第三節 會計信息的生成

一、會計信息生成的前提——會計假設

會計賴以活動的客觀經濟環境存在著許多不確定性，會計人員在進行會計處理時難免運用判斷、估計。為了避免判斷和估計的隨意性，保證會計信息質量，會計人員需要做出普遍認可的假定，這些假定是會計信息生成的前提條件。會計假設包括會計主體、持續經營、會計期間和貨幣計量，它們分別從空間、時間和計量單位上對會計信息的生成活動進行了限制。

（一）會計主體

會計主體是指會計為之服務的特定單位。會計主體假設是對會計信息生成活動的空間范圍的限定。它要求會計核算應當以企業發生的各項經濟業務為對象，記錄和反映企業本身的生產經營活動。一個單位要想運用會計為之服務，它必須成為一個會計主體。

會計主體是獨立核算的經濟實體，它包括：進行特定生產經營活動的企業和執行特定社會職能的機關事業單位；具有獨立資金并能單獨核算生產經營成果的企業內部單位、擁有自己的收支并能單獨核算事業成果的機關事業的內部單位；由若干獨立企業組成需要編制合并財務報表的公司或企業集團。

會計核算遵循會計主體假設，有利于把會計主體與主體所有者和經營者自身的財務收支嚴格區分開來，有利于把會計為之服務的主體與其他會計主體的活動嚴格區分開來。這樣，會計只是計量和報告特定主體經營活動和財務活動的結果，從而可以正確反映企業管理當局對投資人所負的受托責任，明確了處理各種會計業務所應持有的立場。

（二）持續經營

持續經營是指企業的存在沒有時間限制，可以持續它的經營活動。生產的連續性是任何社會生產方式下的普遍規律，生產經營過程構成再生產過程的一個環節，但企業總要經歷新陳代謝的變化過程，從而出現持續經營、間斷經營和結束經營的情況。這種不確定性給會計處理帶來了困難。因此，會計中提出了持續經營的假設。

持續經營假設是對會計核算時間無限性的規定。它要求會計核算應當以企業持續、正常的生產經營活動為前提，連續記錄和報告企業的經營活動和結果。會計計量特別是資產的計價、費用的分攤、收益的確定都必須按持續經營的觀點處理，除非企業已經破產，否則都不應建立在企業即將破產清算的基礎之上。

會計核算遵循持續經營假設，能夠合理解決企業資產與負債的計量、費用與成本的分配問題。

（三）會計期間

會計期間是將企業川流不息的經營活動劃分為若干個相等的區間，在連續反映的基礎上，分期進行會計核算，編制財務報表，定期反映企業某一期間的經營活動和成果。

會計期間假設是對持續經營假設的必要補充，是對會計核算時間有效性的規定。按照持續經營假設，企業的存在是沒有時間限制的，而會計信息用戶又需要得到反映某一會計期間的會計信息。所以，有必要在持續經營假設的基礎上提出會計期間假設。我國會計期間采用的是公歷歷年制，即公歷1月1日至12月31日為一個會計年度。

會計核算遵循會計期間假設，不僅有利于分期進行會計核算，編制財務報表；還有利于采用特殊的會計程序和方法，劃清各個會計期間的經營業績和經濟責任。

（四）貨幣計量

貨幣計量是指以貨幣為計量尺度，以名義貨幣單位為計量的單位，進行會計核算。經濟活動和反映經濟活動的度量本來是多種多樣的，但由于創造商品使用價值的具體勞動的差異帶來了使用價值的差異，從而使使用價值量度的應用受到了限制。同時，由于會計所反映的經濟活動與價值形式密不可分，所以，會計計量不得不以價值量度來反映會計主體的經濟活動，這就形成了貨幣計量假設。

貨幣計量假設要求會計核算必須確定一種貨幣為記賬本位幣。比如：我國是以人民幣為記賬本位幣。業務收支以外幣為主的企業和境外企業也可設定某種外幣為記賬本位幣，但在編制財務報表時，應換算成人民幣反映。

貨幣計量假設還附帶一個假設，即幣值不變?，F實經濟生活中的貨幣價值并非一個永恒不變的量，貨幣幣值的經常變動會影響會計計量信息的可靠性，因此，貨幣計量假設是以幣值不變為前提的，它要求用作計量單位的貨幣的購買力是固定不變的。

