第二節(jié) 要素費(fèi)用的歸集和分配概述

一、要素費(fèi)用含義和種類

企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程，是勞動(dòng)對(duì)象、勞動(dòng)資料（工具）和活勞動(dòng)等的耗費(fèi)過(guò)程，這些耗費(fèi)的貨幣表現(xiàn)就是費(fèi)用。費(fèi)用按照經(jīng)濟(jì)內(nèi)容（性質(zhì)）劃分，可分為勞動(dòng)對(duì)象耗費(fèi)、勞動(dòng)資料耗費(fèi)、活勞動(dòng)耗費(fèi)及其他耗費(fèi)。這四類便是企業(yè)費(fèi)用的四大構(gòu)成要素，簡(jiǎn)稱要素費(fèi)用。該四大要素可進(jìn)一步細(xì)分為以下項(xiàng)目：

（1）外購(gòu)材料：指企業(yè)為進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)而耗用的一切從外部購(gòu)進(jìn)的原料及主要材料、半成品、輔助材料、包裝物、修理用備件和低值易耗品等。

（2）外購(gòu)燃料：指企業(yè)為進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)而耗費(fèi)的一切從外部購(gòu)進(jìn)的各種燃料，包括固體、液體、氣體燃料。

（3）外購(gòu)動(dòng)力：指企業(yè)為進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)而耗用的從外部購(gòu)進(jìn)的各種動(dòng)力，如電力、熱力和蒸汽。

（4）職工薪酬：指所有應(yīng)計(jì)入各項(xiàng)費(fèi)用的職工薪酬，包括：職工工資、獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼，職工福利費(fèi)，五項(xiàng)社會(huì)保險(xiǎn)（醫(yī)療險(xiǎn)、養(yǎng)老險(xiǎn)、失業(yè)險(xiǎn)、工傷險(xiǎn)和生育險(xiǎn)等），住房公積金，工會(huì)經(jīng)費(fèi)和職工教育經(jīng)費(fèi)，非貨幣性福利，辭退福利（因解除與職工的勞動(dòng)關(guān)系給予的補(bǔ)償）以及其他與獲得職工提供的服務(wù)相關(guān)的支出。

（5）折舊費(fèi)：指企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算提取的固定資產(chǎn)的損耗價(jià)值。

（6）利息費(fèi)用：指企業(yè)借入款項(xiàng)發(fā)生的利息凈支出（借款利息費(fèi)用減去利息收入后的凈額）。

（7）稅金：指企業(yè)在管理費(fèi)用中列支的四項(xiàng)稅金，包括：房產(chǎn)稅、印花稅、車船使用稅和土地使用稅。

（8）其他費(fèi)用：指不屬于以上各要素的費(fèi)用，例如：郵電費(fèi)、租賃費(fèi)和外部加工費(fèi)等。

要素費(fèi)用是一種反映費(fèi)用原始形態(tài)的分類。將費(fèi)用劃分為若干要素進(jìn)行反映與核算，可以明確地反映出各要素費(fèi)用的耗費(fèi)情況，并能將物化勞動(dòng)的耗費(fèi)明顯劃分出來(lái)，為國(guó)家計(jì)算國(guó)民收入提供數(shù)據(jù)資料，也可為企業(yè)控制流動(dòng)資金占用以及編制材料采購(gòu)計(jì)劃提供依據(jù)。但是這種分類核算的不足之處在于不能反映各種費(fèi)用的經(jīng)濟(jì)用途以及它們與產(chǎn)品之間的關(guān)系，不便于分析這些費(fèi)用的支出是否節(jié)約、合理。為了彌補(bǔ)費(fèi)用按經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類的不足，企業(yè)在要素費(fèi)用歸集的會(huì)計(jì)處理中是依據(jù)費(fèi)用的經(jīng)濟(jì)用途將其歸入不同的賬戶中，這就意味著對(duì)成本、費(fèi)用的管理，管理者不僅應(yīng)關(guān)注發(fā)生哪些性質(zhì)的費(fèi)用，更應(yīng)關(guān)注哪些費(fèi)用被什么部門用于哪些方面，以便于分析這些費(fèi)用開(kāi)支的合理性。

