第二節 復式記賬法

在經濟業務發生之后，會計必須運用記賬方法，將經濟業務對企業各會計要素，即資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤的影響，結合會計確認、計量，轉換為會計語言，才能登記賬簿和編制財務會計報告。記賬方法是根據一定的記賬原理、記賬規則、記賬符號，記錄經濟業務的一種專門方法，包括單式記賬法和復式記賬法。

單式記賬法是指對所發生的經濟業務，只在一個賬戶中進行單方面記錄的記賬方法。例如，企業用銀行存款購買原材料的業務發生以后，只在賬戶中登記銀行存款的付款業務，而對原材料的收進業務，不做相應的記錄。這種記賬方法的優點是操作簡單，缺點是對經濟業務的反映片面，無法反映經濟業務的來龍去脈，也不利于檢查賬務處理是否正確。自從進入近代會計階段以后，單式記賬法就逐漸退出了歷史舞臺。

復式記賬法是指對所發生的經濟業務，都要以相等的金額，在相互關聯的兩個或兩個以上的賬戶中進行記錄的記賬方法。以銷售業務為例，某商店銷售了1000元的大米，并收到現金，則應同時記錄現金增加1000元和收入增加1000元，說明銷售這一業務一方面增加了商店的現金資產，另一方面也增加了商店的收入。從這個例子可以看出，復式記賬法對經濟業務的反映系統而且全面，準確記錄了現金和存貨兩項資產的變動，同時也使得經濟業務的會計記錄便于相互核對，有利于減少記賬差錯。

一、借貸記賬法的概念

借貸記賬法是目前世界上最科學、應用最為廣泛的復式記賬法。借貸記賬法是按照復式記賬原理，以“借”和“貸”兩個字作為記賬符號，對發生的每一筆經濟業務，都要以相等的金額、相反的方向，在兩個或兩個以上相互聯系的賬戶中進行連續、分類的登記的方法。

借貸記賬法最早出現于13～14世紀的意大利，當時，意大利沿海城市的商品經濟特別是海上貿易已經有很大的發展，在商品交換中，為了適應借貸資本和商業資本經營者管理的需要，逐步形成了這種記賬方法。借貸記賬法的“借”和“貸”兩個字最初是從借貸資本家的角度來解釋的。借貸資本家以經營貨幣資金為主要業務，對于收進來的存款，記在貸主（creditor）的名下，表示自身債務即“欠人”的增加；對于付出去的放款，記在借主（debtor）的名下，表示自身債權即“人欠”的增加。最初，“借”和“貸”兩個字反映的是借貸資本家的債權、債務及其增減變化。但是，隨著商品經濟的發展，借貸記賬法得到廣泛的運用，所記錄的經濟業務也不再限于貨幣資金的借貸，而是擴大到財產物資增減變化和經營損益等的增減變化。這樣，“借”和“貸”兩個字逐漸演變成純粹的記賬符號，失去了原來字面上的意義，成為會計上的專門術語。到了15世紀，借貸記賬法逐漸完備，被用來反映資本的存在形態和所有者權益的增減變化。與此同時，西方國家的會計學者提出了借貸記賬法的理論依據，即“資產＝負債+資本”的平衡等式，并根據這個理論確立了借貸記賬法的記賬規則，從而使借貸記賬法日臻完善，為世界各地普遍采用。我國于1993年實施的《企業會計準則——基本會計準則》明確規定，我國境內所有企業在進行會計核算時，必須統一采用借貸記賬法。目前，即使行政事業單位，也都采用借貸記賬法。

二、借貸記賬法的記賬符號

記賬符號是指會計核算中采用的一種抽象標記，表示經濟業務的增減變動和記賬方向。借貸記賬法以“借”和“貸”作為記賬符號，“借”（英文簡寫Dr）表示記入賬戶的借方，“貸”（英文簡寫Cr）表示記入賬戶的貸方。

在借貸記賬法下，“借”和“貸”作為記賬符號對會計等式兩邊的會計要素規定了相反的含義，即總體來看，無論是“借”還是“貸”，都既表示增加，又表示減少。具體來看，“借”對會計等式左邊的賬戶，即資產、費用類賬戶表示增加，對會計等式右邊的賬戶，即負債、所有者權益、收入和利潤賬戶表示減少；“貸”對會計等式左邊的資產、費用類賬戶表示減少，對會計等式右邊的負債、所有者權益、收入和利潤類賬戶表示增加。

