6. 金融業增值稅：貸款服務的征收與抵扣

在本次納入營改增試點的四大行業中，金融業的貸款服務，也許是涉及面最廣的應稅服務。不管是否為金融企業，只要將資金貸與他人使用或取得利息性質的收入，都要按照貸款征收增值稅。只要有貸款利息支出，都要遵守利息支出不得抵扣進項稅的規定。因此，貸款服務的增值稅，值得所有增值稅人關注。

本文結合《財政部國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅［2016］36號，以下簡稱36號文）和《財政部國家稅務總局關于進一步明確全面推開營改增試點金融業有關政策的通知》（財稅［2016］46號）及有關規定，重點分析貸款服務增值稅的征收和抵扣等問題。具體包括以下問題：

一、貸款范圍

二、貸款利息收入增值稅納稅人

三、貸款利息收入的確認和例外

四、貸款利息收入增值稅的計算

五、貸款利息收入增值稅發票開具

六、貸款利息支出進項稅不得抵扣

七、貸款服務增值稅免稅優惠

八、自境外取得貸款利息征稅

九、向境外支付貸款利息扣稅

十、貸款利息潛在的增值稅風險

十一、貸款與存款的區別

一、貸款范圍

貸款服務，是金融服務的組成部分，根據36號文附件一的稅目注釋，金融服務包括：貸款服務、直接收費金融服務、保險服務和金融商品轉讓。

貸款服務包括以下三種情況：

（一）常規貸款服務

將資金貸與他人使用而取得利息收入的業務活動。

（二）視同貸款服務

視同貸款服務包括：各種占用、拆借資金取得的利息及利息性質的收入，按照貸款服務繳納增值稅。具體包括：

1.金融商品持有期間（含到期）利息收入。利息收入包括名稱各異的保本收益、報酬、資金占用費、補償金等；

2.信用卡透支利息收入；

3.買入返售金融商品利息收入；

4.融資融券利息收入；

5.融租性售后回租利息收入；

6.押匯、罰息、票據貼現、轉貸等業務利息收入。

金融商品的范圍非常廣泛，包括外匯、有價證券、非貨物期貨、基金、信托、理財產品等各類資產管理產品和各類金融衍生品。

（三）名股實貸服務

以貨幣資金投資，但是收取固定利潤或保底利潤，也按照貸款服務繳納增值稅。

二、貸款利息收入增值稅納稅人

貸款利息收入納稅人，包括所有取得貸款利息收入的企業和個人，絕不僅僅限于銀行等金融機構。具體包括以下幾類：

（一）發放貸款的銀行及非銀行金融機構；

（二）發放貸款的各類企業和個人；

［不管是否有權利發放貸款，發放的方式是否合規。］

（三）因購買理財產品等金融工具，取得各類利息性質收入的單位和個人；

（四）不承擔風險，收取固定或保底利潤的股東。

三、貸款利息收入的確認和例外

發放貸款的企業什么時間確認利息收入？應該在合同約定的結息日確認利息收入，并產生納稅義務，在結息日所在納稅申報期結束的下個納稅申報期，申報繳納增值稅。

但是，如果發生債務人不按時歸還借款的情況，金融企業有例外的規定。即：金融企業發放貸款后，自結息日起90天內發生的應收未收利息按規定繳納增值稅；自結息日起90天后發生的應收未收利息，暫不繳納增值稅，待實際收到利息時，再繳納增值稅。

但享受這一待遇的，目前僅限于銀行、信用社、信托投資公司、財務公司。

四、貸款利息收入增值稅的計算

根據36號文，金融服務的增值稅稅率是6%。

（一）一般納稅人的計算

如果是一般納稅人，無論是金融企業還是非金融企業，當期的利息收入，應按照一般計稅方式，計算利息收入的銷項稅，與其他收入的銷項稅一起，抵扣可以抵扣的進項稅之后，計算應納增值稅額。

比如，A公司將資金貸給B公司使用，2016年5月，取得利息收入80萬元，因持有鐵路債券取得利息收入26萬元，5月的利息總收入是106萬元。利息收入的銷項稅是：

106÷（1+6%）×6%=6萬元

這6萬元銷項稅并入總的銷項稅額，一起計算應納稅額。

需要特別指出的是，只要是一般納稅人，即使利息收入沒有超過500萬元，也要根據一般計稅方式，按照6%的稅率，計算銷項稅額。

（二）小規模納稅人的計算

如果是小規模納稅人，則按照利息收入和3%的征收率計算應納稅額。

假定A公司是小規模納稅人，2016年5月取得利息收入10萬元，取得咨詢收入30萬元。則當月應納增值稅是：

（10+30）÷（1+3%）×3%=1.165萬元

五、貸款利息收入增值稅發票開具

一般納稅人取得貸款利息收入時，可以給債務人開具增值稅專用發票，當然，也應可以開具增值稅普通發票。

假定A公司自B公司取得利息收入106萬元，A公司可以開具利息收入100萬元、銷項稅6萬元的增值稅專用發票。

小規模納稅人取得貸款利息收入，開具增值稅普通發票，也可以請稅局代開增值稅專用發票。

假定A公司自B公司取得利息收入103萬元，A公司可以請稅局代為給B公司開具利息收入100萬元、增值稅3萬元的增值稅專用發票。

六、貸款利息支出進項稅不得抵扣

根據36號文附件一第27條的規定，購進貸款服務的進項稅，不得自銷項稅額中抵扣。因此，支付貸款利息的納稅人，即使自銀行或其他債權人處取得增值稅專用發票，貸款也用于增值稅應稅項目，也不得抵扣貸款利息支出的進項稅。

