第一章 概述

第一節(jié) 研究?jī)?nèi)容

通過(guò)稅制改革促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)是各國(guó)重要的宏觀經(jīng)濟(jì)政策目標(biāo) ( Gaertner等，2020) 。與美、德、英等國(guó)主要進(jìn)行企業(yè)所得稅改革來(lái)刺激經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)不同，中國(guó)近十多年來(lái)主要依靠增值稅改革刺激經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，以增值稅為核心的間接稅改革勾勒出中國(guó)稅收政策改革的基本軌跡 (郭慶旺，2019；高培勇，2018)。例如，為應(yīng)對(duì)新型冠狀病毒感染疫情對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的影響，2020年2月25日國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議明確，自2020年3月1日至5月底，免征湖北省境內(nèi)小規(guī)模納稅人增值稅，其他地區(qū)征收率由3%下調(diào)到1%。¹我國(guó)增值稅改革歷經(jīng)了2004年從東北地區(qū)開(kāi)始的增值稅轉(zhuǎn)型改革、 2012年開(kāi)始的“營(yíng)改增”，以及后“營(yíng)改增”時(shí)代實(shí)施增值稅稅率簡(jiǎn)并、退還增值稅留抵稅額、針對(duì)小微企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策等增值稅深化改革階段 (例如甘犁等，2019；郭慶旺，2019；馬雙等，2019；申廣軍等，2016) 。增值稅立法也于2019年年末進(jìn)入發(fā)布征求意見(jiàn)稿階段。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的數(shù)據(jù)，2019年前三季度全國(guó)累計(jì)新增減稅降費(fèi)超過(guò)1. 78萬(wàn)億元，其中新增減稅超過(guò)1. 5萬(wàn)億元，增值稅改革新增減稅為7 035億元。²其中，自2012年起將以前繳納營(yíng)業(yè)稅的項(xiàng)目改成繳納增值稅的試點(diǎn)改革 (即“營(yíng)改增” ) 是我國(guó)增值稅改革的重要舉措之一。它是繼1994年分稅制改革后我國(guó)又一重要的稅制改革。

2012年1月1日上海在交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開(kāi)展“營(yíng)改增”改革試點(diǎn)后，“營(yíng)改增”改革已于2016年全面推開(kāi)，具體進(jìn)程如表1-1所示。在減稅降費(fèi)改革背景下，“營(yíng)改增”的政策效果引起了學(xué)術(shù)界、實(shí)務(wù)界的廣泛關(guān)注和研究?！盃I(yíng)改增”的政策目標(biāo)之一是改革我國(guó)貨物勞務(wù)稅收制度，減少重復(fù)征稅。而且，企業(yè)為尋求稅負(fù)的降低，可能調(diào)整企業(yè)邊界，重構(gòu)增值稅抵扣鏈條，提升專業(yè)化分工。“營(yíng)改增”調(diào)整稅收征管權(quán)屬，改變地方政府稅收來(lái)源以及地方政府與中央政府的財(cái)政關(guān)系，最終推動(dòng)分稅制的縱深改革，促進(jìn)中國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整。

② 交通運(yùn)輸業(yè)包括陸路、水路、航空、管道運(yùn)輸，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)包括研發(fā)與技術(shù)、信息技術(shù)、文化創(chuàng)意、物流輔助、有形動(dòng)產(chǎn)租賃和鑒證咨詢。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的作用在于為股東、債權(quán)人以及其他現(xiàn)有或潛在的資本提供者、資本市場(chǎng)參與方提供有助于他們決策的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等信息，并有助于企業(yè)管理層報(bào)告和解除委托代理關(guān)系中的受托責(zé)任。高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息發(fā)揮著緩解資本市場(chǎng)信息不對(duì)稱、促進(jìn)資本市場(chǎng)有效運(yùn)轉(zhuǎn)、優(yōu)化資源配置的重要作用。資本市場(chǎng)的有效運(yùn)轉(zhuǎn)和資源優(yōu)化配置最終促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。

稅收對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)行為的影響和作用機(jī)制是公司財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)領(lǐng)域重要的研究問(wèn)題 ( Graham 等，2012) 。稅是影響企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和財(cái)務(wù)行為的不可忽略的重要因素 ( Donohoe 和 Knechel, 2014; Graham 2003; Graham等，2012; Bal-akrishnan等，2012; Hanlon 等，2012) 。但是，增值稅作為我國(guó)稅收收入結(jié)構(gòu)中貢獻(xiàn)最多的稅種，是否及如何影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，目前缺乏相關(guān)研究。

