1.2 納稅籌劃原理

進(jìn)行納稅籌劃，必須嚴(yán)格遵循“三證統(tǒng)一”原理。所謂“三證統(tǒng)一”，就是指會(huì)計(jì)憑證、法律憑證和稅務(wù)憑證相互統(tǒng)一，如圖1.2-1所示。

圖1.2-1 納稅籌劃的“三證統(tǒng)一”

進(jìn)行納稅籌劃，一定要保證“三證統(tǒng)一”。法律憑證在降低企業(yè)成本中起關(guān)鍵的作用。同時(shí)，會(huì)計(jì)憑證和稅務(wù)憑證上的數(shù)據(jù)必須與法律憑證上的數(shù)據(jù)保持一致，否則企業(yè)會(huì)面臨成本增加的風(fēng)險(xiǎn)。

1.2.1 會(huì)計(jì)憑證

會(huì)計(jì)憑證是記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、明確經(jīng)濟(jì)責(zé)任、按一定格式編制的據(jù)以登記會(huì)計(jì)賬簿的書(shū)面證明。會(huì)計(jì)憑證的主要作用，就是記載經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生，并明確這個(gè)過(guò)程中的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，以作為書(shū)面證明。

會(huì)計(jì)憑證又分為記賬憑證和原始憑證。所謂原始憑證，是在業(yè)務(wù)發(fā)生之初就要填寫(xiě)的原始書(shū)面證明，包括銷(xiāo)貨發(fā)票、款項(xiàng)收據(jù)等。記賬憑證以原始憑證為根據(jù)，作為記入賬簿內(nèi)各個(gè)分類(lèi)賬戶的書(shū)面證明，包括轉(zhuǎn)賬憑證、付款憑證、收款憑證等。

1.2.2 法律憑證

法律憑證是用來(lái)明確和規(guī)范有關(guān)當(dāng)事人權(quán)利和義務(wù)的重要書(shū)面憑證或證據(jù)，包括合同、協(xié)議、法院判決或裁定書(shū)等法律文書(shū)和其他各種證書(shū)。

在實(shí)際經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，企業(yè)涉及的土地使用權(quán)證、股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓?zhuān)ㄊ召?gòu)）協(xié)議、股權(quán)收購(gòu)協(xié)議、采購(gòu)合同、建筑合同等，都是典型的法律憑證。在經(jīng)濟(jì)合同簽訂過(guò)程中，法律憑證的使用將會(huì)對(duì)企業(yè)稅收成本的控制起到關(guān)鍵作用。正確簽訂合同并向當(dāng)?shù)囟悇?wù)主管部門(mén)提供各種材料，有利于使企業(yè)實(shí)現(xiàn)合理納稅籌劃。

1.2.3 稅務(wù)憑證

稅務(wù)憑證是一種在稅法或稅收政策性規(guī)章上明確相關(guān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的書(shū)面證據(jù)。稅務(wù)憑證也是一種法律憑證，如稅務(wù)行政處罰事項(xiàng)告知書(shū)等稅務(wù)憑證，就是法律憑證。

1.2.4 “三證統(tǒng)一”對(duì)于納稅籌劃的影響

法律憑證、會(huì)計(jì)憑證和稅務(wù)憑證三者之間既有差異，但也存在一定的聯(lián)系。例如，稅務(wù)憑證與會(huì)計(jì)憑證都是明確相關(guān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的企業(yè)據(jù)以記賬的書(shū)面證明。二者不同的是：會(huì)計(jì)憑證是依據(jù)中華人民共和國(guó)財(cái)政部（以下簡(jiǎn)稱(chēng)“財(cái)政部”）頒發(fā)的各項(xiàng)會(huì)計(jì)政策、財(cái)經(jīng)制度而進(jìn)行財(cái)務(wù)核算的記賬憑證；稅務(wù)憑證是根據(jù)相關(guān)稅法和國(guó)家稅務(wù)總局制定的各項(xiàng)稅收政策而明確納稅義務(wù)的稅收憑證。

