第三節 增值稅的征稅范圍及納稅人

一、增值稅的征稅范圍

（一）銷售貨物

1.貨物的概念

屬于征收增值稅的貨物是指除土地、房屋和其他建筑物等不動產之外的各種有形動產及電力、熱力、氣體等。

2.基本規定

（1）銷售貨物是指有償轉讓貨物的所有權；

（2）銷售的貨物的起運地或所在地在境內。

3.確定銷售行為的原則

（1）有償性。所謂有償性，是指銷售方有償轉讓貨物的所有權。

（2）獨立性。所謂獨立性，是指納稅人按照法律的規定，可以獨立從事一項銷售活動，不是受雇于他人。

（二）提供應稅勞務

1.應稅勞務的概念

應稅勞務就是其收入依法應該納稅的勞務。加工、修理修配勞務屬于增值稅的應稅勞務。

（1）加工，是指受托加工貨物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造貨物并收取加工費的業務。

（2）修理修配，是指受托對損傷和喪失功能的貨物進行修復，使其恢復原狀和功能的業務。

（3）加工、修理修配勞務，是指有償提供加工，修理修配勞務。但單位或個體經營者聘用的員工為本單位或雇主提供加工、修理修配勞務，不包括在內。

（4）所謂有償，包括從購買方取得貨幣、貨物或其他經濟利益。

2.提供應稅勞務和銷售貨物的相同和不同之處

（1）相同點：都具有有償性。

（2）不同點：應稅勞務不存在所有權的轉移。

（三）進口貨物

1.基本規定

《增值稅暫行條例》規定，申報進入中華人民共和國境內的貨物均應繳納增值稅。

2.進口貨物納稅義務的確定原則

進口貨物通過海關時即產生增值稅的納稅義務。

（四）視同銷售貨物

1.視同銷售貨物的概念

視同銷售貨物是指那些提供貨物的行為本身不符合增值稅稅法中銷售貨物所定義的“有償轉讓所有權”條件，而在征稅時要視同銷售貨物的行為。

2.確定視同銷售貨物行為的目的

（1）保證憑發票抵扣稅款的機制順利實施；

（2）保證自制與外購貨物的稅收負擔平衡。

3.視同銷售貨物的行為

《增值稅暫行條例》第四條規定，單位或個體工商戶的下列行為，視同銷售貨物。

（1）將貨物交付其他單位或個人代銷；

（2）銷售代銷貨物；

（3）設有兩個以上機構并實行統一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣（市）的除外；

（4）將自產或委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目；

（5）將自產、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；

（6）將自產、委托加工或購進的貨物作為投資，提供給其他單位或個體工商戶；

（7）將自產、委托加工或購進的貨物分配給股東或投資者；

（8）將自產、委托加工或購進的貨物無償贈送其他單位或個人。

（五）混合銷售行為

1.混合銷售行為的概念

一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非應稅勞務，即為混合銷售行為。

2.確定混合銷售行為的原則

混合銷售行為是以一項銷售行為既涉及貨物又涉及非應稅勞務為標準，納稅人銷售貨物及提供非應稅勞務行為必須是一個整體，其“貨物”是指增值稅稅法中規定的有形動產，包括電力、熱力和氣體；其非應稅勞務是指屬于交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業和服務業等稅目征收范圍的勞務。

例如，某生產商銷售一臺發電機組，價格2000000元，同時代客戶安裝，在貨物價格外收取安裝費200000元。由于該貨物的銷售與安裝業務一同發生，該安裝業務屬于營業稅“建筑業”稅目的征稅范圍，這種行為就是混合銷售行為。所以在確定混合銷售是否成立時，其銷售行為必須是一同存在的。如果一筆銷售行為只涉及銷售貨物，不涉及非應稅勞務，這種行為就不是混合銷售行為；反之，如果涉及銷售貨物和涉及非應稅勞務的行為，不是存在于一項整體銷售行為之中，這種行為也不是混合銷售行為。

3.征稅規定

《增值稅暫行條例實施細則》第五條規定，從事貨物的生產、批發或零售的企業、企業性單位及個體經營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當征收增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非應稅勞務，不征收增值稅。

新細則第六條規定，納稅人的下列混合銷售行為，應當分別核算貨物的銷售額和非增值稅應稅勞務的營業額，并根據其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅，非增值稅應稅勞務的營業額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其貨物的銷售額：

（1）銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務的行為；

（2）財政部、國家稅務總局規定的其他情形。

（六）兼營非應稅勞務

1.兼營的概念

納稅人的銷售行為如果既涉及貨物或應稅勞務，又涉及非應稅勞務，為兼營非應稅勞務。

2.兼營非應稅勞務同混合銷售的區別

兼營非應稅勞務是兩項獨立行為；混合銷售是一項完整行為。《增值稅暫行條例實施細則》第七條規定，納稅人兼營非增值稅應稅項目的，應分別核算貨物或應稅勞務的銷售額和非增值稅應稅項目的營業額；未分別核算的，由主管稅務機關核定貨物或應稅勞務的銷售額。

