第一節(jié) 審計組織設(shè)立的依據(jù)

審計組織設(shè)立的依據(jù)包括法律和理論兩個層面。我國審計組織設(shè)立的法律依據(jù)主要由國家審計法律體系、國家審計法規(guī)體系以及國家審計規(guī)章與和審計準(zhǔn)則體系3個層次的6類審計規(guī)范性文件所組成。關(guān)于設(shè)立審計組織的理論依據(jù)，學(xué)術(shù)界有一定的分歧，本章把組織理論、行政組織理論和所有權(quán)監(jiān)督理論作為設(shè)立審計組織的理論依據(jù)，其中，組織理論、行政組織理論為審計組織的結(jié)構(gòu)構(gòu)建提供了理論依據(jù)，所有權(quán)監(jiān)督理論為審計組織的實質(zhì)提供了理論支持。

一、審計組織設(shè)立的法律依據(jù)

審計組織是根據(jù)國家法律建立的獨立執(zhí)行審計業(yè)務(wù)的一整套組織機構(gòu)。根據(jù)我國的立法體系和審計規(guī)范，我國審計組織設(shè)立的法律依據(jù)主要由6類審計規(guī)范性文件所組成。

①《憲法》。1982年頒布的《憲法》明確了我國實行國家審計制度，并對審計監(jiān)督的基本原則、審計機關(guān)的設(shè)置和領(lǐng)導(dǎo)體制、審計監(jiān)督基本職責(zé)、審計長的地位和任免等基本制度做了規(guī)定。這些規(guī)定是我國審計規(guī)范體系的基礎(chǔ)。

②《審計法》和有關(guān)國家審計的其他法律。1994年頒布的《審計法》是規(guī)范國家審計的專門法律，是審計規(guī)范體系的核心。《審計法》對審計監(jiān)督的基本原則、審計機關(guān)和審計人員、審計機關(guān)職責(zé)、審計機關(guān)權(quán)限、審計程序、法律責(zé)任等做了全面規(guī)定。除《審計法》外，其他一些法律中也有國家審計的內(nèi)容，如《中華人民共和國注冊會計師法》、《預(yù)算法》、《會計法》、《中國人民銀行法》、《商業(yè)銀行法》等對各領(lǐng)域的審計做了規(guī)定。另外，有些關(guān)于國家行政監(jiān)督管理方面的法律，如《行政訴訟法》、《行政處罰法》、《國家賠償法》等也同樣適用于國家審計行政監(jiān)督。這些法律也是審計規(guī)范體系的重要組成部分。

③有關(guān)國家審計的行政法規(guī)。此類法規(guī)主要有兩類：一類是國務(wù)院頒布的專門規(guī)定國家審計的行政法規(guī)，如1997年頒布的《審計法實施條例》、1995年頒布的《中央預(yù)算執(zhí)行情況審計監(jiān)督暫行辦法》；另一類是國務(wù)院頒布的規(guī)定有國家審計內(nèi)容的或適用于國家審計的其他行政法規(guī)。

④有關(guān)國家審計的地方性法規(guī)。此類法規(guī)包括地方人民代表大會及其常務(wù)委員會頒布的專門規(guī)定國家審計的地方性法規(guī)和規(guī)定有國家審計內(nèi)容的或適用于國家審計的其他地方性法規(guī)。另外，民族自治地方的人民代表大會制定的有關(guān)審計方面的自治條例、單行條例，報經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)生效后，也是該地區(qū)審計監(jiān)督應(yīng)當(dāng)遵循的地方性法規(guī)。

⑤審計署和國務(wù)院各部委依法發(fā)布的有關(guān)國家審計方面的命令、指示和規(guī)章等，以及部門行政規(guī)章性規(guī)范，其中包括《國家審計準(zhǔn)則》。國家審計準(zhǔn)則是一種特殊的審計規(guī)章，是由審計署制定頒布的、對審計機關(guān)及其審計人員具有約束力的、規(guī)范審計業(yè)務(wù)工作的行政規(guī)章性規(guī)范。它主要是對審計機關(guān)及其審計人員應(yīng)當(dāng)具備的資格條件和職業(yè)要求做出規(guī)定，是審計機關(guān)和審計人員實施審計、反映審計結(jié)果、審定審計報告、出具審計意見書、做出審計決定和進(jìn)行審計業(yè)務(wù)管理時應(yīng)當(dāng)遵循的行為規(guī)范，是衡量審計業(yè)務(wù)質(zhì)量的基本尺度，是審計機關(guān)和審計人員實施審計工作時應(yīng)當(dāng)遵循的最具體、最具有操作性的行為規(guī)則。國家審計準(zhǔn)則是由一系列的準(zhǔn)則性規(guī)范構(gòu)成的體系，在這一體系中包括國家審計基本準(zhǔn)則、具體審計準(zhǔn)則和專業(yè)審計操作指南3 個層次。

