第二節 審計工作底稿

一、審計工作底稿的意義

（一）審計工作底稿的含義

審計工作底稿，是指注冊會計師對制定的審計計劃、實施的審計程序、獲取的相關審計證據以及得出的審計結論做出的記錄。簡言之，就是審計過程中形成的工作記錄和獲取的資料。審計工作底稿形成于審計工作的全過程，從審計計劃的制定、審計程序的實施直至審計報告的提供，注冊會計師從被審計單位或其他部門獲取的用做審計證據的各種資料，或自己編制的用以反映其審計思路或過程的工作記錄，或接受并審閱他人代為編制的審計記錄，都是應當歸集于審計工作底稿的內容。審計工作底稿是審計證據的載體與匯集，其全部內容可視為審計過程和結果的書面證明，也是注冊會計師形成審計結論、發表審計意見的直接依據。審計證據的獲取、評價過程往往同時也是審計工作底稿的形成和整理過程。

（二）審計工作底稿的作用

注冊會計師應當及時編制審計工作底稿，從而提供充分、適當的記錄，作為審計報告的基礎。同時，注冊會計師還應提供證據，證明其按照中國注冊會計師審計準則的規定執行了審計工作。編制審計工作底稿，對注冊會計師執行審計任務，明確其責任，保證審計工作質量等具有十分重要的作用。

1.審計工作底稿是形成審計結論、發表審計意見的直接依據

注冊會計師在審計過程中所采取的各種審計程序，以及形成審計結論和審計意見所依賴的各種審計證據及其判斷，都必須完整地記載于審計工作底稿中。審計工作底稿不僅是審計證據的載體，而且是系統化的審計證據的表現形式；不僅是審計過程的反映，而且是發表審計意見的依據。因此，審計報告中的結論和意見均來源于審計工作底稿，并且是審計工作底稿所載信息再加工的結果。

2.審計工作底稿是連接整個審計工作的紐帶

審計工作是在注冊會計師進行合理分工后分頭完成的，因此，不同的審計程序、不同的會計賬項審計往往由不同的人員執行。但是，審計的主要目標是針對被審計單位的會計報表整體發表審計意見。這樣，就不得不借助審計工作底稿，將由不同人員完成的審計工作匯集連接起來，相互呼應，以防脫節。

3.審計工作底稿是考核審計人員工作業績的重要依據

注冊會計師只有依照獨立審計準則的規定實施必要的審計程序，發表客觀、公正的審計意見，才能真正履行其審計職責。注冊會計師專業勝任能力的大小、工作業績的好壞，主要體現在對審計程序的選擇、執行和有關的專業判斷上，而注冊會計師是否實施了必要的審計程序，審計程序的選擇是否合理，專業判斷是否準確等，一般可以依據審計工作底稿的記錄來進行分析和評價。

4.審計工作底稿是控制和監督審計質量的手段

審計工作底稿實際上是全部審計工作的縮影，其質量的高低直接反映著整個審計工作質量的優劣。因此，對審計質量進行控制和監督，必須借助審計工作底稿并作為一項重要的工具或手段加以運用，諸如指導和監督注冊會計師如何編制審計工作底稿，在審計報告定稿前對審計工作底稿進行復核等。否則，離開審計工作底稿，審計質量控制也就無從談起。

5.審計工作底稿是后續審計的重要參考資料

審計業務具有一定的連續性，同一被審計單位前后年度的審計業務必然存在著內在的聯系。審計工作底稿也完全包含了對各期審計工作均有參考價值的重要信息，尤其是屬于被審計單位章程、合同之類的備查信息，有助于連續的各期審計工作的計劃和協調。

