2.2 會計要素

根據(jù)剛才閱讀的兩張財務會計報表，進一步解釋涉及的會計術語，即這兩張表涉及的六個名詞——資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益、收入、費用和利潤，它們就是我國《企業(yè)會計準則》界定的六個會計要素。財務會計報告按照這六個要素進行分類計算和處理，從而形成會計信息處理的基礎。那么，這些會計要素究竟有什么含義呢？

以貨幣形式為主、其他形式為輔計量的企業(yè)經(jīng)濟活動是一種資金運動。會計工作所加工處理的對象正是這種資金運動。在一個企業(yè)中，資金運動表現(xiàn)得極為復雜。例如我們的服裝批發(fā)公司，資金投入后常見的是貨幣資金形態(tài)，采購服裝后便形成了成品資金形態(tài)，在銷售完服裝以后獲得資金回籠，因此又變回貨幣資金形態(tài)，從而可以再進行資金分配或退出。如果發(fā)生了賒購和賒銷行為，貨幣資金形態(tài)由結(jié)算資金形態(tài)表現(xiàn)。如果企業(yè)形式換成制造業(yè)、建筑業(yè)等企業(yè)，以貨幣資金購買的原材料等物資形成儲備資金狀態(tài)，在經(jīng)過加工制造過程的生產(chǎn)資金狀態(tài)后，才能到達產(chǎn)成品形成后的成品資金狀態(tài)。這些狀態(tài)不斷循環(huán)交替，反映出一個企業(yè)的資金投入和退出的日常運動狀態(tài)，如圖2.2所示。

按照經(jīng)濟特征對上述復雜的資金運動(會計的對象)加以分類便形成了會計要素。因此會計要素就是會計對象的具體表現(xiàn)，是反映企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的基本單位。它幫助會計人員將紛亂繁雜的經(jīng)濟業(yè)務以分類和匯總的方式加工成全面而系統(tǒng)的信息。在分別反映企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的財務報表中，六個會計要素就是基本組成部分。因此，會計要素又被稱為財務報告要素。對會計要素的規(guī)定，各國存在著一定的差異。國際會計準則委員會(IASC)和美國財務會計準則委員會(FASB)分別定義了五個和十個會計要素。我國的企業(yè)會計準則吸納了國際會計準則的界定特點，設置了六個會計要素，要素的定義接近國際會計準則標準。在這六個要素中，資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益屬于靜態(tài)要素，反映一個時點的靜態(tài)狀況；收入、費用和利潤屬于動態(tài)要素，反映一個時段里的動態(tài)成果。企業(yè)應當按照交易或者事項的經(jīng)濟特征來確定會計要素。理解會計要素的具體內(nèi)容是掌握會計語言的基礎，也是區(qū)分和處理具體業(yè)務問題的依據(jù)，對于學習本書后面的內(nèi)容有著至關重要的作用。

2.2.1 資產(chǎn)

2.2.1.1 定義和特征

資產(chǎn)是會計要素中最為重要的一個，是所有會計要素內(nèi)在有機聯(lián)系的核心。會計學上的“資產(chǎn)”在經(jīng)濟學上是“經(jīng)濟資源”的概念，正因為有了這些資源，才會有資源的所有權(quán)問題，才會有這些資源的流入與流出問題，也才會有所有者權(quán)益、負債、收入、費用等問題。

資產(chǎn)在《企業(yè)會計準則》中的定義是：“資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。”資產(chǎn)是包括各種財產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利在內(nèi)的經(jīng)濟資源。一些資產(chǎn)具有實物形態(tài)，比如房屋建筑物、商品、運輸工具和機器設備，一些資產(chǎn)并沒有有形的形態(tài)，比如客戶應該付給企業(yè)的款項、專利權(quán)或者土地使用權(quán)等。但不論是以哪種形態(tài)存在的資產(chǎn)，都具有以下三個特征。

(1)資產(chǎn)是由企業(yè)過去的交易或者事項形成的。這意味著會計記錄和報告的是已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務，比如已經(jīng)發(fā)生的購買、生產(chǎn)、建造行為或者其他交易或事項。能夠使企業(yè)獲得經(jīng)濟利益、控制別人獲得這種利益的交易或其他事項必須是已經(jīng)發(fā)生的。預期在未來發(fā)生的交易或者事項不形成資產(chǎn)。所以將可能要發(fā)生并可能獲得的資產(chǎn)進行提前確認是不被允許的。只有當資產(chǎn)上的風險和報酬轉(zhuǎn)移到企業(yè)后，才能考慮確認為資產(chǎn)。