二者雖都是對(duì)同一經(jīng)濟(jì)往來(lái)事件的核算，但前者主要依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，后者主要依據(jù)稅法，各自的規(guī)定有一定差異，所以最終結(jié)論并不完全一致。因此，企業(yè)辦理涉稅事宜時(shí)，需要在會(huì)計(jì)記錄基礎(chǔ)上，根據(jù)稅法進(jìn)行納稅調(diào)整，否則將會(huì)受到稅務(wù)主管部門(mén)的懲罰。

在企業(yè)的成本控制、納稅籌劃過(guò)程中，必須保證法律憑證、會(huì)計(jì)憑證和稅務(wù)憑證“三證統(tǒng)一”。“三證統(tǒng)一”是眾多降低成本方法的核心與根源，讀者可以從以下兩個(gè)角度和相應(yīng)案例中更加深入地了解這一點(diǎn)。

1.法律憑證是決定企業(yè)成本的根源

企業(yè)成本涉及企業(yè)的各個(gè)方面，如設(shè)計(jì)、研發(fā)、生產(chǎn)、管理、銷(xiāo)售、售后服務(wù)等各價(jià)值鏈環(huán)節(jié)，每一個(gè)環(huán)節(jié)都會(huì)對(duì)成本產(chǎn)生影響。想要控制好成本，就必須把控好合同的簽訂和管理，尤其要關(guān)注產(chǎn)品的價(jià)格。關(guān)于價(jià)格的條款是合同和協(xié)議中的重要條款，合同和協(xié)議中的價(jià)格是構(gòu)成企業(yè)相關(guān)成本的重要部分。

例如，如果合同中沒(méi)有明確價(jià)格，那么想要通過(guò)價(jià)格降低成本是不可能的。若企業(yè)不按照合同規(guī)定的價(jià)格付款、結(jié)款，就會(huì)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。同時(shí)，企業(yè)也要從其他方面降低成本，如從材料采購(gòu)、物流運(yùn)輸、服務(wù)提供等方面著手。這些內(nèi)容同樣需要在合同中體現(xiàn)，其也將影響會(huì)計(jì)憑證、稅務(wù)憑證。

2.“三證統(tǒng)一”是降低稅負(fù)、成本的根本之策

在明確法律憑證是決定企業(yè)成本的根源后，還要保證法律憑證、會(huì)計(jì)憑證和稅務(wù)憑證的相互統(tǒng)一，這樣降低成本才能落到實(shí)處。對(duì)于“三證統(tǒng)一”，企業(yè)要建立以下思維：

（1）合同與企業(yè)的賬務(wù)處理相匹配，否則，要么做假賬，要么做錯(cuò)賬；

（2）合同與企業(yè)的稅務(wù)處理（稅務(wù)處理在實(shí)踐中主要涉及企業(yè)繳多少稅和什么時(shí)候繳稅兩方面）相匹配，否則，要么多繳稅，要么少繳稅；

（3）合同與企業(yè)發(fā)票開(kāi)具相匹配，否則，要么開(kāi)假票，要么虛開(kāi)發(fā)票。

部分企業(yè)在實(shí)際經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，往往忽視了“三證統(tǒng)一”的原則，導(dǎo)致被相關(guān)部門(mén)處罰，造成更大的成本支出。

來(lái)看這樣一則案例。

A公司開(kāi)展業(yè)務(wù)，與B公司達(dá)成協(xié)議。雙方在合同中約定開(kāi)工保證金條款：在合同簽訂后2個(gè)工作日內(nèi)，A公司需要向B公司支付100萬(wàn)元的保證金，此保證金未來(lái)可以用于抵扣A公司需要支付的工程款。

與此同時(shí)，A公司與C公司簽訂合同，并說(shuō)明履約保證金條款：C公司在合同簽訂之后的7個(gè)工作日之內(nèi)必須向A公司支付100萬(wàn)元的履約保證金。

如果A、B公司都選擇一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅，且適用的增值稅稅率為9%，那么對(duì)于保證金條款，A、B公司應(yīng)該如何進(jìn)行賬務(wù)處理？