（三）審計工作底稿的控制程序

會計師事務所應當按照《會計師事務所質量控制準則第5101號——業務質量控制》的規定，對審計工作底稿實施適當的控制程序，以滿足下列要求。

①安全保管審計工作底稿并對審計工作底稿保密。

②保證審計工作底稿的完整性。

③便于對審計工作底稿的使用和檢索。

④按照規定的期限保存審計工作底稿。為了保證審計工作底稿的完整性，注冊會計師不得對其進行不當的刪除、廢棄和改動。

二、審計工作底稿的類型

（一）審計工作底稿的形式

審計工作底稿可以以紙質、電子或其他介質形式存在。按照業務質量控制要求，無論審計工作底稿以哪種形式存在，會計師事務所都應當針對審計工作底稿設計和實施適當的控制，以實現下列目的。

①使審計工作底稿清晰地顯示其生成、修改及復核的時間和人員。

②在審計業務的所有階段，尤其是在項目組成員共享信息或通過互聯網將信息傳遞給其他人員時，保護信息的完整性。

③防止未經授權改動審計工作底稿。

④允許項目組和其他經授權的人員為履行職責而適當接觸審計工作底稿。

在實務中，為了便于復核，注冊會計師可以將以電子或其他介質形式存在的審計工作底稿通過打印等方式，轉換成紙質形式的審計工作底稿，并與其他紙質形式的審計工作底稿一并歸檔，同時，單獨保存這些以電子或其他介質形式存在的審計工作底稿。

（二）審計工作底稿的組成

審計工作底稿通常包括總體審計策略、審計計劃、分析表、問題備忘錄、重大事項概要、詢證函回函、被審計單位聲明書、核對表、有關重大事項的往來信件（包括電子郵件）、對被審計單位文件記錄的摘要或復印件、審計業務約定書、管理建議書、項目組內部或項目組與被審計單位舉行的會議記錄、與其他人士（如其他注冊會計師、律師、專家等）的溝通文件及錯報匯總表等。

上述分析表主要是指對被審計單位財務信息執行分析程序的記錄。問題備忘錄一般是指對某一事項或問題的概要匯總記錄。核對表一般是指會計師事務所內部使用的為便于核對某些特定審計工作或程序的完成情況的表格。

在審計過程中，審計工作底稿通常不包括已被取代的審計工作底稿的草稿或財務報表的草稿、對不全面或初步思考的記錄、存在印刷錯誤或其他錯誤而作廢的文本，以及重復的文件記錄等。

（三）審計工作底稿的種類

審計工作底稿的種類劃分涉及如何選擇分類標志以及對審計工作底稿進行何種分類的問題。按照我國獨立審計準則的規定，審計工作底稿有以下兩種劃分。

1.根據審計工作底稿的性質和作用分類

根據審計工作底稿的性質和作用，可將其分為綜合類工作底稿、業務類工作底稿和備查類工作底稿。

（1）綜合類工作底稿

綜合類工作底稿是指具有總體性質的資料，包括審計計劃、審計工作實施、審計報告全過程的工作底稿，如審計計劃、審計業務約定書、被審計單位聲明書、審計工作總結、審計報告書等。這類工作底稿體現了審計工作的全過程，屬于總體性的工作底稿，可以有效地反映出審計人員對于整個審計工作的規劃和控制過程，體現審計意見和結論。

（2）業務類工作底稿

業務類工作底稿是指注冊會計師在審計實施階段形成或編制的工作底稿。這類工作底稿包括審計人員在按照審計計劃進行工作時，從被審計單位內部和外部收集的各種審計證據資料以及其他一些資料文件。業務類工作底稿可以很好地反映注冊會計師執行審計計劃的具體情況和實施過程。

（3）備查類工作底稿

備查類工作底稿是指具有備查性質的工作底稿。這些工作底稿并非不重要，但將其放在上述兩類工作底稿中數量又太多，有一些資料的相關性相對來說也比較差，因此應當單獨作為備查類工作底稿，主要包括被審計單位的營業執照、章程以及決議記錄、董事會會議記錄、組織結構和管理結構圖、一些重要的經濟合同、生產工藝技術等方面的資料。