不但利息支出的進項稅不得抵扣，與該筆貸款直接相關的投融資顧問費、手續費、咨詢費等費用，其進項稅均不得抵扣。這就堵死了納稅人通過其他名目繞過利息支出不能抵扣限制的途徑。

七、貸款服務增值稅免稅優惠

貸款服務增值稅的免稅，包括以下兩種：

（一）列舉的貸款利息收入免稅

包括以下貸款利息：

1.金融機構農戶小額貸款，小額貸款是指貸款余額10萬元以下；

2.國家助學貸款；

3.國債、地方政府債；

4.人民銀行對金融機構貸款；

5.住房公積金管理中心個人住房貸款。

（二）統借統還貸款利息

企業集團或企業集團中的核心企業及集團所屬財務公司，按不高于支付給金融機構的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平，向企業集團或集團內下屬單位收取的利息。

（三）金融企業同業往來利息

金融機構同業往來，具體包括：

1.金融機構與人民銀行的資金往來業務；

2.銀行聯行往來業務，同一銀行系統內部不同行、處之間發生的資金賬務往來業務；

3.經人民銀行批準，進入全國銀行間同業拆借市場的金融機構之間的資金往來業務；

4.金融機構之間的轉貼現業務；

5.質押式買入返售金融商品；

6.持有開發性、政策性金融機構發行的政策性金融債券。

八、自境外取得貸款利息征稅

境內銀行或非銀行金融機構，向境外貸款，并從境外取得貸款利息收入，增值稅如何處理？征稅還是免稅？目前沒有免稅的規定，應該征稅。

根據36號文附件四——《跨境應稅行為適用增值稅零稅率和免稅政策的規定》，與金融服務有關的只有一項：為境外單位之間的貨幣資金融通及其他金融業務提供的直接收費金融服務，且該服務與境內的貨物、無形資產和不動產無關，可以免征增值稅。

因此，現行法規中，沒有對來自境外的貸款利息收入免稅的規定，如果稅局征稅，是有法律依據的。

但是，給境外提供的服務，一般是免稅或零稅率，因此，不排除以后對境外利息收入免征增值稅的可能。

九、向境外支付貸款利息扣稅

境內的借款人向境外支付貸款利息時，由于金融服務的購買方在境內，境外的債權人有在中國繳納增值稅的義務；由境內的借款方在債權人發生納稅義務時，履行代扣代繳增值稅義務。

應扣繳增值稅=支付的利息÷（1+6%）×6%

需要指出的是，即使支付的利息不到500萬元，也不能按照3%扣繳增值稅，必須按照金融業的6%扣繳。境外的增值稅納稅人不適用3%的征收率。

應該在境外債權人發生納稅義務時扣繳，而不是實際支付時扣繳。納稅義務發生的時間，一般是合同約定的結息日或應支付利息的時間。

十、貸款利息潛在的增值稅風險

對增值稅納稅人而言，貸款利息可能存在以下納稅風險：

（一）少繳增值稅風險

少繳增值稅風險，包括以下幾種可能：

1.非金融企業忽視利息收入的納稅義務

非金融企業，可能誤以為自己不是銀行，利息收入不用繳納增值稅。

2.非金融企業抵扣了銀行貸款利息支出進項稅

盡管貸款利息支出不能抵扣進項稅，但是如果取得了增值稅專用發票，也可能產生抵扣相應進項稅的風險。

3.沒有扣繳支付境外貸款人利息的增值稅

自境外借款時，沒有及時履行扣繳境外債權人增值稅的義務。

（二）多繳增值稅的風險

多繳增值稅的風險，主要是沒有享受國債、地方債等免稅的優惠。

十一、貸款與存款的區別

根據現行規定，存款利息收入不征收增值稅，存款和貸款的區別在哪里？

一般來講，吸收存款是金融企業專有的功能，非銀行金融機構可以吸收單位存款，但不得面向個人吸收存款；銀行可以辦理面向個人的存款業務。

因此，將資金通過存款的方式，辦理存款手續，存放到有吸收存款功能的銀行或非銀行金融機構，取得的利息收入，才是存款利息。如果將資金放到沒有吸收存款功能的企業，取得利息，就是貸款利息。購買金融機構發放的各種理財財產，取得利息收入，也是貸款利息。