第二節 人工費用的核算

一、職工薪酬的構成

職工薪酬是指企業為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出，包括企業為職工在職期間和離職后提供的全部貨幣性薪酬和非貨幣性福利以及提供給職工配偶、子女或其他被贍養人的福利等。

職工薪酬是產品成本的重要構成內容，主要包括職工工資、獎金、津貼和補貼，職工福利費，醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費和生育保險費，住房公積金，工會經費和職工教育經費，非貨幣性福利，因解除與職工的勞動關系給予的補償，以及其他與獲得職工提供的服務相關的支出等。

1. 職工工資

職工工資（包括獎金、津貼和補貼）是指國家統計局《關于工資總額組成的規定》中規定的各項內容。構成工資總額的有計時工資、計件工資、支付給職工的超額勞動報酬和增收節支的勞動報酬、為了補償職工特殊或額外的勞動消耗和因其他特殊原因支付給職工的津貼，以及為了保證職工工資水平不受物價影響支付給職工的物價補貼等。

2. 職工福利費

職工福利費，是指企業為職工集體提供的福利，如補助生活困難職工等。職工福利費屬于職工薪酬，在會計處理上采用先提取后使用的方法，提取比例由企業根據自身實際情況合理確定。

3. 社會保險費

社會保險費是指醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費和生育保險費等。具體包括企業按照國家規定的基準和比例計算，向社會保險經辦機構繳納的醫療保險費、基本養老保險費、失業保險費、工傷保險費和生育保險費，以及根據《企業年金試行辦法》《企業年金基金管理試行辦法》等相關規定，向有關單位繳納的補充養老保險費。

4. 住房公積金

住房公積金，是指企業按照國家新修訂的《住房公積金管理條例》規定的基準和比例計算，向住房公積金管理機構繳存的住房公積金。住房公積金是住房分配貨幣化、社會化和法治化的主要形式。住房公積金制度是國家法律規定的重要的住房社會保障制度，具有強制性、互助性、保障性，單位和職工個人必須依法履行繳存住房公積金義務。

5. 工會經費和職工教育經費

工會經費和職工教育經費，是指企業為了改善職工文化生活、提高職工業務素質用于開展工會活動和職工教育及職業技能培訓，根據國家規定的基準和比例，從成本費用中提取的金額。工會經費和職工教育經費分別按職工計提工資總額的2%和2.5%提取，記入“管理費用”賬戶。

6. 非貨幣性福利

非貨幣性福利，是指企業以自產產品或外購商品發放給職工作為福利，將自己擁有的資產無償提供給職工使用，為職工無償提供醫療保健服務等。

7. 辭退福利

辭退福利，是指企業由于實施主輔業分離、輔業改制、分流安置富余人員、實施重組或改組計劃、職工不能勝任等原因，在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關系，或者為鼓勵職工自愿接受裁減而提出補償建議的計劃中給予職工的經濟補償。辭退福利包括：職工勞動合同到期前，不論職工本人是否愿意，企業決定解除與職工的勞動關系而給予的補償；職工勞動合同到期前，為鼓勵職工自愿接受裁減而給予的補償，職工有權選擇繼續在職或接受補償離職。

8. 股份支付

股份支付，是指企業為獲取職工和其他方面提供服務而授予權益工具或者承擔以權益工具為基礎確定支付的股利。

二、工資總額的構成

職工薪酬一般包括兩個部分：①現金實發工資；②代扣款項。代扣款項是指在工資發放時從應付工資中扣除的由企業替職工墊付給有關單位的款項，或從應付工資中扣減后代職工付給有關單位的款項。因此，應付工資是實發工資和各種代扣款項的和。除此之外，在實際工作中，企業常將一部分工資性津貼與工資一起發放，把它列入工資中，如上下班交通補貼，計算實發額時應加上這些津貼。工資單通常按車間或部門分別編制，一式三份，一份交勞動部門存檔，一份裁成工資條連同工資一并發給職工，另一份在發工資時由職工個人簽名后交財會部門。

三、職工薪酬的計算

工資是職工薪酬的主要內容，工資的計算是企業直接人工費用歸集的基礎，也是企業與職工之間進行工資結算的依據。企業可以根據具體情況采用各種不同的工資制度，其中最基本的工資制度是計時工資制度和計件工資制度。