會計核算遵循貨幣計量假設，有利于以貨幣為綜合計量單位來計量、記錄企業的經濟活動并報告其結果，使有關企業的經濟活動情況數量化和綜合化，從而使會計信息用戶占有更充分的會計信息。值得注意的是，在現實中，通貨膨脹和通貨緊縮可能降低或提高貨幣的購買力，對幣值產生影響，從而使單位貨幣所包含的價值量隨著現行價格的波動而變化。這時，幣值不變假設的缺陷就暴露出來，資產不能反映其真實價值，影響了會計信息的質量。

二、會計信息生成的規范

（一）會計基礎——權責發生制

為了保證會計信息的有用性，正確劃分各個會計期間的收入和費用，正確確定各個會計期間的損益，必須確定會計計量的基礎。我國《企業會計準則》基本準則中規定，我國采用“權責發生制”作為會計基礎。企業會計的確認、計量和報告應當以權責發生制為基礎。

以收入是否實現、費用是否發生為標準，確認各個會計期間的收入和費用。權責發生制要求：凡是在本會計期間已經實現的收入，不論是否收到款項，都應作為本會計期間的收入入賬；凡是在本會計期間發生的費用，不論是否付出款項，都應作為本會計期間的費用入賬。換言之，凡是不屬于本會計期間的收入，即使收到款項，也不應作為本會計期間的收入入賬；凡是不屬于本會計期間的費用，即使付出款項，也不應作為本會計期間的費用入賬。采用權責發生制有利于準確劃分不同會計期間的收入和費用，通過收入與費用的比較，正確確定經營成果。

收付實現制是與權責發生制相對應的一種會計基礎，它是以收到或支付的現金作為確認收入和費用等的依據。目前，我國的行政單位會計采用收付實現制，事業單位會計大部分也采用收付實現制（經營業務除外）。

（二）會計要素的計量屬性

會計計量是為了將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于財務報表而確定其金額的過程。企業應當按照規定的會計計量屬性進行計量，確定相關金額。

1．歷史成本

歷史成本又稱實際成本，是指取得或制造某項財產物資時所實際支付的現金或其他等價物。在歷史成本計量下，資產按照其購置時支付的現金或者現金等價物的金額，或者按照購置資產時所付出的對價的公允價值計量。負債按照其因承擔現時義務而實際收到的款項或者資產的金額，或者承擔現時義務的合同金額，或者按照日常活動中為償還負債預期需要支付的現金或者現金等價物的金額計量。

2．重置成本

重置成本又稱現行成本，是指按照當前市場條件，重新取得同樣一項資產所需支付的現金或者現金等價物金額。在重置成本計量下，資產按照現在購買相同或者相似資產所需支付的現金或者現金等價物的金額計量。負債按照在償付該項債務所需支付的現金或者現金等價物的金額計量。在實務中，重置成本多應用于盤盈固定資產的計量。

3．可變現凈值

可變現凈值，是指在正常生產經營過程中，以預計售價減去進一步加工成本和預計銷售費用以及相關稅費后的凈值。在可變現凈值計量下，資產按照其正常對外銷售所能收到現金或者現金等價物的金額扣減該資產至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額計量?？勺儸F凈值通常應用于存貨的期末計價。

4．現值

現值是指對未來現金流量以恰當的折現率進行折現后的價值，是考慮貨幣時間價值的一種計量屬性。在現值計量下，資產按照預計從其持續使用和最終處置中所產生的未來凈現金流入量的折現金額計量，負債按照預計期限內需要償還的未來凈現金流出量的折現金額計量。現值通常用于非流動資產可收回金額和以攤余成本計量的金融資產價值的確定。

5．公允價值

公允價值，是指市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售一項資產所能收到或者轉移一項負債所需支付的價格。

三、會計生成信息的內容——會計要素

會計是以貨幣形式反映企業的經濟活動，會計生成的信息是關于經濟活動的信息。經濟活動千姿百態，千變萬化。從會計的角度看，經濟活動是由各種各樣的經濟事項組成的。所謂經濟事項是指在企業經濟活動中發生的、需要由會計反映的一切經濟業務，比如事件、事情或狀況。在企業實際中，經濟事項也是多種多樣、紛繁復雜的。如果會計不對這些復雜的經濟事項引起變化的項目進行分類，很難想象會計能夠提供多少有用的會計信息。所以，會計必須對經濟事項引起變化的項目進行適當的歸類，并為每一類別取一個名稱，這就是會計要素。