二、要素費(fèi)用的歸集

要素費(fèi)用的歸集是指根據(jù)要素費(fèi)用的用途和使用部門的不同而歸入不同的費(fèi)用、成本賬戶進(jìn)行的確認(rèn)和記錄的過(guò)程。如產(chǎn)品生產(chǎn)直接耗用的外購(gòu)材料、外購(gòu)燃料和動(dòng)力、人工費(fèi)等要素費(fèi)用直接計(jì)入“生產(chǎn)成本”賬戶；生產(chǎn)單位（分廠、車間）為組織和管理生產(chǎn)耗用的外購(gòu)材料、燃料和動(dòng)力、管理人員職工薪酬等要素費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入“制造費(fèi)用”賬戶；行政管理部門為組織和管理企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)發(fā)生的各項(xiàng)要素費(fèi)用，則應(yīng)計(jì)入“管理費(fèi)用”賬戶等。要素費(fèi)用按用途和使用部門的不同而歸入不同的費(fèi)用、成本賬戶的做法，正是功能性利潤(rùn)表對(duì)成本核算要求的具體表現(xiàn)之一。

三、要素費(fèi)用的分配

生產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生的材料、燃料及動(dòng)力、人工費(fèi)（職工薪酬）等各項(xiàng)要素費(fèi)用，按照“誰(shuí)受益、誰(shuí)負(fù)擔(dān)、受益多負(fù)擔(dān)多”的基本原則進(jìn)行分配，即受益對(duì)象是這些要素費(fèi)用的最終承擔(dān)者。對(duì)于直接用于某一具體成本對(duì)象（如某種產(chǎn)品、某批次或某步驟產(chǎn)品）生產(chǎn)，且專門設(shè)有成本項(xiàng)目的費(fèi)用，應(yīng)直接計(jì)入基本生產(chǎn)成本的該種產(chǎn)品成本明細(xì)賬的有關(guān)成本項(xiàng)目；如果是幾個(gè)成本對(duì)象共同耗用或受益的間接計(jì)入費(fèi)用（包括直接生產(chǎn)費(fèi)用和間接生產(chǎn)費(fèi)用），則應(yīng)采用適當(dāng)?shù)姆峙浞椒ǎ峙溆?jì)入各種產(chǎn)品成本明細(xì)賬的有關(guān)項(xiàng)目。其分配過(guò)程如下：

（一）選擇合適的分配標(biāo)準(zhǔn)

選擇合適的分配標(biāo)準(zhǔn)是保證分配結(jié)果合理、準(zhǔn)確的前提，必須遵循“合理、簡(jiǎn)便”的原則同時(shí)兼顧費(fèi)用的性質(zhì)和特點(diǎn)加以考慮。所謂“合理”是指所選擇的分配標(biāo)準(zhǔn)必須與費(fèi)用發(fā)生的大小相關(guān)聯(lián)；“簡(jiǎn)便”是指分配標(biāo)準(zhǔn)的有關(guān)資料要便于獲取，可能有些分配標(biāo)準(zhǔn)與費(fèi)用發(fā)生大小相關(guān)性非常強(qiáng)，但要獲取其有關(guān)數(shù)據(jù)太困難，這樣的分配標(biāo)準(zhǔn)也應(yīng)放棄。如產(chǎn)品耗用的材料費(fèi)用，可考慮選擇產(chǎn)品產(chǎn)量、產(chǎn)品重量、體積、定額消耗量等作為分配標(biāo)準(zhǔn)；制造費(fèi)用的分配可選擇生產(chǎn)工時(shí)、機(jī)器工時(shí)等。

（二）分配方法

根據(jù)選擇的分配標(biāo)準(zhǔn)確定相應(yīng)的分配方法，并以此命名。如材料費(fèi)用選擇定額消耗量為分配標(biāo)準(zhǔn)，分配方法稱為定額消耗量比例分配法；如選擇產(chǎn)品產(chǎn)量為分配標(biāo)準(zhǔn)，則稱為產(chǎn)量比例分配法等。分配間接計(jì)入費(fèi)用的計(jì)算公式可概括為

某受益對(duì)象應(yīng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用=該對(duì)象的分配標(biāo)準(zhǔn)×費(fèi)用分配率

（三）填制要素費(fèi)用分配表

采用一定的分配方法分配間接計(jì)入費(fèi)用，從會(huì)計(jì)的角度而言，這種分配的過(guò)程和結(jié)果是通過(guò)編制一定格式的“費(fèi)用分配表”實(shí)現(xiàn)的，這與期末的試算平衡是通過(guò)編制“試算平衡表”實(shí)現(xiàn)有異曲同工之處。

費(fèi)用的性質(zhì)和用途的不同，使得不同的要素費(fèi)用分配表（僅反映間接計(jì)入費(fèi)用分配內(nèi)容）及要素費(fèi)用歸集分配表在具體格式上存在一定的差異，設(shè)置費(fèi)用分配表應(yīng)考慮費(fèi)用發(fā)生的特點(diǎn)及具體情況。費(fèi)用分配表的參考格式如表2-1所示。

表2-1 ××費(fèi)用分配表