（一）計時工資的計算

計時工資是根據每一職工的考勤記錄和規定的工資標準計算的。工資標準按其計量的時間長短不同形成了不同的工資計算和結算制度，有年薪制、月薪制、周薪制、日薪制和小時工資制。企業固定職工的計時工資一般按月薪計算；臨時職工的計時工資大多按日薪計算，也有按小時工資計算的。

在月薪制下，雖然職工各自的月工資標準是相同的，但由于職工的每月出勤和缺勤的情況不同，每月的應得計時工資也就不盡相同。在職工有缺勤的情況下，計算有缺勤職工的應得計時工資有兩種基本方法。其一，按月標準工資扣除缺勤天數應扣工資額計算；其二，直接根據職工的出勤天數計算。按月標準工資扣除缺勤天數應扣工資額計算公式為

某職工應得計時工資=該職工月標準工資?（事假和曠工天數×日標準工資）

?（病假天數×日標準工資×病假扣款率）

按出勤天數直接計算公式如下：

某職工應得計時工資=該職工本月出勤天數×日標準工資+病假天數×日標準工資×（l?病假扣款率）

采用月薪制計算應付工資，由于各月日歷日數不同，因而同一職工各月的日工資率不盡相同。在實際工作中，為了簡化日工資的計算工作，日工資率一般按以下兩種方法之一計算。

（1）按月平均天數（30天）計算。每年總天數按國家統計口徑360天計算，每月固定按30天計算；以月工資標準除以30天，算出每月的日工資率。

（2）按月平均工作天數（20.83天）計算。每月固定按年日歷日數365天減去11個法定節假日和104個周末休息日，再除以12個月算出的平均工作日數20.83天計算；以月工資標準除以20.83天算出每月的日工資率。

綜上所述，計算計時工資有兩種基本方法，計算日標準工資也有30天和20.83天之分，因此產生了計算計時工資的四種基本方法。

（1）按月平均天數（30天）算日工資率，按出勤天數算月工資。

（2）按月平均天數（30天）算日工資率，按缺勤天數扣缺勤工資。

（3）按月平均工作天數（20.83天）算日工資率，按出勤天數算月工資。

（4）按月平均工作天數（20.83天）算日工資率，按缺勤天數扣缺勤工資。

采用哪一種方法由企業自行確定，確定以后不應任意改變。我國大多數企業采用按月平均工作天數計算的方法。

【例2.8】　某工人的月工資標準為1 260元。8月份31天，病假3天，事假2天，周末休假8天，出勤18天。根據該工人的工齡，其病假工資按工資標準的85%計算。該工人的病假和事假期間沒有節假日。

要求：按四種方法分別計算該工人8月份的應得工資。

（1）按月平均天數（30天）算日工資率，按出勤天數算月工資。

日工資率=1 260÷30=42（元）

應得出勤工資=42×（18+8）=1 092（元）

應得病假工資=42×3×85%=107.10（元）

應付月工資=1 092+107.10=1 199.10（元）

（2）按月平均天數（30天）算日工資率，按缺勤天數扣缺勤工資。

應扣缺勤病假工資=42×3×（1?85%）=18.90（元）

應扣缺勤事假工資=42×2=84（元）

應付月工資=1 260?18.90?84=1 157.10（元）

（3）按月平均工作天數（20.83天）算日工資率，按出勤天數算月工資。

日工資率=1 260÷20.83=60.49（元）

應得出勤工資=60.49×18=1 088.82（元）

應得病假工資=60.49×3×85%=154.25（元）

應付月工資=1 088.82+154.25=1 243.07（元）

（4）按月平均工作天數（20.83天）算日工資率，按缺勤天數扣缺勤工資。

應扣缺勤病假工資=60.49×3×（1?85%）=27.22（元）

應扣缺勤事假工資=60.49×2=120.98（元）

應付月工資=1 260?27.22?120.98=1 111.80（元）

（二）計件工資的計算

計件工資一般情況下是針對生產工人所采用的計算方法。采用計件工資制時，根據產量和工時記錄中登記的每一生產工人和班組完成的工作量，乘以事前規定的計件工資進行計算。計件工資按照結算對象不同，分為個人計件工資和集體計件工資。