(2)資產(chǎn)是由企業(yè)擁有或者控制的。這意味著企業(yè)享有某項資源的所有權(quán)，或者雖然不享有某項資源的所有權(quán)，但該資源能被企業(yè)控制。比如融資租入的固定資產(chǎn)，雖然企業(yè)沒有所有權(quán)，但是企業(yè)可以實際控制和支配這些資產(chǎn)，因此，如果這些資產(chǎn)仍符合資產(chǎn)的確認條件和其他特征，在資產(chǎn)負債表上就能確認為企業(yè)的資產(chǎn)。

(3)資產(chǎn)預期能夠給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。這意味著資產(chǎn)具有直接或者間接導致現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物流入企業(yè)的潛力，強調(diào)了資產(chǎn)的有用性或者盈利性。資產(chǎn)是企業(yè)擁有或者控制的，但是企業(yè)擁有或者控制的資源未必都是資產(chǎn)，未來不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的就不是資產(chǎn)。有些資源原來是可以給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的，但由于后來情況發(fā)生了變化，比如一項專有技術被另外的新技術取代，沒有了轉(zhuǎn)讓價值，就不能再被確認為資產(chǎn)。如果一幢建筑物的可收回金額低于其賬面價值，說明可以帶來的未來經(jīng)濟利益減少了，就需要提取減值準備。

2.2.1.2 確認條件

資源在滿足上述三個特征以后，還必須具有以下兩個確認條件才可以被列入資產(chǎn)負債表。

(1)與該資源有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。比如已經(jīng)簽訂購買合同的商品，雖然銷售商還沒有將其運出倉庫或沒有送到購買方企業(yè)所在地，但是由于所有權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移給購買方企業(yè)，商品上所含的經(jīng)濟利益(比如漲價后的得益)已流入購買方企業(yè)，所以應將其視作購買方的資產(chǎn)。

(2)該資源的成本或者價值能夠可靠計量。可靠計量是指必須取得確鑿、可靠的證據(jù)，并且具有可驗證性。

對于符合資產(chǎn)的定義但不符合資產(chǎn)的確認條件的項目，應在會計報告附注中進行相關披露。

2.2.1.3 主要內(nèi)容

資產(chǎn)的構(gòu)成內(nèi)容相對比較多，分類方法也有很多。我們使用最多的是按照流動性進行的分類。所謂資產(chǎn)的流動性，就是指在不需要大幅度價格讓步的情況下，資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為現(xiàn)金、出售或者耗用的速度，以此表現(xiàn)資產(chǎn)帶來未來現(xiàn)金流量的能力。按照流動性不同，資產(chǎn)主要可分為流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)(長期資產(chǎn))，如圖2.3所示。

1．流動資產(chǎn)

流動資產(chǎn)是指主要以交易目的而持有的，或者預計能夠在一個正常營業(yè)周期內(nèi)變現(xiàn)、出售或者耗用的資產(chǎn)。正常營業(yè)周期是指企業(yè)從購買用于加工的資產(chǎn)起至實現(xiàn)現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的期間。正常營業(yè)周期通常短于一年。生產(chǎn)周期較長等導致正常營業(yè)周期長于一年的，盡管相關資產(chǎn)往往超過一年才變現(xiàn)、出售或耗用，但其仍應當劃歸為流動資產(chǎn)。正常營業(yè)周期不能確定的，應當以一年作為正常營業(yè)周期。流動資產(chǎn)具有形態(tài)改變快、周轉(zhuǎn)快和流動性強的特點，包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、預付賬款、存貨等。圖2.3中所列示的只是幾個重要項目，并沒有列舉全部資產(chǎn)項目。

(1)庫存現(xiàn)金：主要核算企業(yè)的庫存現(xiàn)金；

(2)銀行存款：核算企業(yè)存入銀行和其他金融機構(gòu)的各種存款；

(3)應收賬款：核算企業(yè)因銷售商品、提供勞務等應收取的款項；

(4)預付賬款：核算企業(yè)按照購貨合同規(guī)定預付給供貨單位的款項；

(5)存貨：在服裝批發(fā)公司這樣的商業(yè)企業(yè)中，存貨包括庫存商品、包裝物和低值易耗品等。

在制造業(yè)企業(yè)中，流動資產(chǎn)還包括原材料、在產(chǎn)品和自制半成品等。

2．非流動資產(chǎn)