2.根據審計工作的實施階段分類

根據審計工作的實施階段，可將審計工作底稿分為審計計劃階段工作底稿、審計實施階段工作底稿和審計報告階段工作底稿。

（1）審計計劃階段工作底稿

審計計劃階段工作底稿是指注冊會計師在具體實施審計程序之前，了解被審計單位的基本情況，分析被審計單位的業務情況，確定審計風險和制定審計計劃中所形成的工作底稿，主要包括被審計單位的營業執照、政府批文、成立的合同、協議、章程副本、基本概況表、審計計劃等。

（2）審計實施階段工作底稿

審計實施階段工作底稿是指注冊會計師在實施審計過程中采用檢查、盤點、觀察、詢問、函證、計算和分析等方法獲取審計證據所形成的工作底稿，主要包括各種審計業務過程中形成的工作底稿和會計報表各資產、負債、所有者權益項目、收入、費用項目等進行實質性程序的工作底稿。

（3）審計報告階段工作底稿

審計報告階段工作底稿是指審計人員在實施必要的審計程序后，根據取得的審計證據進行調整、匯總、分析、評價、形成審計意見所編制的工作底稿，主要包括審計差異調整表、試算平衡表、已審會計報表、審計報告底稿、管理建議書等。

審計工作底稿按照審計工作階段劃分不是絕對的。有些審計調整、分析工作可以在審計實施階段完成，也可以在審計報告階段完成。如果在審計報告階段發現某些問題需要追加取證，應當重新實施某些審計程序。

（四）審計工作底稿的格式、內容和范圍

注冊會計師編制的審計工作底稿，應當能夠使未曾接觸過該項審計工作的有經驗的專業人士清楚地了解到以下內容：按照審計準則的規定實施的審計程序的性質、時間和范圍，實施審計程序的結果和獲取的審計證據，就重大事項得出的結論。

為了達到上述目的，注冊會計師在編制審計工作底稿，確定其格式、內容和范圍時，應該全面考慮各方面的因素，包括：實施審計程序的性質；已識別的重大錯報風險；在執行審計工作和評價審計結果時需要做出判斷的范圍；已獲取審計證據的重要程度；已識別的例外事項的性質和范圍；當從已執行審計工作或獲取審計證據的記錄中不易確定結論或結論的基礎時，記錄結論或結論的基礎的必要性；使用的審計方法和工具。

1.審計工作底稿的格式和內容

審計工作底稿是由各種不同的資料組成的，其格式也各不相同，如表5.2和表5.3所示。

各種審計工作底稿，應當主要包括以下幾方面的內容。

①被審計單位名稱，即財務報表的編報單位。若財務報表編報單位為某一集團的下屬公司，則應同時寫明下屬公司的名稱。

②審計項目名稱，即某一財務報表項目名稱或某一審計程序及實施對象的名稱。如果具體審計項目是某一明細科目，則應同時寫明該明細科目。

③審計項目時點或期間，即某一資產負債表項目的報告時點或某一利潤表項目的報告期間。

④審計過程記錄，即反映審計人員所實施的審計測試的性質、范圍和樣本等內容的記錄。注冊會計師應將其實施審計而達到審計目標的過程記錄在審計工作底稿中。

⑤審計標志及其說明，即審計人員在審計工作底稿上用以表達各種不同審計含義的審計符號。為了便于他人理解，注冊會計師應在審計工作底稿中說明各種審計標志所代表的含義，或采用審計標志及其說明表的形式進行統一說明。

⑥審計結論，即注冊會計師通過實施必要的審計程序后，對某一審計事項所做的專業判斷。

⑦索引號及頁次。索引號是注冊會計師為整理利用審計工作底稿，將具有同一性質或反映同一具體審計事項的審計工作底稿分別歸類，形成相互聯系、互相控制所做的特定編號；頁次是在同一索引號下不同的審計工作底稿的順序號。