⑥地方人民政府依法頒布的有關(guān)國家審計的地方性行政規(guī)章，包括專門規(guī)定國家審計的地方性行政規(guī)章和涉及國家審計的其他地方行政規(guī)章兩類。

上述第①類和第②類審計規(guī)范構(gòu)成了國家審計法律體系，第③類和第④類審計規(guī)范構(gòu)成了國家審計法規(guī)體系，第⑤類和第⑥類審計規(guī)范構(gòu)成了國家審計規(guī)章和審計準(zhǔn)則體系。

二、審計組織設(shè)立的理論依據(jù)

（一）組織理論與行政組織理論

1.組織的概念及特征

組織是為特定目的而做的系統(tǒng)安排。組織有靜態(tài)和動態(tài)兩種理解。靜態(tài)的組織是指由若干不同部分適當(dāng)組合而構(gòu)成的一個有機的實體；動態(tài)的組織是指一個活動過程，即在實體內(nèi)部將工作任務(wù)綜合與分解、分工與協(xié)作的過程。靜態(tài)的組織作為一個實體，是為了達(dá)到一定的目標(biāo)而結(jié)合起來的有正式關(guān)系的一群人，而動態(tài)的組織是一個不斷適應(yīng)社會需要、不斷協(xié)調(diào)集體行動的過程。一般來說，組織具有以下一些特征。

①整體性。組織是一個有機整體，其整體功能是各組成部分特殊功能的綜合。組織的各組成部分都有其特殊的功能，在組織中發(fā)揮其應(yīng)有的作用。組織的整體功能是組織內(nèi)所有組成部分功能的全面發(fā)揮，是一種有機機制的結(jié)合。

②目的性。組織的目的性是指任何一個組織都有其特定的目標(biāo)，即有其宗旨或綱領(lǐng)，并為這一特定目標(biāo)而構(gòu)成和存在。組織目標(biāo)是組織存在和發(fā)展的基礎(chǔ)，如果沒有一個適應(yīng)社會客觀需要的目標(biāo)，組織也就失去了存在的必要性。

③適應(yīng)性。適應(yīng)性是指組織要與所處的環(huán)境相適應(yīng)。這種適應(yīng)是一種動態(tài)的適應(yīng)，即在建立組織時要使之與所處環(huán)境相適應(yīng)，在組織建立之后要通過其自身的調(diào)節(jié)和變革來適應(yīng)環(huán)境。

④多樣性。組織的多樣性是指為了實現(xiàn)同樣目標(biāo)可以設(shè)立不同形式的組織。由于所處的社會環(huán)境和條件的不同，組織在形式上也就存在差別。有多種多樣的組織形式。組織的多樣性決定了管理的多樣性，所以在管理方式上不可能完全一樣，而應(yīng)充分考慮各個組織之間的差異。

2.行政組織的特征

行政組織除了具有組織的共性之外，還具有其自身的特征。

①體現(xiàn)國家意志。行政組織是國家性質(zhì)的組織，是國家機構(gòu)的主要組成部分，是國家權(quán)力的一種表現(xiàn)形式。它的全部活動要體現(xiàn)國家的意志，代表國家的利益。

②依法建立和進(jìn)行活動。行政組織是依據(jù)一定的法律和程序建立的，其組織結(jié)構(gòu)、人員編制、職責(zé)權(quán)限等都有法律規(guī)定性。行政組織的活動過程，實質(zhì)上就是依靠國家權(quán)力執(zhí)行和實施行政管理法規(guī)的過程。

③系統(tǒng)設(shè)立。行政組織是按照管轄區(qū)域特征組成的，具有一定職責(zé)紀(jì)律和職位等級的機關(guān)。一般的行政組織都是由中央政府到地方各級政府，按照法律規(guī)定組成的上下有序、密切配合的組織系統(tǒng)。各級組織的管轄范圍、職責(zé)權(quán)限、上下級關(guān)系、組織間溝通方式等都有明確規(guī)定，形成一個完整的系統(tǒng)。

④為經(jīng)濟和社會發(fā)展服務(wù)。行政組織是上層建筑的重要組成部分，必須為經(jīng)濟基礎(chǔ)服務(wù)。一方面，行政組織根據(jù)國家的政治、經(jīng)濟、文化等事業(yè)的需要，制定各項政策法規(guī)，發(fā)揮其管理職能，鞏固經(jīng)濟基礎(chǔ)，促進(jìn)生產(chǎn)力發(fā)展，為經(jīng)濟建設(shè)服務(wù)；另一方面，行政組織作為管理國家事務(wù)的機構(gòu)，還必須履行、發(fā)展和完善各種社會公共事務(wù)職能，為社會發(fā)展服務(wù)。