非流動資產(chǎn)是指除流動資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。它具有形態(tài)相對穩(wěn)定、周轉(zhuǎn)慢和流動性較弱等特點。非流動資產(chǎn)包括長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期待攤費用等。下面簡單介紹其中兩個重要項目。

(1)固定資產(chǎn)：使用壽命超過一個會計年度，為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的有形資產(chǎn)，包括房屋建筑物、機器設備和運輸工具等；

(2)無形資產(chǎn)：企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產(chǎn)，包括專利權(quán)、著作權(quán)、商標權(quán)、非專利技術和土地使用權(quán)等。

除了按照流動性分類，還可以依據(jù)其他標準將資產(chǎn)劃分為核心資產(chǎn)和非核心資產(chǎn)、貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)、金融資產(chǎn)和非金融資產(chǎn)等。

2.2.2 負債

2.2.2.1 定義和特征

負債的定義和資產(chǎn)的定義相呼應?！镀髽I(yè)會計準則》將負債定義為：“負債是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、預期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務。”負債是企業(yè)的一種經(jīng)濟義務或者經(jīng)濟責任，代表了債權(quán)人對借款人的資產(chǎn)的要求權(quán)，它具有以下特征。

(1)負債是由企業(yè)過去的交易或者事項形成的。預期在將來要發(fā)生的交易或者事項可能產(chǎn)生的債務不能作為負債。

(2)負債是企業(yè)現(xiàn)時的義務，指企業(yè)在現(xiàn)行條件下已承擔的義務，而不是潛在的義務。這些義務包括法定義務和推定義務。

(3)清償債務將會導致企業(yè)未來經(jīng)濟利益的流出。企業(yè)往往會在將來把本企業(yè)擁有或者控制的資產(chǎn)或勞務轉(zhuǎn)移給對方以清償債務，也可以通過轉(zhuǎn)化為所有者權(quán)益的方式來清償債務。不論什么方式的償還，最終都表現(xiàn)為含有經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源的減少。這是和資產(chǎn)相對應的特征。

2.2.2.2 確認條件

一項義務在符合負債定義的同時，還必須滿足以下兩個確認條件才可以在資產(chǎn)負債表中作為負債列示。這些確認條件也是與資產(chǎn)的確認條件相對應的。

(1)與該義務相關的經(jīng)濟利益很可能流出企業(yè)。

(2)未來流出的經(jīng)濟利益的金額能夠可靠計量。

2.2.2.3 主要內(nèi)容

負債一般根據(jù)償還期限的長短劃分為流動負債和非流動負債(長期負債)，如圖2.4所示。

1．流動負債

流動負債是指主要為交易而持有的，或者將在一個正常營業(yè)周期內(nèi)償還的債務。它包括短期借款、應付票據(jù)、應付賬款、預收賬款、應付股利、應付職工薪酬、應交稅費、其他應付款等。下面簡單介紹短期借款、應付賬款和預收賬款。

(1)短期借款：核算企業(yè)向銀行或者其他金融機構(gòu)等借入的期限在一年以及一年以內(nèi)的各種借款；

(2)應付賬款：核算企業(yè)因購買材料、商品和接受勞務供應等而應付給供應單位的款項；

(3)預收賬款：核算企業(yè)按照合同規(guī)定向購貨單位預收的款項。

2．非流動負債

非流動負債是指流動負債以外的負債，包括長期借款、應付債券和長期應付款等。

一項長期借款如果在資產(chǎn)負債表日之后的一年內(nèi)到期，則應當在流動負債中列示。下面簡單介紹長期借款和應付債券。

(1)長期借款：核算企業(yè)向銀行或者其他金融機構(gòu)等借入的期限在一年以上的各種借款。

(2)應付債券：核算企業(yè)通過發(fā)行公司債券方式募集資金所需要歸還的債務。這和企業(yè)擁有閑余資金、對外進行投資、購買其他公司發(fā)行的債券等是不同的。前者是一項負債，后者則作為企業(yè)的資產(chǎn)，根據(jù)時間長短可以分為交易性金融資產(chǎn)和持有至到期投資等。

2.2.3 所有者權(quán)益

2.2.3.1 定義和特征

所有者權(quán)益在《企業(yè)會計準則》中的定義為：“所有者權(quán)益是指企業(yè)資產(chǎn)扣除負債后由所有者享有的剩余權(quán)益?！惫镜乃姓邫?quán)益又被稱為股東權(quán)益。