愛心提示

二、增值稅的納稅人

（一）基本規定

1.納稅義務人

（1）一般規定。

在中華人民共和國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人。注意：單位、個人確定納稅人時應注意的三個事項。

①銷售貨物、提供應稅勞務和進口貨物的應稅行為已經發生。

②銷售或進口的貨物以及提供的應稅勞務屬于增值稅的征收范圍（如出售房屋或提供技術服務則不屬于增值稅的征收范圍）。

③銷售貨物或提供應稅勞務行為發生在中華人民共和國境內。進口貨物行為是指進口貨物申報進入中華人民共和國關境內。

（2）租賃或承包經營的納稅人。

①基本規定。根據《增值稅暫行條例實施細則》的規定，企業租賃或承包給他人經營的，以承租人或承包人為納稅人。

②確定原則。一是被租賃或承包后的企業所進行的經營活動是相對獨立的；二是企業內部各種形式的承包承包者不應被確定為納稅人。

（3）貨物期貨交易的納稅人。

①交割時采取由期貨交易所開具發票的，以期貨交易所為納稅人。

②交割時采取由供貨的會員單位直接將發票開給購貨會員單位的，以供貨會員單位為納稅人。

2.扣繳義務人

中華人民共和國境外的單位或個人在境內提供應稅勞務，在境內未設有經營機構的，以其境內代理人為扣繳義務人；在境內沒有代理人的，以購買方為扣繳義務人。

（二）增值稅納稅人的類型

1.小規模納稅人

小規模納稅人的認定標準：①從事貨物生產或提供應稅勞務的納稅人，以及從事貨物生產或提供應稅勞務為主（即納稅人的貨物生產或提供勞務的年銷售額占年應稅銷售額的比重在50%以上），并兼營貨物批發或零售的納稅人，年應征增值稅銷售額（簡稱應稅銷售額）在500000元（含）以下的。②除上述規定以外的納稅人，年應稅銷售額在800000元（含）以下的。

2.一般納稅人

（1）應認定的一般納稅人。

①年應稅銷售額超過上述小規模納稅人年銷售額標準的納稅人。

②年應稅銷售額未超過財政部、國家稅務總局規定的小規模納稅人標準以及新開業的納稅人，同時符合下列兩個條件的：一是有固定的生產經營場所；二是能夠按照國家統一的會計制度規定設置賬簿，根據合法、有效憑證進行核算，能夠提供準確稅務資料。

所稱新開業納稅人，是指自稅務登記日起30日內申請一般納稅人資格認定的納稅人。

③配售黃金業務的各級人民銀行。凡有此業務的各級人民銀行應向所在地主管稅務機關申請，可以認定。

④運輸單位。銷售貨物并負責運輸所售貨物的運輸單位和個體經營者，符合一般納稅人標準的，可以認定。

（2）不能認定的一般納稅人。

①個體工商戶以外的其他個人；

②不經常發生增值稅應稅行為的企業可選擇按小規模納稅人納稅；

③非企業性單位可選擇按小規模納稅人納稅。

（3）一般納稅人銷售額標準的具體口徑。

一般納稅人認定時所依據的年應稅銷售額，是指納稅人在連續不超過12個月的經營期內累計應征增值稅銷售額。

①認定辦法第三條所稱年應稅銷售額，包括納稅申報銷售額、稽查查補銷售額、納稅評估調整銷售額、稅務機關代開發票銷售額和免稅銷售額。稽查查補銷售額和納稅評估調整銷售額計入查補稅款申報當月的銷售額，不計入稅款所屬期銷售額。

②認定辦法第三條所稱經營期，是指在納稅人存續期內的連續經營期間，含未取得銷售收入的月份。

（三）一般納稅人管理的主要內容

1.一般納稅人的權利與義務

（1）一般納稅人的主要權利。

①向銷貨方索取增值稅專用發票；

②領購、使用增值稅專用發票；

③進項稅額的抵扣權。

（2）一般納稅人的主要義務。

①符合一般納稅人條件，應及時申請辦理一般納稅人的認定；

②按規定保管、使用增值稅專用發票；

③按規定申報納稅；

④按規定進行會計核算；

⑤提供準確稅務資料。

2.一般納稅人認定管理

（1）應稅銷售額超過財政部、國家稅務總局規定的小規模納稅人標準的納稅人，按照下列程序辦理一般納稅人資格認定。

①納稅人應當在申報期結束后40日（工作日，下同）內向主管稅務機關報送《增值稅一般納稅人申請認定表》，申請一般納稅人資格認定。所稱申報期，是指納稅人年應稅銷售額超過小規模納稅人標準的月份（或季度）的所屬申報期。

②認定機關應當在主管稅務機關受理申請之日起20日內完成一般納稅人資格認定，并由主管稅務機關制作、送達《稅務事項通知書》，告知納稅人。

③納稅人未在規定期限內申請一般納稅人資格認定的，主管稅務機關應當在規定期限結束后20日內制作并送達《稅務事項通知書》，告知納稅人。

納稅人符合《增值稅一般納稅人資格認定管理辦法》（以下簡稱《認定管理辦法》）第五條規定的，應當在收到《稅務事項通知書》后10日內向主管稅務機關報送《不認定增值稅一般納稅人申請表》，經認定機關批準后不辦理一般納稅人資格認定。認定機關應當在主管稅務機關受理申請之日起20日內批準完畢，并由主管稅務機關制作、送達《稅務事項通知書》，告知納稅人。