“營(yíng)改增”將繳納營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅行為改為繳納增值稅，使企業(yè)的增值稅抵扣鏈條得以延伸至現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、建筑業(yè)、金融業(yè)等原繳納營(yíng)業(yè)稅的行業(yè)，為研究增值稅的會(huì)計(jì)信息效應(yīng)提供了三個(gè)方面的契機(jī)和條件：第一，雙重差分( DID) 模型是實(shí)證研究中分析政策改革效果常用的模型，使用這一模型要求政策改革分階段實(shí)施，而“營(yíng)改增”于2012—2016年在我國(guó)不同省市分階段實(shí)施，正好為本書采用DID模型開(kāi)展研究提供了契機(jī)。第二，對(duì)于地方政府而言，“營(yíng)改增”取消了作為地方稅的營(yíng)業(yè)稅，地方政府失去了一個(gè)可完全征管和支配的稅種，取而代之的是作為共享稅的增值稅。因此，“營(yíng)改增”為我們從稅收征管效率和地方政府財(cái)政壓力的角度分析增值稅的會(huì)計(jì)信息效應(yīng)提供了條件。第三，“營(yíng)改增”將企業(yè)增值稅抵扣鏈條在全行業(yè)間打通，利于企業(yè)、投資者和稅收征管部門比對(duì)上下游企業(yè)間的收入、成本信息，為我們從產(chǎn)業(yè)互聯(lián)、增值稅抵扣鏈條角度分析增值稅的會(huì)計(jì)信息效應(yīng)提供了條件。

基于以下考慮，本書的研究具有一定的重要性。第一，從研究視角看，國(guó)內(nèi)目前關(guān)于“營(yíng)改增”的研究多落腳于公司及行業(yè)稅負(fù)、居民福利等，未涉及“營(yíng)改增”與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量這一研究領(lǐng)域?，F(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)增值稅的會(huì)計(jì)處理僅僅反映其“價(jià)外計(jì)稅”表象，作為企業(yè)繳納的最主要稅種之一，增值稅負(fù)擔(dān)在利潤(rùn)表中沒(méi)有列示 (蓋地，2008) 。因此，“營(yíng)改增”是否及如何影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量是值得關(guān)注的。而且，“營(yíng)改增”作為外生沖擊事件為我們應(yīng)對(duì)內(nèi)生性問(wèn)題提供了識(shí)別條件。第二，企業(yè)稅負(fù)水平受到一系列因素的影響，影響因素之間相互作用 ( Hanlon 和Heitzman, 2010; Scholes 等，1992) 。這意味著，我們探究增值稅改革的會(huì)計(jì)信息效應(yīng)，其作用機(jī)制和影響因素可能是豐富多維的。第三，需要研究企業(yè)采取的應(yīng)對(duì)增值稅改革的行為。制度的變化會(huì)改變企業(yè)既定條件下的成本收益，因此，企業(yè)會(huì)理性地改變行為以應(yīng)對(duì)制度變遷。據(jù)報(bào)道，為重構(gòu)增值稅抵扣鏈條、降低稅收負(fù)擔(dān)，僅2012年上半年，作為首個(gè)試點(diǎn)地區(qū)的上海就有上海電氣、上海汽車、上海華誼等25家大型制造業(yè)企業(yè)集團(tuán)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)企業(yè)集團(tuán)把分散在企業(yè)內(nèi)部的各項(xiàng)輔業(yè)分立成工程公司、信息公司和物流公司 (譚崇鈞和楊默如，2013) 。國(guó)外相關(guān)研究發(fā)現(xiàn)，日本在1989年實(shí)行增值稅制度后，許多大型企業(yè)集團(tuán)“喬裝” ( masquer-ade) 成眾多小企業(yè)，適用較低的增值稅稅率以達(dá)到避稅的目的 ( Onji, 2009)。加拿大部分省營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后，購(gòu)置機(jī)器設(shè)備的支出可以作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，企業(yè)的機(jī)器設(shè)備投資在短期內(nèi)出現(xiàn)顯著增加 ( Smart 和 Bird, 2009)。因此，對(duì)增值稅改革的會(huì)計(jì)信息效應(yīng)研究不應(yīng)忽略企業(yè)為降低稅負(fù)所采取的應(yīng)對(duì)行為。