權(quán)益是資產(chǎn)所有者對其資產(chǎn)享有或可以主張的權(quán)利。債權(quán)人在企業(yè)中擁有的權(quán)益通過企業(yè)的負債要素來體現(xiàn)；企業(yè)所有者的權(quán)益，顧名思義，就是通過所有者權(quán)益要素來體現(xiàn)。負債和所有者權(quán)益兩個要素共同反映企業(yè)的權(quán)益。

所有者權(quán)益具有以下特征：

(1)所有者權(quán)益的余額取決于資產(chǎn)和負債的計量，是由資產(chǎn)和負債的差額決定的，所以又被稱為凈資產(chǎn)。

(2)所有者權(quán)益是一種“剩余權(quán)益”。這里的“權(quán)益”表明：雖然所有者權(quán)益從形式上等于資產(chǎn)減去負債，但是所有者權(quán)益并不是這個差額本身，而是指對這個差額所擁有的權(quán)益，即投資人對投入的資本及其運用所產(chǎn)生的結(jié)果享有的所有權(quán)、占用權(quán)、處置權(quán)、分配權(quán)等要求權(quán)。“剩余”則說明該權(quán)益對企業(yè)資產(chǎn)的要求權(quán)是在負債之后的。企業(yè)對債權(quán)人同樣負有經(jīng)濟責任，債權(quán)人對企業(yè)資產(chǎn)的要求權(quán)，從法律角度上優(yōu)先于投資人。所以所有者享有的是剩余資產(chǎn)的要求權(quán)。表2.1中服裝批發(fā)公司的資產(chǎn)是7185806元，負債是819446元，所有者權(quán)益一定等于6366360元(6366360=7185806-819446)。

(3)在企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的情況下，所有者投入的資金一般不能收回。所有者可以享受長期的權(quán)益，直到企業(yè)破產(chǎn)清算后結(jié)束。所有者可以獲得的分紅沒有確定的金額。而債權(quán)人的權(quán)益卻有著明確的時限和金額。同樣是權(quán)益，所有者和債權(quán)人在企業(yè)享受著不同的權(quán)益內(nèi)容，這是由他們一開始選定的。通過債轉(zhuǎn)股等方式，他們可以選擇轉(zhuǎn)換角色，比如從債權(quán)人身份轉(zhuǎn)換成所有者身份。

2.2.3.2 來源

所有者權(quán)益的來源包括所有者投入的資本、留存收益、直接計入所有者權(quán)益的利得和損失等。

所有者投入的資本很容易理解。留存收益是企業(yè)從歷年實現(xiàn)的利潤中提取或者形成的留存于企業(yè)內(nèi)部的積累，來源于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動所實現(xiàn)的利潤。留存收益是投資者的原始投資在企業(yè)內(nèi)部滋生并留存下來的部分。

利得和損失是區(qū)別于收入和費用的兩個概念，它們是指企業(yè)邊緣性或偶發(fā)性交易或事項所形成的經(jīng)濟利益的流入或流出。這里，能夠直接計入所有者權(quán)益的利得和損失，是指不應計入當期損益、會導致所有者權(quán)益發(fā)生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關的利得或者損失。其中，直接計入所有者權(quán)益的利得是指企業(yè)非日?；顒铀纬傻?、會導致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的流入。

直接計入所有者權(quán)益的損失則是指企業(yè)非日?；顒铀l(fā)生的、會導致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關的經(jīng)濟利益的流出。

2.2.3.3 主要內(nèi)容

所有者權(quán)益主要由實收資本、資本公積、盈余公積和未分配利潤組成，如圖2.5所示。

實收資本是指投資者作為資本投入到企業(yè)中的各種資產(chǎn)的價值。股份有限公司對股東投入資本用“股本”來核算。投資者投入企業(yè)的資本可以是現(xiàn)金、其他有形資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，比如貨幣、實物、工業(yè)產(chǎn)權(quán)、非專利技術、土地使用權(quán)、知識產(chǎn)權(quán)或者股權(quán)等用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財產(chǎn)。其中非貨幣財產(chǎn)需要通過評估作價。

資本公積是指由投資者或其他人(或單位)投入，所有權(quán)歸屬于投資者，但不構(gòu)成實收資本的那部分資本或者資產(chǎn)，也即企業(yè)收到投資者出資額超出其在注冊資本或股本中所占份額的部分。它的來源主要有所有者投入的超出法定資本份額的部分或者應直接計入所有者權(quán)益的利得和損失。資本公積是不能用于彌補公司虧損的，它是一種資本的儲備形式。