⑧編制人員姓名及編制日期，即注冊會計師必須在其編制的審計工作底稿上簽名和簽署日期。

⑨復核人員姓名及復核時間，即注冊會計師必須在其復核過的審計工作底稿上簽名和簽署日期。

⑩其他應說明事項，即注冊會計師認為應在審計工作底稿中予以記錄的其他相關事項。

在編制審計工作底稿過程中，應當使用中文書寫。少數民族自治地區可以同時使用少數民族文字；中國境內的中外合作會計師事務所、國際會計公司成員所和聯系所可以同時使用某種外國文字；會計師事務所執行涉外業務時可以同時使用某種外國文字。

2.需要記錄的其他特定事項

（1）記錄測試的特定項目或事項的識別特征

在記錄實施審計程序的性質、時間和范圍時，注冊會計師應當記錄測試的特定項目或事項的識別特征。識別特征是指被測試的項目或事項表現出的征象或標志。識別特征因審計程序的性質和所測試的項目或事項的不同而不同。對某一個具體項目或特征而言，其識別特征通常具有唯一性，這種特性可以使其他人員據以在總體中識別該項目或事項并重新執行該測試。例如，在對被審計單位生成的訂購單進行細節測試時，注冊會計師可以訂購單的日期或編號作為測試訂購單的識別特征。

（2）重大事項

注冊會計師應當根據具體情況判斷某一事項是否屬于重大事項。重大事項通常包括：①引起特別風險的事項；②實施審計程序的結果，該結果表明財務信息可能存在重大錯報，或需要修正以前對重大錯報風險的評估和針對這些風險擬采取的應對措施；③導致注冊會計師難以實施必要審計程序的情形；④導致出具非標準審計報告的事項。

當某一事項被認定為重大事項時，注冊會計師應當及時記錄與管理層、治理層和其他人員對重大事項的討論，包括討論的內容、時間、地點和參加人員。有關重大事項的記錄可能分散在審計工作底稿的不同部分，因此注冊會計師應當考慮匯總這些重大事項的記錄，編制重大事項概要，將其作為審計工作底稿的組成部分，以有效地復核和檢查審計工作底稿，并評價重大事項的影響。重大事項概要包括審計過程中識別的重大事項及其如何得到解決，或對其他支持性審計工作底稿的交叉索引。

如果識別出的信息與針對某重大事項得出的最終結論相矛盾或不一致，注冊會計師應當記錄形成最終結論時如何處理該矛盾或不一致的情況。

三、審計工作底稿的管理

（一）審計工作底稿的復核

復核審計工作底稿不僅是為了保證審計工作底稿的質量，而且是進行審計質量控制的一項必要措施。通常情況下，一張審計工作底稿由一名注冊會計師獨立完成，因此，不可避免地會產生一定的差錯。會計師事務所應結合本事務所的實際情況制定有效的審計工作底稿復核制度，實施一定的程序，對形成的審計工作底稿進行嚴格的復核。復核制度，應對有關復核人員級別、復核程序與要點、復核人員職責等做出明確規定。一項好的復核制度，可以發揮多方面的作用：①減少或消除人為的審計誤差，降低審計風險，提高審計質量；②及時發現并解決問題，保證審計計劃順利執行；③便于上級管理部門進行工作業績考核和審計質量控制。

根據《會計師事務所質量控制準則第5101號——業務質量控制》和《中國注冊會計師審計準則第1121號——歷史財務信息審計的質量控制》的有關規定，審計工作底稿復核主要分為兩個層次。

1.項目組內部人員對審計工作底稿的復核

（1）項目負責人指定的復核人員對審計工作底稿的復核

確定復核人員的原則是，由項目組內經驗較多的人員復核經驗較少的人員執行的工作。在復核已執行的審計工作時，復核人員應當考慮：審計工作是否已按法律法規、職業道德規范和審計準則的規定執行；重大事項是否已提請進一步考慮；相關事項是否已進行適當咨詢，由此形成的結論是否得到記錄和執行；是否需要修改已執行的審計工作的性質、時間和范圍；已執行的審計工作是否支持形成的結論，是否已得到適當記錄；獲取的審計證據是否充分、適當；審計程序的目標是否實現。