會計要素是對經濟事項引起變化的項目所做的歸類。按照會計要素所處的狀態，會計要素可以分為靜態會計要素和動態會計要素兩類。

（一）靜態會計要素

靜態會計要素描述一瞬間的資產和對資產的要求權，反映企業在一定日期的財務狀況，包括資產、負債和所有者權益。

1．資產

資產是指企業過去的交易、事項形成并由企業擁有或者控制的資源，該資源預期會給企業帶來經濟利益。企業資產按照流動性（資產的周轉、變現能力）可以分為流動資產和非流動資產。

（1）流動資產。流動資產是指可以在一年或者超過一年的一個營業周期內變現、出售或耗用的資產。生產企業的一個營業周期是指從貨幣資金購買原材料到生產的產品銷售出去，并轉化為貨幣資金所需要的時間。企業的流動資產包括貨幣資金（如庫存現金、銀行存款等）、交易性金融資產、應收票據、應收賬款、預付賬款、其他應收款、存貨（原材料、在產品、庫存商品、包裝物、低值易耗品等）等。

（2）非流動資產。流動資產以外的資產為非流動資產。按其性質分為債權投資、其他債權投資、投資性房地產、固定資產、無形資產、長期待攤費用、其他非流動資產等。

2．負債

負債是企業過去的交易、事項形成的現時義務，履行該義務預期會導致經濟利益流出企業。它是企業債權人對企業資產的要求權，是企業對債權人所承擔的經濟責任。負債按償還期限的長短，可分為流動負債和非流動負債。

（1）流動負債。流動負債是指在一年或者超過一年的一個營業周期內需要償還的債務，包括短期借款、應付票據、應付賬款、預收賬款、應付職工薪酬、應交稅費、應付利潤、其他應付款等。流動負債的確認除了需注意其償還期限短之外，還應注意其清償對象一般是流動資產。

（2）非流動負債。它是指償還期在一年或超過一年的一個營業周期以上的債務，包括長期借款、應付債券、長期應付款等。與流動負債相比，長期負債具有償還期限長、每次發生數額大、需要支付使用成本的特點。企業舉借長期負債主要是為了進行長期資產投資，如擴建廠房、購買機器設備等。

3．所有者權益

所有者權益是企業投資者對企業凈資產的要求權。所謂凈資產就是資產減去負債后的差額，它包括實收資本、資本公積、盈余公積和未分配利潤。

（1）實收資本。它是指投資者實際投入企業的財產物資。

（2）資本公積。它是指投資者實際繳入的資本超過實收資本的差額（股本溢價），直接計入所有者權益的利得和損失。

（3）其他綜合收益。它是指企業根據相關會計準則規定未在當期損益中確認的各項利得和損失。

（4）盈余公積。它是指按規定從凈利潤中提取的公積金。

（5）未分配利潤。它是指企業留待以后年度分配的利潤或本年度已經實現尚未分配的利潤。

以上三個要素反映企業的財務狀況，資產是企業擁有或控制的經濟資源，負債和所有者權益分別是債權人和所有者對企業資產的要求權。因此，它們之間的數量關系是：

資產=負債+所有者權益

資產-負債=所有者權益

（二）動態會計要素

動態會計要素描述企業在一定時期資產和對資產要求權的變動過程，反映企業在一定時期的經營成果，包括收入、費用和利潤。

1．收入

收入有廣義和狹義之分。狹義的收入，是指營業收入和投資收入，即企業銷售商品、提供勞務以及讓渡資產使用權等日?；顒又兴纬傻慕洕娴目偭魅?。企業發生營業收入時，必然引起貨幣資金或其他資產的流入，或引起負債的減少，或兩者兼而有之。企業的營業收入按照企業經營業務的主次，可以分為主營（基本）業務收入和其他業務收入。

主營（基本）業務收入在制造企業中表現為產品銷售收入，在商業企業表現為商品銷售收入，在服務行業表現為服務費收入。

其他業務收入是指主營（基本）業務收入以外的營業收入。如出售多余的材料物資所取得的收入、轉讓技術使用權的收入、出租固定資產和包裝物的租金收入。

廣義的收入，除營業收入和投資收入外，還包括營業外收入。

我國會計準則中的收入要素只是營業收入和投資收入。營業外收入作為利潤要素的組成項目。

2．費用

費用是企業在生產經營過程中發生的各種耗費。耗費的發生必然引起資產的流出，或者負債的增加，或者兩者兼而有之。企業的耗費主要包括為生產產品所發生的費用，為取得營業收入而發生的費用和支出。廣義的費用還包括生產經營過程以外的各項支出或損失。

