合伙公司兩企業　費用政策存差異

通過前述案例分析我們可以發現，合伙企業和個人獨資企業跟有限公司在經營成果上存在差異，但是，不能說誰優誰劣。那么為什么會出現這種情況呢？為了說明這個問題，我們在這里仍然以案例的形式加以闡述。

實務案例：

自由執業人李睿坤發現我國的職業教育存在很大的操作空間和發展空間，于2018年1月初，他和一個朋友合伙投資創辦了一個教育咨詢服務性企業。在開業的兩年里，年收入大約為1000萬元，計稅利潤在316萬元左右。

業務分析：

在這樣的情況下，他們是創辦一個合伙企業好，還是注冊一個有限公司好呢？

稅收負擔水平測算：

從稅收策劃的角度講，經營平臺的選擇，關鍵是要看他們的經營項目以及經營過程中的操作空間是否足夠大。當然，要回答廣大投資人和企業家們關心的問題，還需要進行具體分析（為了分析簡便，在這里我們利用公司作為分析對象分析時，計算工資的過程中不考慮專項扣除事項和“四金”對稅收的影響）。

相關事項的靜態分析：

（1）合伙企業的稅收負擔水平。

合伙企業在此利潤水平下適用稅率為35％，同時可以扣除投資者費用6萬元/年，李睿坤和他的合伙人則應繳納個人所得稅：

[（316÷2-6）×35％-6.55]×2=93.3（萬元）

也就是說，如果李睿坤和他的朋友成立合伙企業，根據現行政策，其稅收負擔率為：

93.3÷316×100％=29.53％

（2）有限責任公司的稅收負擔水平。

李睿坤如果和他的朋友共同成立的是有限公司，為了便于比較，李睿坤和他的朋友平時的工資也是每月5000元，那么，他們最終取得的收益需要繳納兩道稅。其具體納稅情況計算如下。

其一，工資的稅收負擔。公司的投資者如果每月發放5000元工資，全年發放6萬元工資，則免繳個人所得稅。

其二，企業所得稅。公司年度應繳納企業所得稅：

（316-6×2）×25％=76（萬元）

其三，紅利應繳納個人所得稅。投資者個人分回股利收入應繳納個人所得稅：

（316-12-76）×20％=45.6（萬元）

作為有限公司，其三個納稅事項合計應當繳納個人所得稅與企業所得稅為：

0+76+45.6=121.6（萬元）

然后再計算出投資人經營這個公司，在所得稅上的稅收負擔率為：

121.6÷316×100％=38.48％

（3）階段結論。

將兩種性質企業的稅收負擔進行比較，有限公司的稅收負擔水平比合伙企業的稅收負擔水平高8.95個百分點（38.48％-29.53％）。在這樣的情況下，顯然有限責任公司的稅收負擔比較高。

也就是說，從稅收的角度講，李睿坤和他的朋友應當注冊合伙資企業比較好。

分析結論：

如果不做任何策劃，通過上述分析我們可以發現，他們應當設立一個合伙企業去做經營。

那么，這個結論是不是絕對正確的呢？下面我們先對相關因子做些調整，然后做具體分析。

（4）策劃后的稅收負擔情況分析。

適當提高投資人月工資，為8000元下稅收負擔水平。

假設在他們注冊成立的有限公司的基礎上進行進一步分析，兩個人股權所占比重各為50％（現實生活中這種情況很少出現，這里的假設為了公平）。在新稅法條件下，有限責任公司所發生的合理性工資可以在企業所得稅前列支。這里我們假設將兩個老板的月工資以每月8000元發放，即全年發放工資9.6萬元，并且已經得到當地主管稅務機關的認可。