（2）項目負責人對審計工作底稿的復核

在出具審計報告之前，項目負責人應當通過復核審計工作底稿和與項目組討論，確信獲取的審計證據已經充分、適當，足以支持形成的結論和擬出具的審計報告。

項目負責人應當在審計過程的適當階段及時實施復核，以使重大事項在出具審計報告前能夠得到滿意解決。項目負責人復核的內容包括對關鍵領域所做的判斷，尤其是執行業務過程中識別出的疑難問題或爭議事項、特別風險以及項目負責人認為重要的其他領域。項目負責人應當對復核的范圍和時間予以適當記錄。

2.項目質量控制復核

項目質量控制復核是指在出具審計報告前，對項目組做出的重大判斷和在準備報告時形成的結論做出客觀評價的過程。會計師事務所應當制定政策和程序，要求對特定業務實施項目質量控制復核，以客觀評價項目組做出的重大判斷和在準備報告時得出的結論。

這些政策和程序要求應當包括：對所有上市公司財務報表審計實施項目質量控制復核；規定適當的標準，據此評價上市公司財務報表審計以外的歷史財務信息審計和審閱、其他鑒證業務及相關服務業務，以確定是否應當實施項目質量控制復核；對符合適當標準的所有業務實施項目質量控制復核。

項目質量控制復核通常包括：與項目負責人進行討論；復核財務報表或其他業務對象信息及報告，尤其要考慮報告是否適當；選取與項目組做出重大判斷及形成結論有關的工作底稿進行復核。

在對上市公司財務報表審計實施項目質量控制復核時，復核人員應當考慮：項目組就具體業務對會計師事務所的獨立性做出的評價；在審計過程中識別的特別風險以及采取的應對措施；做出的判斷，尤其是關于重要性和特別風險的判斷；是否已就存在的意見分歧、其他疑難問題或爭議事項進行了適當咨詢，以及咨詢得出的結論；在審計中識別的已更正和未更正的錯報的重要程度及處理情況；擬與管理層、治理層以及其他方面溝通的事項；所復核的審計工作底稿是否反映了針對重大判斷執行的工作，是否支持得出的結論；擬出具的審計報告的適當性。項目質量控制復核人員應當在業務過程中的適當階段及時實施復核，以使重大事項在出具審計報告前得到滿意解決。

會計師事務所應當制定政策和程序，要求記錄項目質量控制復核情況，包括：有關項目質量控制復核的政策所要求的程序已得到執行；項目質量控制復核在出具報告前業已完成；復核人員沒有發現任何使其認為項目組做出的重大判斷及形成的結論不適當的尚未解決的事項。

（二）審計工作底稿的歸檔

1.審計工作底稿的歸檔期限

注冊會計師應當按照會計師事務所質量控制政策和程序的規定，及時將審計工作底稿歸整為最終審計檔案。審計工作底稿的歸檔期限為審計報告日后60天內。如果注冊會計師未能完成審計業務，審計工作底稿的歸檔期限為審計業務中止后的60天內。

如果針對客戶的同一財務信息執行不同的委托業務，出具兩個或多個不同的報告，會計師事務所應當將其視為不同的業務，然后根據會計師事務所內部制定的政策和程序，在規定的歸檔期限內分別將審計工作底稿歸整為最終審計檔案。