三、借貸記賬法的賬戶結構

在借貸記賬法下，任何賬戶都分為借方、貸方，賬戶的左邊稱為借方，賬戶的右方稱為貸方。記賬時，賬戶的借方和貸方必須做相反方向的記錄，也就是說，對于每一個賬戶來說，如果借方用來登記增加額，則貸方就用來登記減少額；如果借方用來登記減少額，則貸方就用來登記增加額。在一個會計期間內，借方登記的合計數稱為借方發生額，貸方登記的合計數稱為貸方的發生額。那么，對于資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤類等賬戶，究竟用哪一方來登記增加額，用哪一方來登記減少額呢？這要根據各個賬戶反映的經濟內容，也就是由其性質來決定。

下面分別說明借貸記賬法下各類賬戶的結構。

資產是對資金或資源的占用。對于資產類賬戶，其賬戶結構是借方登記增加額，貸方登記減少額，期末余額一般在借方。例如，企業從銀行提取現金10000元，應記在“庫存現金”賬戶的借方，表示庫存現金的增加；同時應記在“銀行存款”賬戶的貸方，表示銀行存款的減少。資產類賬戶期末余額計算公式如下：

資產類賬戶期末借方余額＝期初借方余額+本期借方發生額-本期貸方發生額

資產類賬戶簡化結構如圖3-1所示。

負債和所有者權益是企業的資金來源，它們與資產（資金或資源的占用）是相對的兩個方面。前者反映資金從何處來，后者反映資金用到哪里去。例如，企業可以從銀行取得貸款，然后用這筆貸款購買固定資產。因此，負債和所有者權益類賬戶的結構正好與資產類賬戶的結構相反，其借方登記負債及所有者權益的減少額，貸方登記負債及所有者權益的增加額，賬戶的期末余額一般在貸方。例如，企業從銀行取得短期借款10萬元，收到貸款時應貸記“短期借款”賬戶，表示負債的增加；還款時應借記“短期借款”賬戶，表示負債的減少（清償）。該類賬戶期末余額的計算公式如下：

負債及所有者權益賬戶期末貸方余額＝期初貸方余額+本期貸方發生額-本期借方發生額

負債及所有者權益類賬戶簡化結構如圖3-2所示。

費用是企業生產經營過程中對資金或資源的一種消耗，與資產占用資金類似，所有費用類賬戶的結構與資產類賬戶相同。借方登記費用的增加額，貸方登記費用的減少（轉銷）額。例如，企業支付廣告費1萬元，應借記“銷售費用”賬戶，表示費用的增加。由于借方登記的費用增加額一般在期末都要通過貸方轉出，因此費用類賬戶期末一般沒有余額。費用類賬戶簡化結構如圖3-3所示。

收入可以為企業帶來資金或資源的流入，與負債和所有者權益類似，因此收入類賬戶的結構是借方登記收入的減少（轉銷）額，貸方登記收入的增加額。例如，企業銷售商品取得收入5萬元，應貸記“主營業務收入”賬戶，表示收入的增加。由于貸方登記的收入增加額一般在期末要通過借方轉出，所以收入類賬戶通常也沒有期末余額。收入類賬戶簡化結構如圖3-4所示。

利潤和收入一樣，可以為企業帶來資金或資源的流入，因此利潤類賬戶的結構是借方登記利潤的增加額，貸方登記利潤的減少額；期末如有余額，則在貸方。利潤類賬戶簡化結構如圖3-5所示。

根據上述內容，我們可將借貸記賬法下各類賬戶的結構歸納如表3-1所示。

四、借貸記賬法的記賬規則

按照復式記賬的原理，借貸記賬法的記賬規則可以表述為“有借必有貸，借貸必相等”。任何一筆經濟業務都必須同時分別記錄到兩個或兩個以上的賬戶中去；所記錄的賬戶必須包括借、貸兩個記賬方向，不能只記入借方或只記入貸方；借貸金額的合計必須相等。在較為簡單的經濟業務中，會計記錄可能只包括一個借方和一個貸方，而對于有些復雜的經濟業務，需要將其登記在一個賬戶的借方或幾個賬戶的貸方，或者登記在一個賬戶的貸方或幾個賬戶的借方，但借貸雙方的金額都必須相等。