盈余公積是指企業(yè)按照規(guī)定從凈利潤中提取的各種積累資金。盈余公積可以分為法定盈余公積和任意盈余公積兩類。盈余公積可以用于彌補虧損和轉(zhuǎn)增資本。根據(jù)《中華人民共和國公司法》(簡稱《公司法》)的規(guī)定，企業(yè)分配當年稅后利潤時，需要提取利潤的10%作為企業(yè)的法定盈余公積。當法定盈余公積金累計額超過公司注冊資本的50%以后，可以不再提取法定盈余公積。法定盈余公積轉(zhuǎn)增資本時，所留存的法定盈余公積不得少于轉(zhuǎn)增前公司注冊資本的25%。

未分配利潤是企業(yè)留待以后年度進行分配的結(jié)存利潤。企業(yè)的留存收益中，沒有指定用途、可以留待以后年度分配或者轉(zhuǎn)為再投資的部分，就是未分配利潤。它和盈余公積一起合稱為留存收益，構(gòu)成企業(yè)內(nèi)部的積累資金。

2.2.4 收入

2.2.4.1 定義和特征

我國《企業(yè)會計準則》中收入的定義是：“企業(yè)在日?；顒又行纬傻摹е滤姓邫?quán)益增加的、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入?！笔杖刖褪瞧髽I(yè)向客戶出售商品、提供服務的過程中得到的資源。收入具有以下特征。

(1)收入是在企業(yè)日常活動中形成的。日?；顒邮侵钙髽I(yè)為實現(xiàn)其經(jīng)營目標所從事的經(jīng)常性活動以及與之相關的活動。例如，工業(yè)企業(yè)制造并銷售產(chǎn)品、商業(yè)企業(yè)銷售商品、保險公司簽發(fā)保單、咨詢公司提供咨詢服務、軟件企業(yè)為客戶開發(fā)軟件、安裝公司提供安裝服務、商業(yè)銀行對外貸款、租賃公司出租資產(chǎn)等，均屬于企業(yè)的日?；顒?。這就將收入和利得區(qū)分開來了。并不是除了投資者投資之外，企業(yè)所有增加的經(jīng)濟利益都是收入。產(chǎn)生收入的經(jīng)營活動具有經(jīng)常性、重復性和可預見性。企業(yè)在邊緣性或偶發(fā)業(yè)務中取得或者是沒有預期獲得的收益，就是利得，而不是收入，比如企業(yè)罰款收入、公允價值變動或非流動資產(chǎn)處置時的凈收益等。

(2)收入是會導致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入。這說明收入的表現(xiàn)形式是經(jīng)濟資源的流入。經(jīng)濟利益的流入有時是所有者投入資本引起的，這就是所有者權(quán)益中的內(nèi)容，而非收入范疇。收入的經(jīng)濟利益流入具體表現(xiàn)為資產(chǎn)的增加或負債的減少，最終體現(xiàn)為凈資產(chǎn)的增加。比如銷售10000元商品確認收入時，就是增加了資產(chǎn)10000元(銀行存款、庫存現(xiàn)金、應收賬款等形式)或者抵消了負債10000元(預收賬款等)。如果企業(yè)為客戶代收款項，比如增值稅、利息稅和押金等，增加企業(yè)資產(chǎn)(庫存現(xiàn)金等)的同時增加了企業(yè)的負債(應交稅費等)，并不會形成所有者權(quán)益的增加，經(jīng)濟利益也沒有流入本企業(yè)，所以就不是企業(yè)的收入。

2.2.4.2 確認條件

收入只有在符合定義、特征和以下兩個確認條件以后，才能列入利潤表。收入的確認條件是：

(1)經(jīng)濟利益很可能流入從而導致企業(yè)資產(chǎn)增加或者負債減少；

(2)經(jīng)濟利益的流入額能夠可靠計量。

2.2.4.3 確認標準

在確認收入時，還涉及確認標準，其影響了確認收入的時間。應該在什么時候確認收入？是在收到貨款時，還是在簽訂合同、發(fā)出貨物時確認收入？對這個問題的不同解釋，會影響不同時間段里確認的收入金額，從而導致各個時間段的利潤總額發(fā)生變動。

目前比較通行的確認標準有兩種：權(quán)責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制。這兩種方法對收入和費用的確認依據(jù)不同的標準，從而影響了企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的各期計量結(jié)果。兩種方法各有利弊。我國目前采用權(quán)責發(fā)生制作為會計確認、計量和報告收入的基礎，并以現(xiàn)金流量表做補充。