2.審計檔案的分類

對每項具體審計業務，注冊會計師應當將審計工作底稿歸整為審計檔案。歸整審計檔案時，一般按審計檔案作用期限的長短和作用大小將其分為永久性檔案和當期檔案。

（1）永久性檔案

永久性檔案是指那些記錄內容相對穩定，具有長期使用價值，并對以后審計工作具有重要影響和直接作用的審計工作底稿所組成的審計檔案。簡要地說，永久性檔案包括與本期審計有關的歷史性或連續性的數據和資料。因此，這類檔案為前后年度審計過程中需要持續關注的事項提供了重要的信息來源，如與評估被審計單位內部控制制度情況有關的組織系統圖、流程圖、調查表及控制點和薄弱環節記錄等信息。如果永久性檔案中的某些內容已發生變化，注冊會計師應當及時予以更新。為保持資料的完整性，以便滿足日后查閱歷史資料的需要，永久性檔案中被替換下的資料一般也需要保留。

（2）當期檔案

當期檔案是指那些記錄內容在各年度之間經常發生變化，只供當期審計使用和下期審計參考的審計工作底稿所組成的審計檔案。與永久性檔案不同，當期檔案主要包括應用于當年審計的所有審計工作底稿。例如，執行控制測試獲得的一般性資料，具體會計賬項的調整分錄，證明報表項目具體金額的詳細分析表等。在形成的審計工作底稿中，業務類審計工作底稿構成了當期檔案的主體。

（三）審計工作底稿的變動

在出具審計報告前，注冊會計師應完成所有必要的審計程序，取得充分、適當的審計證據，并得出適當的審計結論。因此，在審計報告日后將審計工作底稿歸整為最終審計檔案是一項事務性工作，不涉及實施新的審計程序或得出新的結論。

1.對審計工作底稿的事務性變動

如果在歸檔期間對審計工作底稿做出的變動屬于事務性的，注冊會計師可以做出的變動主要包括：①刪除或廢棄被取代的審計底稿；②對審計工作底稿進行分類、整理和交叉索引；③對審計檔案歸整工作的完成核對表予以簽字認可；④記錄在審計報告日前獲取的、與審計項目組相關成員進行討論并取得一致意見的審計證據。

2.修改或增加審計工作底稿的要求

如果在完成最終審計檔案的歸整工作后，發現有必要修改現有審計工作底稿或增加新的審計工作底稿，無論修改或增加的性質如何，注冊會計師均應當記錄下列事項：①修改或增加審計工作底稿的時間和人員，以及復核的時間和人員；②修改或增加審計工作底稿的具體理由；③修改或增加審計工作底稿對審計結論產生的影響。

3.刪除或廢棄審計工作底稿的要求

一般情況下，在完成最終審計檔案的歸整工作后，注冊會計師不得在規定的保存期屆滿前刪除或廢棄審計工作底稿。刪除審計工作底稿主要是指刪除整張原審計工作底稿，或以涂改、覆蓋等方式刪減原審計工作底稿中的全部或部分記錄內容。廢棄審計工作底稿主要是指將原審計工作底稿從審計檔案中抽取出來，使審計檔案中不再包含原來的底稿。

4.審計報告日后對審計工作底稿的變動

如果在審計報告日后，發現例外情況要求注冊會計師實施新的或追加審計程序，或導致注冊會計師得出新的結論，注冊會計師應當記錄下列事項：①遇到的例外情況；②實施的新的或追加的審計程序，獲取的審計證據以及得出的結論；③對審計工作底稿做出變動及復核的時間和人員。

例外情況主要是指在審計報告日后發現的與已審計財務信息相關，且在審計報告日已經存在的事實，該事實如果被注冊會計師在審計報告日前獲知，可能會影響審計報告。例外情況可能在審計報告日后發現，也可能在財務報表報出日后發現，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1332號——期后事項》第四章“財務報表報出后發現的事實”的相關規定，對例外事項實施新的或追加的審計程序。

（四）審計工作底稿的保存

審計工作底稿對于明確審計責任、評價審計工作質量都具有重要的意義，因此執行審計業務的單位都需要保存審計工作底稿一段時間。會計師事務所應當自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存10年。如果注冊會計師未能完成審計業務，會計師事務所應當自審計業務中止日起，對審計工作底稿至少保存10年。