這個(gè)案例中，合同就是法律憑證。根據(jù)合同約定，開(kāi)工保證金是A公司支付給B公司的預(yù)付款項(xiàng)，而履約保證金是C公司支付給A公司的保證金或押金。據(jù)此，可以針對(duì)A、B公司做出以下分析。

（1）A公司的賬務(wù)處理如下。

（2）B公司的賬務(wù)處理如下。

《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第十九條規(guī)定如下。

增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間：

（一）發(fā)生應(yīng)稅銷(xiāo)售行為，為收訖銷(xiāo)售款項(xiàng)或者取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。

這就意味著，B公司在收到A公司的開(kāi)工保證金后，發(fā)生了增值稅納稅義務(wù)，必須向A公司開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。如果B公司沒(méi)有開(kāi)具發(fā)票，就需要進(jìn)行無(wú)票收入的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅申報(bào)。

再來(lái)看A公司與C公司的賬務(wù)處理。

（1）A公司的賬務(wù)處理如下。

（2）C公司的賬務(wù)處理如下。

C公司支付履約保證金沒(méi)有發(fā)生納稅義務(wù)，A公司應(yīng)向C公司開(kāi)具收款收據(jù)。

從這個(gè)案例中可以看到，“三證統(tǒng)一”的背后是“三流統(tǒng)一”。所謂“三流統(tǒng)一”，即在貨物交易環(huán)節(jié)中貨流、資金流和發(fā)票流相互統(tǒng)一。收款方、開(kāi)票方和貨物銷(xiāo)售方或勞務(wù)提供方必須是同一個(gè)經(jīng)濟(jì)主體，如果不能做到這一點(diǎn)，就會(huì)出現(xiàn)票款不一致的現(xiàn)象，涉嫌虛開(kāi)發(fā)票，將被稅務(wù)部門(mén)稽查判定為虛列支出、虛開(kāi)發(fā)票，相關(guān)主體要承擔(dān)一定的行政處罰，甚至?xí)性獾叫淌绿幜P的法律風(fēng)險(xiǎn)。

實(shí)際經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，虛開(kāi)發(fā)票是很多企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)，一旦被稅務(wù)部門(mén)查出，輕則處以補(bǔ)稅、罰款和繳納滯納金；重則相關(guān)的主要負(fù)責(zé)人員將會(huì)承擔(dān)一定的刑事處罰。《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》第二十二條對(duì)于虛開(kāi)發(fā)票有著明確規(guī)定，具體如下。

任何單位和個(gè)人不得有下列虛開(kāi)發(fā)票行為：

（一）為他人、為自己開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；

（二）讓他人為自己開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票；

（三）介紹他人開(kāi)具與實(shí)際經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)情況不符的發(fā)票。

同時(shí)，2011年2月25日，第十一屆全國(guó)人大常委會(huì)第十九次會(huì)議通過(guò)的《中華人民共和國(guó)刑法修正案（八）》對(duì)刑法做出了重要修改和補(bǔ)充，其中第三十三項(xiàng)和第三十五項(xiàng)分別如下。

在刑法第二百零五條后增加一條，作為第二百零五條之一：“虛開(kāi)本法第二百零五條規(guī)定以外的其他發(fā)票，情節(jié)嚴(yán)重的，處二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金。

“單位犯前款罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照前款的規(guī)定處罰。”

在刑法第二百一十條后增加一條，作為第二百一十條之一：“明知是偽造的發(fā)票而持有，數(shù)量較大的，處二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并處罰金；數(shù)量巨大的，處二年以上七年以下有期徒刑，并處罰金。

“單位犯前款罪的，對(duì)單位判處罰金，并對(duì)其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照前款的規(guī)定處罰。”

由此可知，如果不做好“三證統(tǒng)一”，企業(yè)將會(huì)面臨巨大的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。國(guó)家稅務(wù)總局對(duì)“三查活動(dòng)”不斷深化，即“查稅必查票”“查賬必查票”“查案必查票”。企業(yè)如果出現(xiàn)虛開(kāi)發(fā)票的問(wèn)題，將會(huì)受到刑事處罰。所以，想要做好納稅籌劃，就必須做好“三證統(tǒng)一”，這是納稅籌劃的基礎(chǔ)。