權(quán)責發(fā)生制又被稱為應收應付制、應計制，是指凡當期已經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應負擔的費用，不論款項是否收付，都應作為當期收入和費用處理；凡不屬于當期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當期收付，也不應作為當期的收入和費用。這意味著，如果現(xiàn)在提供商品給客戶，但是客戶下個月才將貨款補上，在權(quán)責發(fā)生制下，應該算是這個月的收入，而非收款當月即下個月的收入。

收付實現(xiàn)制又被稱為現(xiàn)金收付制、現(xiàn)金制，是指凡當期實際收到或支付的款項，不論收入或費用是否在本期實現(xiàn)或發(fā)生，都視作本期的收入或費用；凡當期沒有實際收到或支付的款項，即使收入或費用在本期實現(xiàn)或發(fā)生，都不作為本期的收入或費用。這意味著，如果現(xiàn)在提供商品給客戶，客戶下個月才付款，那么在收到款項的當月款項才能作為收入被確認入賬。

有關權(quán)責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制的內(nèi)容，本書第6章有更為詳細的說明。

2.2.4.4 主要內(nèi)容

對于不同企業(yè)而言，收入的構(gòu)成可能不盡相同。比如：銀行的主要收入來源可能是利息收入和手續(xù)費收入，保險公司的主要收入來源是保費收入。因此收入的內(nèi)容有很多。本書主要討論的是商品流通企業(yè)和制造業(yè)企業(yè)。這些企業(yè)收入的來源一般由主營業(yè)務收入和其他業(yè)務收入組成。主營業(yè)務收入是指企業(yè)確認的銷售商品、提供勞務等主營業(yè)務的收入。其他業(yè)務收入主要指除主營業(yè)務活動以外的其他經(jīng)營活動實現(xiàn)的收入，包括出租固定資產(chǎn)、出租無形資產(chǎn)、出租包裝物和商品、銷售材料、用材料進行非貨幣性交換或債務重組等實現(xiàn)的收入。

2.2.5 費用

2.2.5.1 定義和特征

費用的定義是與收入相對的，是指企業(yè)在日常活動中發(fā)生的、會導致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關的經(jīng)濟利益的總流出。費用具有以下特征。

(1)費用是在企業(yè)日?；顒又邪l(fā)生的。其與損失的區(qū)別是：損失是企業(yè)由于除主要的經(jīng)營活動以外的或偶然發(fā)生的交易所導致的經(jīng)濟利益的流出，是被動的、邊緣性的、管理者難以控制的，如企業(yè)罰款支出或者非流動資產(chǎn)處置的凈損失等。而費用是經(jīng)常性的主動行為。廣義的費用包括損失，我國使用的是相對狹義的費用定義，和相對狹義的收入定義相匹配，接近于美國FASB的費用定義，區(qū)別于國際會計準則的費用定義。

(2)費用是會導致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤無關的經(jīng)濟利益的總流出。費用的發(fā)生代表了經(jīng)濟資源的減少或犧牲，這種減少或犧牲表現(xiàn)為資產(chǎn)的減少、負債的增加或者兼而有之，最終導致所有者權(quán)益減少。比如：用現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物支付水電費，減少了資產(chǎn)，如果積欠沒有支付，則增加了負債。

2.2.5.2 確認條件

費用還需要具備以下條件才能在利潤表中確認：

(1)經(jīng)濟利益很可能流出從而導致企業(yè)資產(chǎn)減少或者負債增加。

(2)經(jīng)濟利益的流出額能夠可靠計量。

2.2.5.3 確認標準

費用的確認受到三個標準的影響：權(quán)責發(fā)生制、配比性以及劃分資本性和收益性支出。

(1)我國使用權(quán)責發(fā)生制作為確認、計量和報告費用的標準。所以，當期已經(jīng)發(fā)生或者應當負擔的耗費，不論有沒有支付款項，都作為當期的費用處理；而不屬于當期發(fā)生的耗費，即使當期支付了款項，也不作為當期的費用處理，比如這個月支付的上個月的電費，就不屬于這個月的費用。

(2)我國根據(jù)流轉(zhuǎn)過程收入理論強調(diào)費用與收入之間形成配比關系。也就是說，為取得當期收入而付出的代價，作為當期的費用確認。

根據(jù)權(quán)責發(fā)生制和配比性要求，費用確認的時點是根據(jù)相關支出的效用發(fā)揮時點來確定的，而非支出發(fā)生時點。因此，依據(jù)受益期確認費用。比如現(xiàn)在一次性支付明年一年的店面租金12000元，受益的時間是明年，明年的每個月都獲得了使用店面的效用。因此明年的每個月確認租金費用為1000元，而不是在支付租金款項的現(xiàn)在確認12000元費用。費用和當期實現(xiàn)的收入存在著因果的“期間配比”關系。

