼續使用的固定資產和單獨計價入賬的土地除外。

折舊，是指在固定資產使用壽命內，按照確定的方法對應計折舊額進行系統分攤。

應計折舊額，是指應當計提折舊的固定資產的原價扣除其預計凈殘值后的金額。已計提減值準備的固定資產，還應當扣除已計提的固定資產減值準備累計金額。

預計凈殘值，是指假定固定資產預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態，企業目前從該項資產處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。

第十五條 企業應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的使用壽命和預計凈殘值。

固定資產的使用壽命、預計凈殘值一經確定，不得隨意變更。但是，符合本準則第十九條規定的除外。

第十六條 企業確定固定資產使用壽命，應當考慮下列因素：

（一）預計生產能力或實物產量；

（二）預計有形損耗和無形損耗；

（三）法律或者類似規定對資產使用的限制。

第十七條 企業應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現方式，合理選擇固定資產折舊方法。

可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法等。

固定資產的折舊方法一經確定，不得隨意變更。但是，符合本準則第十九條規定的除外。

第十八條 固定資產應當按月計提折舊，并根據用途計入相關資產的成本或者當期損益。

第十九條 企業至少應當于每年年度終了，對固定資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。

使用壽命預計數與原先估計數有差異的，應當調整固定資產使用壽命。

預計凈殘值預計數與原先估計數有差異的，應當調整預計凈殘值。

與固定資產有關的經濟利益預期實現方式有重大改變的，應當改變固定資產折舊方法。

固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更。

第二十條 固定資產的減值，應當按照《企業會計準則第8號——資產減值》處理。

第五章 處置

第二十一條 固定資產滿足下列條件之一的，應當予以終止確認：

（一）該固定資產處于處置狀態。

（二）該固定資產預期通過使用或處置不能產生經濟利益。

第二十二條 企業持有待售的固定資產，應當對其預計凈殘值進行調整。

第二十三條 企業出售、轉讓、報廢固定資產或發生固定資產毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。固定資產的賬面價值是固定資產成本扣減累計折舊和累計減值準備后的金額。

固定資產盤虧造成的損失，應當計入當期損益。

第二十四條 企業根據本準則第六條的規定，將發生的固定資產后續支出計入固定資產成本的，應當終止確認被替換部分的賬面價值。

第六章 披露

第二十五條 企業應當在附注中披露與固定資產有關的下列信息：

（一）固定資產的確認條件、分類、計量基礎和折舊方法。

（二）各類固定資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊率。

（三）各類固定資產的期初和期末原價、累計折舊額及固定資產減值準備累計金額。

（四）當期確認的折舊費用。

（五）對固定資產所有權的限制及其金額和用于擔保的固定資產賬面價值。

（六）準備處置的固定資產名稱、賬面價值、公允價值、預計處置費用和預計處置時間等。

《企業會計準則第4號——固定資產》應用指南

一、固定資產的折舊

（一）固定資產應當按月計提折舊，當月增加的固定資產，當月不計提折舊，從下月起計提折舊；當月減少的固定資產，當月仍計提折舊，從下月起不計提折舊。

固定資產提足折舊后，不論能否繼續使用，均不再計提折舊；提前報廢的固定資產，也不再補提折舊。提足折舊，是指已經提足該項固定資產的應計折舊額。應計折舊額，是指應當計提折舊的固定資產的原價扣除其預計凈殘值后的金額。已計提減值準備的固定資產，還應當扣除已計提的固定資產減值準備累計金額。

（二）已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工決算的固定資產，應當按照估計價值確定其成本，并計提折舊；待辦理竣工決算后，再按實際成本調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額。

二、固定資產的后續支出

固定資產的后續支出是指固定資產在使用過程中發生的更新改造支出、修理費用等。

固定資產的更新改造等后續支出，滿足本準則第四條規定確認條件的，應當計入固定資產成本，如有被替換的部分，應扣除其賬面價值；不滿足本準則第四條規定確認條件的固定資產修理費用等，應當在發生時計入當期損益。

三、固定資產的棄置費用

棄置費用通常是指根據國家法律和行政法規、國際公約等規定，企業承擔的環境保護和生態恢復等義務所確定的支出，如核電站核設施等的棄置和恢復環境義務等。企業應當根據《企業會計準則第13號——或有事項》的規定，按照現值計算確定應計入固定資產成本的金額和相應的預計負債。油氣資產的棄置費用，應當按照《企業會計準則第27號——石油天然氣開采》及其應用指南的規定處理。

不屬于棄置義務的固定資產報廢清理費，應當在發生時作為固定資產處置費用處理。

四、備品備件和維修設備

備品備件和維修設備通常確認為存貨，但符合固定資產定義和確認條件的，如企業（民用航空運輸）的高價周轉件等，應當確認為固定資產。

企業以經營租賃方式租入的固定資產發生的改良支出，應予資本化，作為長期待攤費用，合理進行攤銷。

五、經營租入固定資產改良