2.3 會計計量屬性

前文我們一直討論的是各種會計業務被分類后應該被確認為哪項會計要素，是解決定性的“是不是”問題，接下來要面對的是“是多少”的問題，即會計計量問題。會計學界最有爭議且最基本的問題，就是如何確定各項會計要素的金額，尤其是其中的資產和負債要素。這是因為會計本身就是一個計量過程，如何計量是會計的核心問題。會計計量屬性就是指用財務形式對會計要素進行定量化計量。傳統上，財務會計采用歷史成本計量模式，但隨著社會的進步和經濟的發展，企業創新業務層出不窮，對傳統的歷史成本會計計量模式提出了挑戰，呼喚多重計量屬性進入財務會計系統。我國《企業會計準則》順應了這個趨勢，對符合確認條件的會計要素按照多少金額計量，規定了五種會計計量屬性。

2.3.1 歷史成本

在歷史成本(historical cost)計量屬性下，資產按照購置時支付的現金或者現金等價物的金額，或者按照購置資產時所付出的對價的公允價值計量。負債按照因承擔現時義務而實際收到的款項或者資產的金額，或者承擔現時義務的合同金額，或者按照日常活動中為償還負債預期需要支付的現金或者現金等價物的金額計量。歷史成本就是取得資產或者背負債務時支付或收到的現金或現金等價物的金額。歷史成本計量屬性因為可靠性較高，也比較容易獲得實際數據，所以為人們廣泛接受和習慣采納，一直是會計計量中最重要、最基本的屬性。但是，在價格變動比較明顯的時候，非貨幣性項目容易被高估或低估，歷史成本計量屬性體現出局限性。

2.3.2 重置成本

在重置成本(replacement cost)計量屬性下，資產按照現在購買相同或者相似資產所需支付的現金或者現金等價物的金額計量。負債按照現在償付該項債務所需支付的現金或者現金等價物的金額計量。重置成本又被稱為現行成本(current cost)或現時投入成本(currentinput cost)，區別于現行市價(current market value)，是指現時重置一項特有資產或現時償付債務所支付的金額。由于各種成本因素和供求關系等的變動，尤其是如果存在貨幣價值較大變動的情況，現時重置的成本往往和歷史成本呈現出不同的金額，因此考慮采用重置成本計量有一定的意義。不過使用重置成本會帶來頻繁調賬的問題，因此重置成本在一定時期才會被采用。

2.3.3 可變現凈值

在可變現凈值(net realizable value)計量屬性下，資產按照其正常對外銷售所能收到現金或者現金等價物的金額扣減該資產至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額計量。可變現凈值，是指對某項資產在正常過程中可帶來的未來現金流入或將要支付的現金流出，在不考慮貨幣時間價值的情況下，進行計量的價值，因此又被稱為預期脫手價值(expect exit value)。它適用于計劃未來要進行銷售的資產或未來需清償既定數額的負債。

2.3.4 現值

在現值(present value of future cash flow)計量屬性下，資產按照預計從其持續使用和最終處置中所產生的未來凈現金流入量的折現金額計量。負債按照預計期限內需要償還的未來凈現金流出量的折現金額計量。現值就是未來現金流量的金額。現值計量在考慮貨幣的時間價值的情況下，運用適當的貼現率對預期的未來經濟利益或產生的未來現金流量進行計算。現值計量在管理會計領域得到了廣泛使用，因為其考慮因素比較全面，現在在財務會計中也得到了重視，比如資產減值的處理。但是現值屬性有獲取困難的問題，因此現實中常有通過公允價值替代它的做法。

2.3.5 公允價值

根據2014年修訂的《企業會計準則》，公允價值被定義為市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售一項資產所能收到或者轉移一項負債所需支付的價格。在企業取得資產或者承擔負債的交易中，交易價格是取得該項資產所支付或者承擔該項負債所收到的價格(即進入價格)；公允價值是出售該項資產所能收到或者轉移該項負債所需支付的價格(即脫手價格)。資產或負債的脫手價格體現了持有資產或承擔負債的市場參與者在計量日對該資產或負債相關的未來現金流入和流出的預期。

公允價值定義中的市場參與者，是指在相關資產或負債主要市場(或最有利市場)中，相互獨立的、熟悉資產或負債情況的、能夠且愿意進行資產或負債交易的買方和賣方。有序交易，是指在計量日前一段時期內相關資產或負債具有慣常市場活動的交易。清算等被迫交易不屬于有序交易。企業以公允價值計量相關資產或負債，應當假定計量日出售資產或轉移負債的有序交易發生在主要市場(或者在不存在主要市場情況下的最有利市場)中，并在當前情況下適用且有足夠可利用數據和其他信息支持的估值技術。在公允價值層次的選擇上，企業應當優先使用相同資產或負債在活躍市場的公開報價，然后使用直接輸入值或可觀察的間接輸入值，最后再使用不可觀察的輸入值。

公允價值的運用，在我國的會計準則規定中，目前主要集中于投資性房地產、長期股權投資、資產減值處理、債務重組、非貨幣性交易和金融工具等方面。公允價值如何合理確定，以及如何確保可靠性，是會計界的焦點問題所在。

以上解釋了五種會計計量屬性，歷史成本仍然是其中的計價基礎。要素的計量一般采用歷史成本，如果選用重置成本、可變現凈值、現值或公允價值計量，則需要保證兩個條件的實現：一是確認的金額可以取得；二是金額能夠可靠計量。

思考

公司購買了一批寫字樓單位用于出租賺取租金，購買時支付了1200萬元，這時會計記錄是以1200萬元作價嗎？5年以后，房地產市場繁榮，這批寫字樓的市場價值達到1800萬元。這時資產負債表顯示的金額應該是1200萬元還是1800萬元？你是怎么考慮的？你覺得兩種計價方式各有什么利弊？