其一，工資的稅收負擔。公司如果給老板李睿坤每月發放8000元工資，則其投資者個人年度工資薪金收入應繳納個人所得稅：

[（9.6-6）×3％]×2=0.216（萬元）

其二，企業所得稅。公司年度應繳納企業所得稅：

該公司在支付了兩個股東的全年的工資合計19.2萬元以后，其利潤為296.8萬元（316-9.6×2），已經低于300萬元。

根據財政部和稅務總局在《關于實施小微企業普惠性稅收減免政策的通知》（財稅〔2019〕13號）的規定，對小型微利企業年應納稅所得額不超過100萬元的部分，減按25％計入應納稅所得額，按20％的稅率繳納企業所得稅；對年應納稅所得額超過100萬元但不超過300萬元的部分，減按50％計入應納稅所得額，按20％的稅率繳納企業所得稅。

上述小型微利企業指從事國家非限制和禁止行業，且同時符合年度應納稅所得額不超過300萬元、從業人數不超過300人、資產總額不超過5000萬元等三個條件的企業。

從業人數，包括與企業建立勞動關系的職工人數和企業接受的勞務派遣用工人數。所稱從業人數和資產總額指標，應按企業全年的季度平均值確定。具體計算公式如下：

季度平均值=（季初值+季末值）÷2

全年季度平均值=全年各季度平均值之和÷4

年度中間開業或者終止經營活動的，以其實際經營期作為一個納稅年度確定上述相關指標。

根據上述規定，公司年度應繳納企業所得稅：

100×25％×20％+（316-100-19.2）×50％×20％

=5+19.68=24.68（萬元）

其三，紅利應繳納個人所得稅。投資者個人分回股利收入應繳納個人所得稅：

（316-9.6×2-24.68）×20％=54.424（萬元）

從投資人的角度講，其繳納個人所得稅和企業所得稅三個納稅事項合計為：

0.216+24.68+54.424=79.32（元）

然后再計算出投資人經營這個公司，在所得稅上的稅收負擔率為：

79.32÷316×100％=25.10％

后面，我們以投資人月工資為1.7萬元、4萬元、6萬元等條件下進行分別測算，并將上述分析匯總起來，就得到如下數據（見《工資與綜合稅收對照表》）。具體分析有關數據我們可以發現如下有趣的情況：如果不進行策劃，有限公司的稅收負擔水平比合伙企業的稅收負擔水平高8.95個百分點（38.48％-29.53％）。在這樣的情況下，顯然有限責任公司的稅收負擔比較高。但是，當可以在稅前列支的費用增加時，其情況就發生了變化。當工資費用增加到19.2萬元的時候，稅收負擔率就下降到25.10％，比合伙制企業的稅收負擔率低4.43個百分點。后面的情況就變化不大了。

策劃結論：

對于投資者而言，經營平臺存在稅收策劃的空間和可能。

（1）如果不做任何稅收策劃，顯然應當選擇合伙企業或者個人獨資企業

（2）如果既是投資人，又是實際經營者，在實際經營過程中就應當注意：通過費用的策劃可能影響到企業的經營成果。

（3）投資人的工資支付存在策劃的空間。

注意事項：

這里我們是通過工資選項來進行具體分析，對于老板的工資發放問題的涉稅策劃是一個復雜問題，需要全面分析和考量。這里需要提醒投資人注意的是以下三點。

（1）工資的“合理性”必須得到主管稅務機關的認可。根據現行政策，對于應當計繳企業所得稅的企業可以根據實際情況和需要核發員工的工資，包括在職投資人的工資支出，也就是稅法規定的“合理的工資”支出。在本案例中，為了分析問題方便，我們僅假設了同口徑對比分析，但是，對于一個具體公司而言，則可以在合理性上做文章。

（2）注意企業所得稅的適用稅率。本案例分析如果基于小型企業的適用稅率20％的企業所得稅，所產生的結論已經十分明顯，但是對企業的財務核算提出更高的要求，否則，一旦計稅利潤超過標準，企業的稅收負擔就會相應的上升5個百分點。

（3）注意小型企業的標準。我國適用低稅率的小型企業有三個臨界點：一是年度應納稅所得額；二是從業人數；三是資產總額。而三個標準又會發生階段性變化，因此，納稅人需要根據政策的變化隨時調整。