本書緊扣“營(yíng)改增”最重要的特征——彌補(bǔ)和打通增值稅抵扣鏈條，對(duì)以下兩方面的問(wèn)題展開(kāi)研究。一是“營(yíng)改增”會(huì)計(jì)信息效應(yīng)的產(chǎn)生機(jī)制和影響因素。第一，從稅收征管效率和產(chǎn)業(yè)互聯(lián)展開(kāi)研究。稅制是重要的法律外治理機(jī)制 ( Desai 等，2007; Dyck 和 Zingales, 2004；鄭志剛，2007) 。 “營(yíng)改增”政策作為分稅制改革以來(lái)最重要的一次稅制改革，從以下三個(gè)方面提升了稅收征管效率：其一，我國(guó)增值稅的計(jì)算實(shí)行抵扣制，增值稅將抵扣鏈條上的企業(yè)交易緊密相連形成閉環(huán)，能有效抑制企業(yè)少報(bào)收入等隱藏行為。其二，根據(jù)國(guó)泰安 ( CSMAR) 數(shù)據(jù)庫(kù)提供的數(shù)據(jù)，2018年我國(guó)增值稅占稅收收入的比重為40. 52%，激勵(lì)了稅收征管部門作為“最大的小股東”對(duì)企業(yè)發(fā)揮監(jiān)督治理作用 ( Desai 等，2007; Dyck 和 Zingales, 2004；鄭志剛，2007) 。其三，隨著增值稅征管信息化程度的提升，“營(yíng)改增”后依托大數(shù)據(jù)實(shí)施稅收征管的效率將顯著提高，進(jìn)一步促使稅收征管發(fā)揮法律外治理的作用。第二，從產(chǎn)業(yè)互聯(lián)展開(kāi)研究。產(chǎn)業(yè)互聯(lián)增強(qiáng)了供應(yīng)鏈上下游企業(yè)收入、成本費(fèi)用、利潤(rùn)信息的比對(duì)效果。從產(chǎn)業(yè)互聯(lián)展開(kāi)研究有助于豐富和拓展對(duì)稅制治理作用尤其是增值稅治理作用的研究，也從會(huì)計(jì)行為視角揭示了增值稅對(duì)微觀企業(yè)的影響，有助于評(píng)估增值稅改革的政策效果。

二是企業(yè)重構(gòu)增值稅抵扣鏈條方面的研究。第一，企業(yè)是否重構(gòu)增值稅抵扣鏈條以回應(yīng)“營(yíng)改增”改革？“營(yíng)改增”政策實(shí)施后，企業(yè)將原來(lái)自營(yíng)的中間投入品分離出去，以從上游關(guān)聯(lián)企業(yè)購(gòu)進(jìn)的方式獲得內(nèi)部交易的價(jià)格優(yōu)勢(shì)以及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的減稅效應(yīng)，同時(shí)產(chǎn)業(yè)分工與協(xié)作會(huì)帶來(lái)稅收成本的降低。因此，預(yù)期企業(yè)尤其是中間投入品能獲得較高進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣的企業(yè)，在“營(yíng)改增”試點(diǎn)后進(jìn)行分拆重組。企業(yè)通過(guò)分拆重組形成了更多的關(guān)聯(lián)企業(yè)，并且企業(yè)與上游繳納增值稅的行業(yè)之間的產(chǎn)業(yè)互聯(lián)程度越高，“營(yíng)改增”的分拆重組效應(yīng)越強(qiáng)?！盃I(yíng)改增”后企業(yè)重組增值稅抵扣鏈條能否產(chǎn)生降低稅負(fù)的效果，也是這一部分的重要研究?jī)?nèi)容。第二，重構(gòu)增值稅抵扣鏈條是否調(diào)整了“營(yíng)改增”對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的作用？這一部分具體研究：與未進(jìn)行“營(yíng)改增”的企業(yè)相比，進(jìn)行了“營(yíng)改增”的企業(yè)在“營(yíng)改增”后盈余管理程度的變化；增值稅抵扣鏈條重構(gòu)產(chǎn)生的調(diào)節(jié)作用。同時(shí)，這一部分還分析了供應(yīng)商的議價(jià)能力、地區(qū)稅收征管效率、外部審計(jì)等治理機(jī)制對(duì)“營(yíng)改增”盈余管理效應(yīng)是否發(fā)揮治理作用。