對于連續審計，當期歸整的永久性檔案可能包括以前年度獲取的資料。這些資料雖然是在以前年度獲取的，但由于其作為本期檔案的一部分，并作為支持審計結論的基礎，因此，注冊會計師應將其視為當期檔案取得并至少保存10年。如果這些資料在某一審計期間被替換，被替換資料從被替換的年度起至少保存10年。

會計師事務所在對審計工作底稿進行保存時，一般都有具體的規章制度，其主要內容包括以下幾個方面。

①有關保證審計工作底稿的安全與完整的方法，包括審計工作底稿的整理、裝訂成冊的具體辦法。在審計工作底稿中，由于匯集了大量的審計證據，因此需要很好地進行整理，并按照一定的順序和裝訂要求將其裝訂起來，以便日后查閱和保管。

②有關審計工作底稿的存放、排列的方法。為了便于查閱使用，審計工作底稿的存放次序或者排列次序非常重要，特別是對于一些規模比較大的會計師事務所來說，工作底稿的排列分類對于方便查閱非常重要，一般選擇按重要性排列、按字母順序排列或按筆畫順序排列。

③有關審計工作底稿的查閱、借閱規則。審計工作底稿保存的目的就是為了日后查閱使用，但是，由于工作底稿的性質決定了制定工作底稿的使用規則，因此，什么樣的工作底稿允許哪些人使用，使用時需要有哪些限制，是否允許復印或者借閱等，都需要由有關決策層制定。

④有關審計工作底稿銷毀的規定。當審計工作底稿已保存了10年以上時，會計師事務所就應當分情況實行銷毀。對于一些一次性審計業務形成的審計工作底稿、審計單位早已被撤銷的審計工作底稿和一些咨詢業務的工作底稿等可按照程序報送申請，經過批準后予以銷毀。對于永久性審計工作底稿，可以做成微縮膠片予以保存，以減少保管成本。

（五）審計工作底稿的保密與查閱

保守被審計單位的商業機密是審計人員的職業操守。審計工作底稿中的內容涉及被審計單位的內部管理以及銷售市場、生產管理等方面的商業秘密，因此被審計單位對于審計工作底稿的保密問題是十分關心的。會計師事務所應當建立嚴格的審計工作底稿保密制度，并由專人負責管理。但出現以下情況時，不應以保密為由拒絕提供審計工作底稿供他人查閱。

①被審計單位涉及法律方面的糾紛，法院或者其他司法部門按照法律程序履行了手續，審計單位可以允許其查閱審計工作底稿，或者進行復印，但是不允許取走審計工作底稿。

②注冊會計師協會或者上級審計部門對于進行審計的注冊會計師的業務進行檢查、復查等業務監督活動。注冊會計師協會是注冊會計師的行業自律性組織，它可以通過對注冊會計師的工作底稿進行檢查來進行行業監督，國家審計機關則可以通過對下屬審計單位工作底稿的檢查實行國家審計監督。因此，審計工作底稿對于注冊會計師協會和國家審計部門的檢查不屬于泄密。

③因更換審計單位和審計人員，新的會計師事務所的注冊會計師查閱審計工作底稿不屬于泄密范圍。

④實行聯合審計需要查閱審計工作底稿。經過被審計單位的同意，審計工作需要兩個或者兩個以上的審計單位共同進行，這時應該允許參與審計的單位共同查閱和使用審計工作底稿。對于有資格查閱審計工作底稿的單位和個人，擁有審計工作底稿的會計師事務所應當提供適當的協助，并根據有關審計工作底稿的性質和內容以及相關批準，決定是否允許查閱方閱覽其審計工作底稿及復印或摘錄其中的有關內容，但是，審計工作底稿不允許離開保管單位，更不能拿走審計工作底稿的原件。同時，對于查閱方由于使用審計工作底稿不當而產生的任何不良后果，保管單位應該聲明不負任何法律責任。