1. 個人計件工資的計算

職工的計件工資，應根據產量記錄中登記的每一工人的產量，乘以規定的計件單價計算。同一工人在月份內可能從事計件工資單價不同的各種產品的生產，計件工資的計算公式為

應付計件工資=∑月份內生產的每種產品的產量×該產品的計件單價

公式中的產量包括合格產量和不是由于本人過失造成的不合格產量（如料廢產品數量）；由于本人過失造成的不合格品（如工廢產品），不計算工資，有的還應由工人賠償損失。

產品的計件單價是根據生產單位產品所需要的工時定額和該工人每小時的工資率計算出來的。同一工人生產不同計件單價產品的情況下，為了簡化計件工資的計算工作，也可以根據每一工人完成的定額工時總數和小時工資率計算計件工資。

【例2.9】　生產車間工人張某本月加工甲零件600個，單價0.7元；加工乙零件500個，單價1.4元。經檢驗甲零件料廢8個，工廢5個；乙零件料廢3個，工廢8個；其他均為合格，料廢零件按40%扣除工資。

要求：計算張某的工資。

應付計件工資=［600－5－8×（1－40%）］×0.70+［500－8－3×（1－40%）］×1.40=1099.42（元）

2. 集體計件工資的計算

集體計件工資是根據某一集體完成工作量和計件單價計算并與集體進行結算的工資。

四、工資費用分配的核算

企業職工薪酬的分配，除應通過有關成本費用賬戶外，還要通過“應付職工薪酬”賬戶核算已分配計入有關成本費用項目的職工薪酬數額。該賬戶應按“工資”“職工福利”“社會保險費”“住房公積金”“工會經費”“職工教育經費”“非貨幣性福利”等應付職工薪酬項目設置明細賬戶，進行明細核算。

1. 貨幣性職工薪酬的賬務處理

企業應當在職工為其提供服務的會計期間，根據職工提供服務的受益對象，將應確認的職工薪酬計入相關資產成本或當期損益，同時確認為應付職工薪酬。

在建工程、研發支出負擔的職工薪酬，借記“在建工程”“研發支出”賬戶，貸記“應付職工薪酬”賬戶。對于企業工資以外的職工薪酬項目，如果政府有明確規定計提基礎和計提比例的，應按規定標準計提。

【例2.10】　某公司生產工人及管理人員2010年8月應發工資2 000萬元，其中生產部門直接生產人員工資1 000萬元（甲、乙產品的生產工時分別為12 000小時和13 000小時），生產部門管理人員工資400萬元，公司管理部門人員工資500萬元，公司專設銷售機構人員工資100萬元。根據當地政府規定，公司分別按職工工資總額10%、12%、2%和10.5%計提醫療保險費、養老保險費、失業保險費和住房公積金繳納給當地社會保險機構和住房公積金機構，另按工資總額14%、2%和1.5%分別計提福利費、工會經費和職工教育經費（生產工人工資規定按甲、乙產品生產工時分配）。職工薪酬分配表如表2.4所示。

編制相關的會計分錄如下。

2. 非貨幣性職工薪酬的賬務處理

企業以自產產品作為非貨幣性福利發放給職工的，應當根據受益對象，按照該產品的公允價值，計入相關資產成本或當期損益，同時確認應付職工薪酬。分錄為借記“生產成本——基本生產成本”“生產成本——輔助生產成本”“制造費用”“管理費用”等賬戶，貸記“應付職工薪酬——非貨幣性福利”賬戶。

企業將擁有的房屋等資產無償提供給職工使用的，應當根據受益對象，將該住房每期計提的折舊計入相關資產成本或當期損益，同時確認應付職工薪酬。分錄為借記“生產成本——基本生產成本”“生產成本——輔助生產成本”“制造費用”“管理費用”等賬戶，貸記“應付職工薪酬——非貨幣性福利”“累計折舊”賬戶。

租賃住房等資產供職工無償使用的，應根據受益對象，將每期應付的租金計入相關資產成本或當期損益，并確認應付職工薪酬，分錄同上。

【例2.11】　企業以其生產的電飯煲作為職工福利發給每位職工，每臺電飯煲成本350元，售價500元，增值稅稅率為16%，企業共有職工100人，70人為生產人員，30人為管理人員。

要求：編制發放福利及其分配的賬務處理。