(3)費用和資產(chǎn)之間的界限由劃分收益性和資本性支出標準來界定。

解釋收益性支出和資本性支出之前，先明確支出的概念。支出，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中為了達到特定的目的而做出的支付行為導致的資源流出，發(fā)生于獲得資產(chǎn)、清償債務、交納稅金、分配利潤等經(jīng)常性業(yè)務中。和“支出”相對的就是企業(yè)沒有付出努力而發(fā)生利益純扣減的“損失”。企業(yè)資源減少有兩種方式：支出和損失。

支出都是由特定目的形成的，根據(jù)其目的不同，可以分為償債性支出、權(quán)益性支出、資本性支出和收益性支出。償債性支出和權(quán)益性支出是企業(yè)為了償還債務、交納稅金、分配利潤等而導致的資源流出，有時可以合稱為償付支出。這些支出是否劃分為費用，要依具體情況而定，比如用銀行賬戶里的存款支付的本期企業(yè)所得稅，是本期費用；但是用銀行存款償還的應付賬款、短期借款等債務，就不是本期費用了。資本性支出和收益性支出是為企業(yè)帶來經(jīng)濟效益的支出。如果一項支出能給企業(yè)帶來超過一個會計期間(或一個正常營業(yè)周期)的效益，則稱其為資本性支出，進行資本化處理，計入資產(chǎn)，在后續(xù)期間中再從資產(chǎn)轉(zhuǎn)入費用，影響轉(zhuǎn)入時期的損益。如果一項支出給企業(yè)帶來的效益只作用于當期，則稱其為收益性支出，記作費用，算入當期損益。比如：企業(yè)購買的生產(chǎn)設備可以使用五年，超過一個會計期間，所以我們將它資本化處理，計入固定資產(chǎn)，在使用過程中逐漸將其轉(zhuǎn)入費用；企業(yè)支付的行政部門水電費等辦公經(jīng)費，效益作用于經(jīng)費發(fā)生的該月，所以我們將其作為當月費用確認，形成當月利潤的扣減項。

《企業(yè)會計準則》還規(guī)定了一些情況下的費用確定，如：“企業(yè)發(fā)生的支出不產(chǎn)生經(jīng)濟利益的，或者即使能夠產(chǎn)生經(jīng)濟利益但不符合或者不再符合資產(chǎn)確認條件的，應當在發(fā)生時確認為費用，計入當期損益?！笨梢姴粯?gòu)成資產(chǎn)的支出作為費用確認。“企業(yè)發(fā)生的交易或者事項導致其承擔了一項負債而又不確認為一項資產(chǎn)的，應當在發(fā)生時確認為費用，計入當期損益?！?/p>

2.2.5.4 主要內(nèi)容

費用是一定期間所發(fā)生的全部收益性支出，是按期間歸集的耗費，主要可以分為三個部分：第一部分是當期營業(yè)活動應承擔的營業(yè)成本和稅金，以“主營業(yè)務成本”“其他業(yè)務成本”和“稅金及附加”來核算；第二部分雖然不直接產(chǎn)生收入，但也是為獲取當期收入而發(fā)生的經(jīng)濟利益總流出，如工會經(jīng)費、利息凈支出、展覽費、行政人員的辦公經(jīng)費等，稱為期間費用，主要指本期發(fā)生的、不能直接或間接歸入某種產(chǎn)品成本的、直接計入損益的各項費用；第三部分是資產(chǎn)減值損失等企業(yè)為計提壞賬準備等發(fā)生的損失(見圖2.6)。

其中，期間費用又可以分成三個項目：①管理費用。管理費用主要是指企業(yè)行政管理部門為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動而發(fā)生的各種費用，包括工會經(jīng)費、職工教育經(jīng)費、業(yè)務招待費、公司經(jīng)費、無形資產(chǎn)攤銷、勞動保險費等。公司經(jīng)費主要是指企業(yè)總部管理人員的工資、職工福利費、差旅費、辦公費、折舊費、修理費等。②銷售費用。銷售費用主要是指企業(yè)在銷售產(chǎn)品、提供勞務等日常經(jīng)營過程中發(fā)生的各項費用以及專設銷售機構(gòu)的各項經(jīng)費，包括銷售過程中的運輸費、裝卸費、保險費、包裝費、廣告費和展覽費，以及銷售機構(gòu)職工工資、福利費等經(jīng)常性費用。③財務費用。財務費用主要是指企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的費用，包括利息凈支出、匯兌凈損失、金融機構(gòu)手續(xù)費等。