（1）為生產產品所發生的費用。為生產產品所發生的費用就是企業產品的生產成本，包括直接費用和間接費用。其中，直接費用主要是直接材料、直接人工費用；間接費用是指與多種產品生產有關不能直接確定是生產哪種產品所引起的費用。生產成本是一種生產性質的消耗，它不意味著企業經濟資源的真正耗費，而只不過是一種經濟資源轉化成另一種經濟資源。所以，生產成本的實質仍然是企業的經濟資源。

（2）為取得營業收入而發生的費用和支出。它是企業為了銷售商品、提供勞務等日常活動所發生的經濟利益的流出。與生產成本不同，它是企業經濟資源的真正消耗。這類費用和支出包括：

主營業務成本，即已銷售產品的生產成本或已銷商品的購進成本。商業企業銷售的不是自己生產的產品而是購進的商品，所以，已銷商品的成本就是它們的購進成本。

其他業務成本，即為取得其他業務收入而發生的費用和支出，包括其他銷售的銷售成本、費用。

稅金及附加，即因企業經營活動而發生的消費稅、城市維護建設稅、資源稅和教育費附加等相關稅費。

管理費用，即企業行政部門為了組織和管理生產經營活動而發生的各種費用，如行政管理人員的工資、辦公費用以及其他管理費用。

銷售費用，即企業在銷售商品、提供勞務等日?；顒又邪l生的除營業成本以外的各項費用以及專設銷售機構的各項經費，如銷售商品的運輸費用、裝卸費用、廣告宣傳費用等。

財務費用，即企業為了籌集生產經營所需資金而發生的費用，包括利息支出、外幣匯兌損失以及相關的手續費用等。

以上管理費用、銷售費用和財務費用屬于期間費用。這種費用的效益只限于本期，應當全部計入本期損益，直接作為本期銷售收入的抵減。

3．利潤

利潤是企業一定期間的經營成果。利潤包括收入減去費用以后的差額和直接計入當期利潤的利得和損失等。

利潤表現為營業收入（主營業務收入、其他業務收入）減去營業成本（主營業務成本、其他業務成本）、稅金及附加、管理費用、銷售費用、研發費用、財務費用、資產減值損失、信用減值損失加上公允價值變動損益（減損失）、投資收益（減損失）、凈敞口套期收益（減損失）、資產處置收益（減損失）之后的差額再加上營業外收入，減去營業外支出。

以上三個要素反映企業的經營成果。它們之間的數量關系是：

收入-費用=利潤

四、會計信息生成的程序

1．會計確認

一個經濟事項的發生要進入會計系統，首先要經過會計確認。所謂會計確認，就是把一個經濟事項正式作為會計要素予以認可的會計行為。會計確認主要解決：①判斷一個經濟事項是否進入會計系統；②如果該經濟事項要進入會計系統，應以何種會計要素進入系統；③該經濟事項應當在何時進入會計系統。

按照對經濟事項確認的時間順序，會計確認可以分為初始確認和再確認。初始確認主要是針對最初輸入會計系統的經濟事項的確認。通過初始確認，有關經濟數據才能在計量后正式輸入賬簿系統。再確認是指對已經確認的經濟事項在未來發生變動或者消失，所進行的確認。因此，初始確認和再確認的關系是：初始確認是對會計信息系統輸入數據的“篩選”，再確認是對會計核算系統輸出信息的“檢驗”。前者針對應予輸入復式簿記系統的經濟數據，后者主要針對財務報表上應予揭示的信息。

2．會計計量

會計計量是會計信息生成的第二個環節。它是會計人員采用一定的計量模式，對符合會計要素定義的項目所做的貨幣量化，并產生以貨幣定量信息為主的一種會計行為。

會計計量主要解決會計要素項目的貨幣定量。會計計量的內容包括資產計量和收益計量兩大部分。資產計量是以一定的金額表現特定時點上的資產、負債和所有者權益及其變動結果，從資產計量的結果中可以了解企業的財務狀況；收益計量則是以一定的金額計量企業在一定時期內的收入與費用，并通過比較決定企業的收益，從收益計量的結果中可以確定企業的經營成果。資產計量和收益計量相互聯系、相互制約，只有將兩者有機結合起來，才能正確揭示企業的財務狀況和經營成果。