對不按規定認定的，主管稅務機關應在上述時限截止的當月，按《增值稅暫行條例實施細則》第三十四條規定對納稅人進行管理。

（2）年應稅銷售額未超過財政部、國家稅務總局規定的小規模納稅人標準以及新開業的納稅人按照下列程序辦理一般納稅人資格認定。

①納稅人應當向主管稅務機關填報申請表，并提供下列資料：《稅務登記證》副本，財務負責人和辦稅人員的身份證明及其復印件，會計人員的從業資格證明或與中介機構簽訂的代理記賬協議及其復印件（所稱會計人員的從業資格證明，是指財政部門頒發的會計從業資格證書），經營場所產權證明或者租賃協議或其他可使用場地證明及其復印件，以及國家稅務總局規定的其他有關資料。

②主管稅務機關應當當場核對納稅人的申請資料，經核對一致且申請資料齊全，符合填列要求的，當場受理，制作《文書受理回執單》，并將有關資料的原件退還納稅人。

③主管稅務機關受理納稅人申請以后，根據需要進行實地查驗，并制作查驗報告。

④認定機關應當自主管稅務機關受理申請之日起20日內完成一般納稅人資格認定，并由主管稅務機關制作、送達《稅務事項通知書》，告知納稅人。

3.一般納稅人資格的注銷

《增值稅暫行條例實施細則》第三十三條規定，除國家稅務總局另有規定外，納稅人一經認定為一般納稅人后，不得轉為小規模納稅人。因此，納稅人一經認定為正式一般納稅人后，除非納稅人注銷稅務登記，否則，無論是納稅人申請，還是稅務機關的處罰，都不得將正式一般納稅人再轉為小規模納稅人管理。一般納稅人注銷，其存貨不作進項稅額轉出處理，其留抵稅額也不予以退稅。

（四）一般納稅人納稅輔導期管理制度

1.輔導對象

（1）新認定為一般納稅人的小型商貿批發企業。小型商貿批發企業指注冊資金在80萬元（含）以下、職工人數在10人（含）以下的批發企業。只從事出口貿易，不需要使用增值稅專用發票的企業除外。

（2）《認定管理辦法》第十三條所稱“其他一般納稅人”具體包括：

①增值稅偷稅數額占應納稅額的10%以上并且偷稅數額在10萬元以上的；

②虛開增值稅扣稅憑證的；

③騙取出口退稅的；

④國家稅務總局規定的其他情形。

2.輔導時間

新認定為一般納稅人的小型商貿批發企業實行納稅輔導期管理的期限為3個月；其他一般納稅人實行納稅輔導期管理的期限為6個月。

3.主要內容

（1）進項稅抵扣實行“先比對，后抵扣”。

（2）主管稅務機關對輔導期納稅人實行限量限額發售專用發票。實行納稅輔導期管理的小型商貿批發企業，領購專用發票的最高開票限額不得超過十萬元；其他一般納稅人專用發票最高開票限額應根據企業實際經營情況重新核定。

輔導期納稅人專用發票的領購實行按次限量控制，主管稅務機關可根據納稅人的經營情況核定每次專用發票的供應數量，但每次發售專用發票數量不得超過25份。

（3）輔導期納稅人一個月內多次領購專用發票的，應從當月第二次領購專用發票起，按照上一次已領購并開具的專用發票銷售額的3%預繳增值稅，未預繳增值稅的，主管稅務機關不得向其發售專用發票。

預繳增值稅時，納稅人應提供已領購并開具的專用發票記賬聯，主管稅務機關根據其提供的專用發票記賬聯計算應預繳的增值稅。

（4）輔導期納稅人按第九條規定預繳的增值稅可在本期增值稅應納稅額中抵減，抵減后預繳增值稅仍有余額的，可抵減下期再次領購專用發票時應當預繳的增值稅。

納稅輔導期結束后，納稅人因增購專用發票發生的預繳增值稅有余額的，主管稅務機關應在納稅輔導期結束后的第一個月內，一次性退還納稅人。

4.輔導期轉正

納稅輔導期內，主管稅務機關未發現納稅人存在偷稅、逃避追繳欠稅、騙取出口退稅、抗稅或其他需要立案查處的稅收違法行為的，從期滿的次月起不再實行納稅輔導期管理，主管稅務機關應制作、送達《稅務事項通知書》，告知納稅人；主管稅務機關發現輔導期納稅人存在偷稅、逃避追繳欠稅、騙取出口退稅、抗稅或其他需要立案查處的稅收違法行為的，從期滿的次月起按照本規定重新實行納稅輔導期管理，主管稅務機關應制作、送達《稅務事項通知書》，告知納稅人。