2.2.5.5 費用和成本的區(qū)別與聯(lián)系

費用和成本是兩個不同的概念，很容易混淆。費用是和特定會計期間實現(xiàn)的收入相配比的耗費，比如行政管理人員的工資和辦公費，銷售中發(fā)生的廣告費、運輸費、包裝費等。成本是企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務而發(fā)生的各種資源耗費或轉(zhuǎn)移，是針對特定對象(如生產(chǎn)的產(chǎn)品或提供的勞務)而歸集和計算的經(jīng)濟資源的耗費，比如生產(chǎn)過程中發(fā)生的材料耗費和車間人員薪酬等。企業(yè)要獲得一項資源，必然要以犧牲另一項資源為代價。可以說，成本是為了獲得一項資產(chǎn)或某種服務而付出的代價。成本是企業(yè)資源轉(zhuǎn)化的量度。企業(yè)發(fā)生成本，并沒有發(fā)生經(jīng)濟利益的凈流出。只是企業(yè)資源從一種形態(tài)轉(zhuǎn)變成了另外一種形態(tài)，企業(yè)的總資源并未發(fā)生變化，因而不會減少所有者權(quán)益。這是成本與費用的根本區(qū)別。成本不能抵減收入，只能以資產(chǎn)的形式反映在資產(chǎn)負債表中，而費用則沖減當期的收入，反映在利潤表中。但是成本通過轉(zhuǎn)化為存貨成本，最終可以轉(zhuǎn)化為費用。

2.2.6 利潤

2.2.6.1 定義和特征

“利潤是企業(yè)在一定會計期間的經(jīng)營成果?！边@是《企業(yè)會計準則》中利潤的定義。利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。

這意味著利潤是經(jīng)濟利益的凈增加額。我國利潤要素的定義類似于美國FASB倡導的“全面收益”要素，并不僅僅等于收入減去費用后的凈額，還包括利得和損失的部分。收入和費用之間形成因果的配比關系，利得和損失之間沒有這種配比關系。利潤的定義體現(xiàn)了這種相關性，用收入扣減相關的費用，再計算彼此不相關的利得和損失。

值得注意的是，這里的利得和損失只是應當計入當期損益、會導致所有者權(quán)益發(fā)生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關的利得或者損失。

利潤的計量可以用公式表示如下：

利潤=(收入-費用)+直接計入當期利潤的利得-直接計入當期利潤的損失

2.2.6.2 主要內(nèi)容

按照利潤和企業(yè)經(jīng)營活動關系的不同，利潤可以分為營業(yè)利潤和營業(yè)外收支兩個部分。

營業(yè)利潤主要是企業(yè)通過日常經(jīng)營活動主動獲得的。這些利潤的產(chǎn)生過程是企業(yè)自己籌劃、安排和管理的，通常表現(xiàn)為生產(chǎn)產(chǎn)品、銷售商品、提供勞務、進行投資等。因而營業(yè)利潤由營業(yè)收入減去營業(yè)成本和稅金、期間費用、資產(chǎn)減值損失，再加上公允價值變動收益和投資收益形成。

營業(yè)利潤=營業(yè)收入-營業(yè)成本-稅金及附加-期間費用-資產(chǎn)減值損失+公允價值變動收益+投資收益=(主營業(yè)務收入+其他業(yè)務收入)-(主營業(yè)務成本+其他業(yè)務成本)-稅金及附加-(銷售費用+管理費用+財務費用)-資產(chǎn)減值損失+公允價值變動收益+投資收益

投資收益是指企業(yè)對外投資取得的收益減去發(fā)生的投資損失和計提的投資減值準備后的凈額，是投資凈收益的意思。營業(yè)外收支主要是企業(yè)無法控制的非日常經(jīng)營活動引起的盈虧，如利得和損失，通常表現(xiàn)為企業(yè)遭受意外災害引起的財產(chǎn)損失、資產(chǎn)的減值、非流動資產(chǎn)的處置或者非貨幣性交易收益等。

利潤總額=營業(yè)利潤+利得-損失=營業(yè)利潤+營業(yè)外收入-營業(yè)外支出

凈利潤是指扣減了所得稅之后的利潤凈額。其等于利潤總額減去所得稅費用。

凈利潤=利潤總額-所得稅費用

利潤各層次的關系如圖2.7所示。