3.審計組織的構(gòu)建

將組織理論與行政組織理論的上述特征運用到審計組織的構(gòu)建，就形成了審計組織特征、審計組織體系的組建原則。

（1）審計組織的特征

審計組織區(qū)別于其他組織的根本點就在于其組織目標(biāo)的真實、合法和效益。由于審計組織的目標(biāo)不同，決定了其機構(gòu)設(shè)置、職權(quán)劃分及人員配備等方面與其他組織的差別。審計組織體系就是由眾多審計組織相互聯(lián)系、相互制約而構(gòu)成的整體。在審計組織體系中有3種類型的審計組織：國家審計機關(guān)、內(nèi)部審計機構(gòu)和社會審計組織，三者分工協(xié)作，相互聯(lián)系，共同承擔(dān)整個社會的審計任務(wù)，構(gòu)成了一個社會的審計監(jiān)督網(wǎng)絡(luò)。

（2）建立審計組織體系應(yīng)遵循的原則

①職責(zé)劃分原則。審計組織的建立要從社會對審計工作的需求出發(fā)，即只有當(dāng)社會需要一個組織來從事審計工作時，才有必要建立審計組織。建立審計組織首先要明確其職責(zé)，以職責(zé)來決定機構(gòu)，而不是建立機構(gòu)后再賦予職責(zé)。在審計組織體系內(nèi)部，國家審計機關(guān)、內(nèi)部審計機構(gòu)和社會審計組織這3種不同類型的組織應(yīng)有不同的職責(zé)，通過劃分職責(zé)來確定組織體系內(nèi)部的關(guān)系。職責(zé)劃分原則，不僅適用于不同類型的審計組織，要求其按各自的職責(zé)去建立組織，而且還要求同一類型組織內(nèi)部也應(yīng)進(jìn)行職責(zé)劃分。例如，國家審計機關(guān)內(nèi)部上下級審計機關(guān)之間應(yīng)明確職責(zé)范圍，確定審計機關(guān)內(nèi)部上下級關(guān)系。

②與審計環(huán)境相適應(yīng)原則。審計組織體系的建立應(yīng)與其所處的審計環(huán)境相適應(yīng)。審計環(huán)境是指對審計工作能產(chǎn)生影響的各種外部條件，它包括一國的政治制度、經(jīng)濟制度、經(jīng)濟發(fā)展水平、文化氛圍和審計歷史等。一國的政治制度往往會直接影響其國家審計機關(guān)作用的發(fā)揮，從而對國家審計機關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系產(chǎn)生影響。例如，在三權(quán)分立的國家，國家審計機關(guān)往往都獨立于政府行政機關(guān)之外；在聯(lián)邦制國家，中央審計機關(guān)往往與地方審計機關(guān)不存在領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系，而在中央集權(quán)國家，中央審計機關(guān)大多與地方審計機關(guān)存在領(lǐng)導(dǎo)與被領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系。一國的經(jīng)濟制度往往決定著審計組織體系內(nèi)部不同審計組織的設(shè)置和規(guī)模的大小。例如，在經(jīng)濟發(fā)展水平高、市場化程度高的國家，對審計的需求量大，就需建立與業(yè)務(wù)量相適應(yīng)的規(guī)模較大或數(shù)量較多的審計組織。

③統(tǒng)一性與靈活性原則。統(tǒng)一性是指同一類型的審計組織應(yīng)按照同一標(biāo)準(zhǔn)要求設(shè)立，應(yīng)統(tǒng)一立法，統(tǒng)一職責(zé)，統(tǒng)一行為準(zhǔn)則；對于不同類型的審計組織在執(zhí)行同一類審計業(yè)務(wù)時也應(yīng)按照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)要求來開展，如依照同一審計準(zhǔn)則進(jìn)行審計。靈活性是指審計組織的具體管理模式和內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)可以靈活多樣，不必千篇一律。