本書研究的理論價(jià)值在于：第一，揭示“營(yíng)改增”的會(huì)計(jì)信息效應(yīng)具有多維度的產(chǎn)生機(jī)制、效果和影響因素。研究基于稅收征管、產(chǎn)業(yè)互聯(lián)、重構(gòu)增值稅抵扣鏈條等多個(gè)機(jī)制，結(jié)合地區(qū)層面宏觀因素、行業(yè)層面中觀因素、企業(yè)層面微觀因素，較為完整地展現(xiàn)了“營(yíng)改增”正面、負(fù)面的會(huì)計(jì)信息效應(yīng)。第二，從增值稅的視角理解間接稅稅制改革對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生的治理效果?！盃I(yíng)改增”實(shí)現(xiàn)了增值稅的全行業(yè)擴(kuò)圍，把增值稅抵扣鏈條從制造業(yè)延伸至現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等行業(yè)。本書將財(cái)政壓力、稅收征管、產(chǎn)業(yè)互聯(lián)、增值稅抵扣鏈條作為理解增值稅改革與企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的作用渠道，為理解作為“價(jià)外稅”的增值稅如何影響企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提供解釋。第三，從增值稅會(huì)計(jì)信息效應(yīng)的視角推進(jìn)有關(guān)增值稅“稅收中性”原則爭(zhēng)論的相關(guān)研究。在我國(guó)，間接稅并未完全轉(zhuǎn)嫁，而是由企業(yè)和最終消費(fèi)者承擔(dān)，其中企業(yè)承擔(dān)多于三分之二的稅負(fù) (蘇國(guó)燦等，2020) 。本書研究發(fā)現(xiàn)的增值稅會(huì)計(jì)信息效應(yīng)為我國(guó)增值稅偏離稅收中性提供了進(jìn)一步的研究證據(jù)。第四，從會(huì)計(jì)信息效應(yīng)角度研究增值稅改革對(duì)企業(yè)實(shí)體經(jīng)濟(jì)行為的作用機(jī)制和影響因素，豐富和拓展現(xiàn)有為數(shù)不多的增值稅與企業(yè)實(shí)體經(jīng)濟(jì)行為的研究。現(xiàn)有研究關(guān)注了我國(guó)增值稅轉(zhuǎn)型對(duì)企業(yè)生產(chǎn)率、投資的影響 (馬雙等，2019；許偉和陳斌開(kāi)， 2016；聶輝華等，2009)，增值稅轉(zhuǎn)型的經(jīng)濟(jì)效應(yīng) (申廣軍等，2016), “營(yíng)改增”的社會(huì)分工和產(chǎn)業(yè)升級(jí)效應(yīng) (李永友和嚴(yán)岑，2018；范子英和彭飛， 2017；陳釗和王旸，2016), “營(yíng)改增”對(duì)稅負(fù)、企業(yè)創(chuàng)新的影響 (倪紅福等， 2016；汪昊，2016；李林木和汪沖，2017；喬睿蕾和陳良華，2017)，增值稅稅率減并的財(cái)富效應(yīng) (劉行和葉康濤，2018)，增值稅稅率與資源配置效率(劉柏惠等，2019) 等。

本書研究的應(yīng)用價(jià)值在于：第一，我國(guó)近十多年來(lái)主要依靠增值稅改革刺激經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，以增值稅為核心的間接稅改革勾勒出我國(guó)稅收政策改革的基本軌跡 (郭慶旺，2019；高培勇，2018) 。在減稅降費(fèi)的背景下，本書的研究為決策層評(píng)估增值稅政策改革的效果和企業(yè)微觀層面的經(jīng)濟(jì)后果、繼續(xù)深化增值稅改革提供了可供借鑒的理論分析和經(jīng)驗(yàn)證據(jù)。第二，增值稅改革的功能定位之一還在于重構(gòu)和優(yōu)化地方政府稅收收入結(jié)構(gòu) (高培勇，2013) 。 “營(yíng)改增”這項(xiàng)準(zhǔn)自然實(shí)驗(yàn)將宏觀層面的政府政策與微觀層面的企業(yè)會(huì)計(jì)行為聯(lián)系起來(lái)，本書的研究發(fā)現(xiàn)為伴隨增值稅改革重構(gòu)地方政府稅收體系帶來(lái)啟示。第三，增值稅改革具有會(huì)計(jì)信息效應(yīng)，對(duì)投資者和資本市場(chǎng)參與各方理解稅制改革的經(jīng)濟(jì)后果及企業(yè)會(huì)計(jì)信息具有重要啟示，也為會(huì)計(jì)信息披露的規(guī)則制定提供了理論支撐和經(jīng)驗(yàn)證據(jù)。

1 資料來(lái)源：官方最新解答！征收率3%降至1%，個(gè)體戶減免社?！?[EB/OL]. (2020-02-27) [2023-07-07]. https: //mp. weixin. qq. com/s/AuYZr2evGhDHNX1-sbul-w.

2 資料來(lái)源：王德培．減稅猛烈，稅收依然高漲！稅收增減悖論如何化解 [EB/OL]. (2019-11-06) [2023-07-07]. https: //mp. weixin. qq. com/s/3v3ffNSQRX8IzQNwX5yKeg.