3．會計記錄

經過確認和計量后的經濟事項，必須按照一定的賬務處理程序正式進入簿記系統，以便于經過簿記系統的分類、整理、加工和轉換，最終通過財務報表系統輸出會計信息。經濟事項所經過的這一環節就是會計記錄。會計記錄就是根據一定的賬務處理程序，將已經確認、計量的經濟事項正式記入簿記系統，并進行分類整理、加工和轉換的會計行為。

會計記錄主要解決：①分類整理，即通過設置和運用賬戶，將經濟事項按會計要素的具體類別進行分類整理。②加工轉換，即將大量的分散數據加工轉換成少量的綜合數據，將原始數據加工成簿記信息。

4．會計報告

會計報告是以簿記系統加工生成的信息為基礎，按照會計信息用戶的要求進行加工和轉化，并通過財務報表將會計信息輸出系統。

會計報告主要解決：①將簿記信息轉化為會計信息。雖然經濟事項的數據經過會計記錄處理以后已經轉化為簿記信息，但是，由于簿記信息數量龐大而且分散，不利于信息的傳輸和信息用戶的利用，因此，還必須借助于會計報告對簿記信息進行加工轉化，最終生成會計信息。②將會計信息輸出會計信息生成系統。財務報表是會計信息的“物質載體”，會計信息只有通過財務報表，才能傳遞到信息用戶手中。

會計確認、計量、記錄和報告相互聯系、逐步深入，都以會計要素為其共同的對象，都以會計信息的有用性為其共同的目標，都統一于會計信息生成的過程之中，并構成會計信息生成的一般程序。

五、會計信息生成的方法

在會計確認、計量、記錄和報告的過程中，需要采用一套專門的會計信息生成方法。隨著會計的發展，會計信息生成的方法也在不斷地豐富和完善。會計信息生成的方法有設置賬戶、復式記賬、填制和審核憑證、登記賬簿、成本計算、財產清查和編制財務報表。

1．填制和審核憑證

填制和審核憑證是初步記錄經濟業務，并保證經濟業務合理性和合法性所使用的專門方法。會計憑證是證明經濟業務已經完成并作為記賬依據的一種書面證明。企業在生產經營過程中都會發生各種各樣的經濟業務。企業發生經濟業務以后，首先要通過會計憑證加以初步記錄，經審核認定后，才能作為記賬的依據。所以，填制和審核憑證是會計信息生成的第一步。

2．設置和運用賬戶

設置和運用賬戶是連續地歸類記錄經濟業務各項數據，從而提供各個會計要素動態和靜態資料所使用的專門方法。會計憑證對經濟業務的反映是零星的、分散的，必須按照會計要素項目設置和運用賬戶，對零星的、分散的數據進行系統的歸類。

3．復式記賬

復式記賬是在賬戶中，全面地、相互聯系地記錄經濟業務所使用的專門方法。企業發生的經濟業務不是孤立的，都有來龍去脈。為了真實地反映經濟業務的來龍去脈及其所引起的變化，會計人員不僅要求對一切變化了的會計要素項目進行記錄，而且要對同一經濟業務引起的變化項目聯系起來記錄。采用這種方法，不僅可以全面地反映經濟事項，而且可以通過賬戶的對應關系，檢查會計記錄的正確性。

4．設置和登記賬簿

設置和登記賬簿是序時地或分類地記錄經濟業務所使用的專門方法。企業發生的經濟業務都必須設置若干賬冊，對發生的經濟業務進行登記。

5．成本計算

成本計算是對生產經營過程中發生的耗費按照成本計算對象進行歸集，從而計算出總成本和單位成本所使用的專門方法。通常，外購材料、生產的產品和銷售的產品都應單獨進行成本計算。

6．財產清查

財產清查是核實各項財產物資、貨幣資金賬實是否相符所使用的專門方法。貨幣資金和實物資產的增減變化雖然有賬簿記錄，但由于種種原因，可能導致賬實不符，所以，需要運用財產清查的方法進行核實，以便保證會計記錄的真實性和正確性。

7．編制財務報表

編制財務報表是會計總括地和系統地提供會計信息所使用的專門方法。在日常會計核算中，有關會計數據是分散在各個會計賬戶中的。為了滿足會計信息用戶的需要，會計部門應當定期將賬戶資料加工成會計信息，通過財務報表傳輸給用戶。

會計信息生成的各種方法既獨立存在，又相互聯系，形成了一個完整的方法體系。