9.2　資本公積

資本公積是企業收到投資者的超出其在企業注冊資本（或股本）中所占份額的投資，以及直接計入所有者權益的利得和損失等。資本公積包括資本溢價（或股本溢價）和直接計入所有者權益的利得和損失等。

資本溢價（或股本溢價），是企業收到投資者的超出其在企業注冊資本（或股本）中所占份額的投資。形成資本溢價（或股本溢價）的原因有溢價發行股票、投資者超額繳入資本等。

直接計入所有者權益的利得和損失是指不應計入當期損益、會導致所有者權益發生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關的利得或者損失。

資本公積的核算包括資本溢價（或股本溢價）的核算、其他資本公積的核算和資本公積轉增資本的核算等內容。

9.2.1　資本溢價（或股本溢價）的核算

（1）資本溢價

除股份有限公司外的其他類型的企業，在企業創立時，投資者認繳的出資額與注冊資本一致，一般不會產生資本溢價。但在企業重組或有新的投資者加入時，常常會出現資本溢價。因為在企業進行正常生產經營后，其資本利潤率通常要高于企業初創階段，另外，企業有內部積累，新投資者加入企業后，對這些積累也要分享，所以新加入的投資者往往要付出大于原投資者的出資額，才能取得與原投資者相同的出資比例，投資者多繳的部分就形成了資本溢價。

【例9-12】紫竹公司由兩位投資者投資200000元設立，每人各出資100000元。一年后，為擴大經營規模，經批準，紫竹公司注冊資本增加到300000元，并引入第三位投資者加入。按照投資協議，新投資者需繳入現金110000元，同時享有該公司三分之一的股份。紫竹公司已收到該現金投資。假定不考慮其他因素，紫竹公司的會計分錄如下：

借：銀行存款　　　　110000

　　貸：實收資本　　　　100000

　　　　資本公積——資本溢價　　　　10000

本例中，紫竹公司收到第三位投資者的現金投資11000元中，10000元屬于第三位投資者在注冊資本中所享有的份額，應計入“實收資本”科目，10000元屬于資本溢價，應計入“資本公積——資本溢價”科目。

（2）股本溢價

股份有限公司是以發行股票的方式籌集股本的，股票可按面值發行，也可按溢價發行，我國目前不準折價發行。與其他類型的企業不同，股份有限公司在成立時可能會溢價發行股票，因而在成立之初，就可能會產生股本溢價。股本溢價的數額等于股份有限公司發行股票時實際收到的款額超過股票面值總額的部分。

在按面值發行股票的情況下，企業發行股票取得的收入，應全部作為股本處理；在溢價發行股票的情況下，企業發行股票取得的收入，等于股票面值部分作為股本處理，超出股票面值的溢價收入應作為股本溢價處理。

發行股票相關的手續費、傭金等交易費用，如果是溢價發行股票的，應從溢價中抵扣，沖減資本公積（股本溢價）；無溢價發行股票或溢價金額不足以抵扣的，應將不足抵扣的部分沖減盈余公積和未分配利潤。

【例9-13】紫竹公司首次公開發行了普通股50000000股，每股面值1元，每股發行價格為4元。紫竹公司以銀行存款支付發行手續費、咨詢費等費用共計6000000元。假定發行收入已全部收到，發行費用已全部支付，不考慮其他因素，紫竹公司的會計處理如下。

（1）收到發行收入時：

借：銀行存款　　　　200000000

　　貸：股本　　　　50000000

　　　　資本公積——股本溢價　　　　150000000

應增加的資本公積=50000000×（4-l）=150000000（元）

本例中，紫竹公司溢價發行普通股，發行收入中等于股票面值的部分50000000元應計入“股本”科目，發行收入超出股票面值的部分150000000元計入“資本公積——股本溢價”科目。

（2）支付發行費用時：

借：資本公積——股本溢價　　　　6000000

　　貸：銀行存款　　　　6000000

本例中，紫竹公司的股本溢價150000000元高于發行中發生的交易費用6000000元，因此，交易費用可從股本溢價中扣除，作為沖減資本公積處理。

9.2.2　其他資本公積的核算

其他資本公積是指除資本溢價（或股本溢價）項目以外所形成的資本公積，其中主要是直接計入所有者權益的利得和損失。本書以因被投資單位所有者權益的其他變動產生的利得或損失為例，介紹相關的其他資本公積的核算。

企業對某被投資單位的長期股權投資采用權益法核算的，在持股比例不變的情況下，對因被投資單位除凈損益以外的所有者權益的其他變動，如果是利得，則應按持股比例計算其應享有被投資企業所有者權益的增加數額；如果是損失，則做相反的分錄。在處置長期股權投資時，應轉銷與該筆投資相關的其他資本公積。

【例9-14】紫竹公司于2×19年l月1日向F公司投資8000000元。擁有該公司20％的股份，并對該公司有重大影響，因而對F公司長期股權投資采用權益法核算。2×19年12月31日，F公司凈損益之外的所有者權益增加了1000000元。假定除此以外，F公司的所有者權益沒有變化，紫竹公司的持股比例沒有變化，F公司資產的賬面價值與公允價值一致，不考慮其他因素。紫竹公司的會計分錄如下：

借：長期股權投資——F公司　　　　200000

　　貸：資本公積——其他資本公積　　　　200000

紫竹公司增加的資本公積=1000000×20％=200000（元）

本例中，紫竹公司對F公司的長期股權投資采用權益法核算，持股比例未發生變化，F公司發生了除凈損益之外的所有者權益的其他變動，紫竹公司應按其持股比例計算應享有的F公司權益的數額200000元，作為增加其他資本公積處理。

9.2.3　資本公積轉增資本的核算

經股東大會或類似機構決議，用資本公積轉增資本時，應沖減資本公積，同時按照轉增前的實收資本（或股本）的結構或比例，將轉增的金額計入“實收資本”（或“股本”）科目下各所有者的明細分類賬。

有關會計處理，參見本章【例9-7】的有關內容。