第二節(jié) 長期股權(quán)投資準則的適用范圍

投資是企業(yè)為了獲得收益或?qū)崿F(xiàn)資本增值向被投資單位投放資金的經(jīng)濟行為。企業(yè)對外進行的投資，可以有不同的分類。從性質(zhì)上劃分，可以分為債權(quán)性投資與權(quán)益性投資；從管理層持有意圖劃分，可以分為交易性投資、可供出售投資、持有至到期投資等。長期股權(quán)投資準則規(guī)范了符合條件的權(quán)益性投資的確認、計量結(jié)果和相關(guān)信息的披露，其他投資適用《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》等相關(guān)準則。

一、長期股權(quán)投資準則規(guī)范的范圍

明確界定長期股權(quán)投資的范圍是對長期股權(quán)投資進行正確確認、計量和報告的前提。本次修訂后的長期股權(quán)投資準則界定了準則的范圍，明確指出，本準則所稱長期股權(quán)投資，是指投資方對被投資方實施控制、重大影響的權(quán)益性投資，以及對合營企業(yè)的權(quán)益性投資。具體而言，長期股權(quán)投資可以分為以下三類：

一是投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資，即對子公司投資。為保持準則體系內(nèi)的協(xié)調(diào)一致，修訂后長期股權(quán)投資明確規(guī)定，在確定能否對被投資方實施控制時，投資方應當根據(jù)《企業(yè)會計準則第33號——合并財務報表》有關(guān)規(guī)定進行判斷。投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y方實施控制的，被投資方為其子公司，投資方應當將子公司納入合并財務報表的合并范圍。

二是投資企業(yè)與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權(quán)益性投資，即對合營企業(yè)投資。財政部在本次準則修訂中單獨制定了《企業(yè)會計準則第40號——合營安排》準則。因此，為保持準則體系內(nèi)的協(xié)調(diào)一致，修訂后長期股權(quán)投資明確規(guī)定，在確定投資方能否對被投資方實施共同控制以及被投資方是否為其合營企業(yè)時，應當根據(jù)《企業(yè)會計準則第40號——合營安排》有關(guān)規(guī)定進行判斷。

三是投資企業(yè)對被投資單位具有重大影響的權(quán)益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資。重大影響是指投資方對被投資方的財務和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。在確定能否對被投資方施加重大影響時，應當考慮投資方和其他方持有的被投資方當期可轉(zhuǎn)換公司債券、當期可執(zhí)行認股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y方施加重大影響的，被投資方為其聯(lián)營企業(yè)。

實務中，較為常見的重大影響體現(xiàn)為在被投資單位的董事會或類似權(quán)力機構(gòu)中派有代表，通過在被投資單位生產(chǎn)經(jīng)營決策制定過程中的發(fā)言權(quán)實施重大影響。投資企業(yè)直接或通過子公司間接擁有被投資單位20%以上但低于50%的表決權(quán)股份時，一般認為對被投資單位具有重大影響，除非有明確的證據(jù)表明該種情況下不能參與被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策，不形成重大影響。在確定能否對被投資單位施加重大影響時，一方面應考慮投資企業(yè)直接或間接持有被投資單位的表決權(quán)股份，同時要考慮企業(yè)及其他方持有的現(xiàn)行可執(zhí)行潛在表決權(quán)在假定轉(zhuǎn)換為對被投資單位的股權(quán)后產(chǎn)生的影響，如被投資單位發(fā)行的現(xiàn)行可轉(zhuǎn)換的認股權(quán)證、股份期權(quán)及可轉(zhuǎn)換公司債券等的影響。

通常企業(yè)可以通過以下一種或幾種情形來判斷是否對被投資單位具有重大影響：①在被投資單位的董事會或類似權(quán)力機構(gòu)中派有代表。這種情況下，由于在被投資單位的董事會或類似權(quán)力機構(gòu)中派有代表，并享有相應的實質(zhì)性的參與決策權(quán)，投資企業(yè)可以通過該代表參與被投資單位經(jīng)營政策的制定，達到對被投資單位施加重大影響。但應注意的是，一些情況下投資單位有能力向被投資單位派出代表但尚未派出，或者暫時委托其他董事行使決策權(quán)，這類情況也應判斷為對被投資單位具有重大影響。②參與被投資單位的政策制定過程，包括股利分配政策等的制定。這種情況下，因可以參與被投資單位的政策制定過程，在制定政策過程中可以為其自身利益提出建議和意見，從而可以對被投資單位施加重大影響。③與被投資單位之間發(fā)生重要交易。有關(guān)的交易因?qū)Ρ煌顿Y單位的日常經(jīng)營具有重要性，進而一定程度上可以影響到被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營決策。④向被投資單位派出管理人員。這種情況下，通過投資企業(yè)對被投資單位派出管理人員，管理人員有權(quán)力負責被投資單位的財務和經(jīng)營活動，從而能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響。⑤向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料。因被投資單位的生產(chǎn)經(jīng)營需要依賴投資企業(yè)的技術(shù)或技術(shù)資料，表明投資企業(yè)對被投資單位具有重大影響。

二、不屬于修訂后準則規(guī)范的長期股權(quán)投資

修訂后的準則列舉了適用其他相關(guān)會計準則的長期股權(quán)投資，主要包括以下三類：

一是修訂后準則未予規(guī)范的長期股權(quán)投資，適用《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》。盡管該條款的文字表述與原準則完全相同，但修訂后準則界定長期股權(quán)投資的范圍時，未包括“投資企業(yè)持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資”（通常稱為“三無投資”）。因此，根據(jù)修訂后準則的規(guī)定，“三無投資”將適用《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》，視為金融工具予以確認、計量。這是本次長期股權(quán)投資準則修訂在準則范圍上的最大變化。其實，根據(jù)國際財務報告準則的相關(guān)規(guī)定，除具有控制、共同控制或重大影響以外的權(quán)益性投資，其他都適用金融工具準則，并且在計量方面，對于在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資可以采用以成本進行計量。財政部2006年發(fā)布企業(yè)會計準則體系時，為緩解公允價值計量金融工具所引發(fā)的問題，將“三無投資”納入長期股權(quán)投資準則的范圍，并要求以成本法計量。此次長期股權(quán)投資準則的修訂，將“三無投資”重新納入金融工具準則的范圍，與國際財務報告準則更趨一致。但是應注意的是，將“三無投資”納入金融工具準則的范圍后，企業(yè)因追加或減少投資導致長期股權(quán)投資的核算方法發(fā)生變化時的會計處理要求也發(fā)生了變化，具體參見本章第五節(jié)的解析。

二是長期股權(quán)投資準則規(guī)范的權(quán)益性投資不包括風險投資機構(gòu)、共同基金以及類似主體持有的、在初始確認時按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或者分類為交易性金融資產(chǎn)的投資。風險投資機構(gòu)、共同基金以及類似主體持有的、在初始確認時按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或者分類為交易性金融資產(chǎn)的投資，即使符合持有待售條件，也應繼續(xù)按《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定核算。

三是外幣長期股權(quán)投資的折算，適用《企業(yè)會計準則第19號——外幣折算》。這里強調(diào)的是外幣長期股權(quán)投資折算的會計處理適用《企業(yè)會計準則第19號——外幣折算》的規(guī)定，除此之外，外幣長期股權(quán)投資的確認、計量仍適用長期股權(quán)投資準則的規(guī)定。