利用行業議稅收　農業免稅風險多

在我國，農業是國民經濟的基礎，所以在稅收上對農業制定了許多優惠和扶持性政策。而對于納稅人而言，存在一個普遍的認識，認為只要是優惠政策都要爭取利用。但事實上并非如此。

企業情況：

金沙面粉制造有限公司是一家糧食加工企業，主要從事面粉的加工和銷售，2018年度實現銷售2.8億元，是增值稅一般納稅人。2019年3月18日當地主管稅務機關對該企業2015年1月1日到2018年12月31日的納稅情況進行了檢查，發現該企業偷稅150.38萬元。這讓該企業的負責人王小民十分不理解。于是找到咨詢專家。

現場調研：

咨詢專家到該企業的現場進行了全面的調研，發現如下情況。

僅以該企業2018年度的銷售情況為例：全年購進小麥156078751.08元，實現面粉銷售總額為120363780.33元（不含稅價），免稅產品麩皮銷售總額為31447027.11元，這樣，該企業全年銷售免稅產品麩皮應該繳納增值稅584308.63元。

由于在生產面粉過程中同時產生大量的麩皮，這種麩皮主要銷售給當地的養魚專業戶。2001年初，經有權部門鑒定為飼料，該企業在稅收上享受免稅待遇。

政策分析：

我國在稅收方面對農業是持扶持態度的，但是，有關政策幾經變化。由于當時我國農產品收購的進項稅抵扣率為10％，而銷項稅的適用稅率為13％，在這樣的情況下，該公司銷售飼料享受免稅待遇還是有利可圖的。但是，《財政部國家稅務總局關于提高農產品進項稅抵扣率的通知》（財稅〔2002〕12號），明確從2002年1月1日起，增值稅一般納稅人購進農業生產者銷售的免稅農業產品的進項稅額扣除率由10％提高到13％。

《財政部稅務總局關于簡并增值稅稅率有關政策的通知》（財稅〔2017〕37號）明確自2017年7月1日起，簡并增值稅稅率結構，取消13％的增值稅稅率，農產品的適用稅率改為11％。《財政部稅務總局關于調整增值稅稅率的通知》（財稅〔2018〕32號）則明確自2018年5月1日起：一是納稅人發生增值稅應稅銷售行為或者進口貨物，原適用17％和11％稅率的，稅率分別調整為16％、10％。二是納稅人購進農產品，原適用11％扣除率的，扣除率調整為10％。三是納稅人購進用于生產銷售或委托加工16％稅率貨物的農產品，按照12％的扣除率計算進項稅額。

《財政部稅務總局海關總署關于深化增值稅改革有關政策的公告》（財政部稅務總局海關總署公告2019年第39號）則進一步明確自2019年4月1日起：一是增值稅一般納稅人（以下稱納稅人）發生增值稅應稅銷售行為或者進口貨物，原適用16％稅率的，稅率調整為13％；原適用10％稅率的，稅率調整為9％。二是納稅人購進農產品，原適用10％扣除率的，扣除率調整為9％。納稅人購進用于生產或者委托加工13％稅率貨物的農產品，按照10％的扣除率計算進項稅額。（加計扣除1％）

由此可見，該公司銷售飼料享受免稅待遇，不僅得不到好處，相反，還要倒貼稅款，僅2018年就是58萬元。為什么會出現享受免稅待遇而實際上得不到實惠的現象呢？下面我們來進行政策分析。

在當時政策且正常納稅條件下，作為一般納稅人的以農產品為原料的納稅人從農業生產者處收購100元的農產品，然后如果以原價銷售出去。則經營企業在采購環節所取得的增值稅進項稅額為：9元（100×9％），而銷項稅額為8.26元（100÷1.09×9％），作為一般納稅人的經營單位經營100元農產品就應繳納增值稅-0.74元（8.26-9）。

也就是說，在現行政策條件下進行正常的申報納稅，作為一般納稅人的經營單位通過農產品生產者收購的農產品按原價每經銷100元的農產品，不僅不用繳納增值稅，而且還可以獲得0.74元的收益。

對于以農產品作為原料的生產和經營者來講，如果享受免稅政策的情況就不同了。根據現行稅法規定，銷售免稅產品的，在銷售環節免征銷項稅額，同時，在購進環節發生的進項稅額也不允許抵扣。這樣，對于以農產品為原料的生產和經營者來講，其購進農產品所含的進項稅額在會計上就應該做“進項稅額轉出”處理。

金沙面粉制造有限公司是從事面粉的生產和銷售，其經營過程是：從農業生產者手中收購小麥，經過加工生產出面粉和麩皮。其中的麩皮作為飼料銷售，該企業按照法定程序完成了免稅申請手續，經省級稅務機關批準享受免征增值稅的稅收優惠待遇。因此，該企業屬于兼營免稅項目的行為，每月都根據稅法規定結轉免稅貨物的進項稅額（稅務機關確認兼營免稅貨物的在計算免稅貨物的進項稅額轉出的公式為：全部進項稅額×免稅銷售總額/全部銷售收入）。從最近幾年的經營情況測算結果來看，該企業產品的銷售毛利只有6.79％。因為享受減免稅，企業每生產100元免稅產品，實際就要倒貼稅款3.21元，并且免稅產品銷售越多，貼稅額也就會越大。如果不享受免稅待遇，企業就可以從國家稅收上獲得10％的“補貼”，這樣，享受稅收優惠倒反而不劃算。

金沙面粉制造有限公司的免稅問題在全國來講也許不是個別的。其中所反映的情況卻是值得人們深思。從增值稅的原理而言，銷售免稅產品其進項稅額應該轉出，這在我國的其他免稅產品銷售過程中都是這樣執行，納稅人并未對這個操作原理提出異議。而作為免稅農產品，其情況就有例外，因為對于農產品的稅法規定有其特殊性，稅法規定，購進農產品按其買價作為計算依據扣除10％的進項稅額，而在銷售環節則以不含稅銷售額作為計算依據按10％計算銷項稅額，這就形成了“高扣低征”的現象。

策劃建議：

放棄稅收減免優惠。

專家點評：

《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第三十六條納稅人銷售貨物或者應稅勞務適用免稅規定的，可以放棄免稅，依照條例的規定繳納增值稅。放棄免稅后，36個月內不得再申請免稅。另外，近期增值稅政策幾經調整，納稅人在執行相關政策的過程中，需要注意把握時間節點和適用稅率的變化。

而從納稅人的角度講，人們應該建立這樣的概念，我國的稅收優惠政策的制定，是從一個區域或者一個行業的角度考慮的，有其宏觀的意義。但是對于某些納稅人而言，并非所有的優惠政策都適合自己。納稅人面對一些稅收優惠政策就應進行分析和策劃：這個稅收政策對本企業而言，是否具有實質性優惠？如果確實有優惠，我們就去爭取享受，否則還是等一等，通過進一步分析和論證之后再說。我國稅收政策對農產品歷來都是采取優惠和照顧性的，絕大多數納稅人都能夠從中獲得好處。對于金沙面粉制造有限公司而言，為什么享受了免稅待遇反而要多繳稅呢？其根本原因就是該公司所生產和銷售的免稅產品的毛利率太低，如果該公司的毛利率大于10％（在不考慮經營過程中損耗的前提下）就不存在這個問題。因此，對于納稅人來說，某一項稅收優惠政策自己是否能夠去享受，應該首先算一筆賬。