④分工協(xié)作原則。分工協(xié)作原則是指在組織體系內(nèi)部的不同部分雖然基于不同的目標(biāo)而設(shè)置，但應(yīng)相互協(xié)作。協(xié)作的主要內(nèi)容可以有以下幾個方面。一是相互利用審計工作成果。國家審計機關(guān)和社會審計組織可以利用內(nèi)部審計的工作結(jié)果，以了解被審計單位情況。內(nèi)部審計機構(gòu)也可以在國家審計機關(guān)和社會審計組織進(jìn)行審計、提出問題之后，進(jìn)行更深入的審查，分析問題產(chǎn)生的原因，研究解決的措施和辦法，為改進(jìn)內(nèi)部管理服務(wù)。二是委托審計。國家審計機關(guān)和內(nèi)部審計組織在特定情況下，可以將自己職責(zé)范圍內(nèi)的某些審計事項委托社會審計組織進(jìn)行，以減輕在某些情況下由于審計資源不足所帶來的工作壓力，從而避免組織規(guī)模不必要地擴大。三是共享審計資源。不同的審計組織之間可以相互融通審計資源，分享經(jīng)驗信息，如共同開發(fā)審計技術(shù)方法、互通審計情況、共同培訓(xùn)人員等，以提高工作水平，減少組織機構(gòu)重疊，節(jié)約審計資源，從而提高整個審計組織體系的整體工作效率。

（二）所有權(quán)監(jiān)督理論

所有權(quán)監(jiān)督理論作為審計產(chǎn)生和發(fā)展的客觀基礎(chǔ)，也是審計組織設(shè)立的理論依據(jù)之一。根據(jù)所有權(quán)監(jiān)督理論，審計代表財產(chǎn)所有者進(jìn)行經(jīng)濟監(jiān)督，在監(jiān)督的內(nèi)容、方式及目標(biāo)上，都應(yīng)考慮財產(chǎn)所有者的需要或要求。這樣，在設(shè)立審計組織時，就應(yīng)以滿足財產(chǎn)所有者的這種需要或要求為出發(fā)點，并以此作為審計組織設(shè)立的依據(jù)。

設(shè)立審計組織應(yīng)在其隸屬關(guān)系上考慮所有權(quán)關(guān)系的要求。財產(chǎn)的所有權(quán)與經(jīng)管權(quán)分離是審計產(chǎn)生的基礎(chǔ)，不同的所有權(quán)應(yīng)由不同的審計形式來代表。就內(nèi)部審計而言，監(jiān)事審計組織直接代表具體企業(yè)的股東集團（出資者所有權(quán)）的利益，直接隸屬于股東大會；企業(yè)內(nèi)部審計組織直接代表法人所有權(quán)進(jìn)行經(jīng)濟監(jiān)督，直接隸屬于企業(yè)的法人代表。而部門內(nèi)部審計，有的代表出資者所有權(quán)進(jìn)行經(jīng)濟監(jiān)督，有的代表法人所有權(quán)進(jìn)行經(jīng)濟監(jiān)督。因此，審計組織的隸屬關(guān)系視所有權(quán)關(guān)系而定。

設(shè)立審計組織應(yīng)在其作用的側(cè)重方面考慮財產(chǎn)所有者的要求。審計作為一種獨立的經(jīng)濟監(jiān)督形式，可以在財務(wù)審計、法紀(jì)審計和經(jīng)濟效益審計等方面發(fā)揮其具體作用。設(shè)立的審計組織，其發(fā)揮的作用是側(cè)重于財務(wù)審計還是法紀(jì)審計，或是經(jīng)濟效益審計，應(yīng)考慮財產(chǎn)所有者的要求。

審計組織設(shè)立的獨立性和權(quán)威性是審計組織按所有權(quán)監(jiān)督理論設(shè)立后所表現(xiàn)出的一種必然結(jié)果。獨立性是指審計機構(gòu)和人員依照法定程序?qū)Ρ粚徲媶挝粚嵤徲嫳O(jiān)督，不受其他單位和個人的干涉或阻撓，組織獨立是其具體表現(xiàn)之一。權(quán)威性是指審計在獨立性的基礎(chǔ)上所表現(xiàn)出的監(jiān)督活動的高層次性以及審計結(jié)論和決定在一定程度上的可信賴性。審計代表財產(chǎn)所有者進(jìn)行經(jīng)濟監(jiān)督，在兩權(quán)分離的前提下，就使得審計在經(jīng)濟上完全脫離于被審計單位，不從事任何的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，在組織上與被審計單位沒有隸屬關(guān)系，只隸屬于財產(chǎn)的所有者。正是審計這種相對于財產(chǎn)經(jīng)管者的超脫性，決定了其必然具有獨立性。所有權(quán)與經(jīng)管權(quán)相比較，所有權(quán)為經(jīng)管權(quán)提供物質(zhì)要素，并對其經(jīng)管活動進(jìn)行約束，所有者可以對企業(yè)所獲利潤進(jìn)行分配。所有權(quán)是一種終級權(quán)利，它高于經(jīng)管權(quán)，由此決定了審計所代表的所有權(quán)監(jiān)督具有天然的權(quán)威性。正由于審計組織的設(shè)置必然具有獨立性和權(quán)威性，所以，在實際設(shè)置審計組織時不能違反這一規(guī)律。