摘要

對會計計量進行系統的理論研究與闡述，是當代會計研究的重要領域。而在會計計量理論的系統研究中，會計計量屬性的選擇是一個最基本、最迫切需要進行清楚界定的問題。從會計的產生發展歷史來看，會計的每一次發展都與會計環境息息相關，是會計環境變化的結果。因此，結合會計環境對會計計量的影響，進行會計計量屬性選擇的研究，才能真正做到對這一問題的系統研究。

多種計量屬性共存的現狀以及各種計量屬性含義混淆的狀況迫切需要對會計計量屬性進行全面審視，近些年來會計環境的迅猛變化也使得對會計計量屬性的全面審視成為必要。而通過對不同會計計量屬性的全面審視，有助于會計規范制定機構進行規范的制定，也有助于基于會計計量屬性選擇的研究進行財務報表的完善。

本文除“導論”外，共有5章。第一章到第五章的主要內容分述如下。

第一章對會計計量與會計環境的關系進行了探討。首先，從會計環境的基本構成入手，對會計環境中的經濟因素、科學技術因素、政治法律因素、社會文化因素和教育因素及它們對會計的影響進行了一般性的闡述。然后對會計計量的含義、特征及基本要素進行分析。接著，對會計環境對會計計量的影響進行了比較深入的分析。經濟環境對會計計量的影響從經濟體制、經濟發展水平、資本市場和通貨膨脹四個方面進行了分析?？茖W技術環境對會計計量的影響從對會計計量手段、會計計量對象以及會計計量信息的影響三個方面進行了分析。政治和法律環境對會計計量的影響主要體現在對會計計量的相關規范上。社會文化環境對會計計量的影響從文化觀念、社會價值觀方面進行了分析。教育環境對會計計量的影響從一般教育水平和職業教育狀況兩個方面進行了分析。

第二章對會計計量屬性選擇的理論基礎進行闡述。首先，對計量理論基礎進行闡述，指出信度和效度是計量理論中的兩個很重要的概念，它們是用以評價計量設計與結果的基本標準，進而詳細分析了信度和效度的含義及它們與會計計量屬性選擇的關系。另外，從會計計量的目標上，指出特定主體計量目標和市場價值計量目標的主要區別在于特定主體的管理層在某一時點對資產或負債的價值可能有著自己不同的觀點和預期。在進行會計計量屬性選擇時，有必要確定各種會計計量屬性是基于市場預期還是基于特定主體預期，或者在哪些方面是基于市場預期，哪些方面又是基于特定主體預期。然后，對經濟學理論基礎進行闡述，認為要明確會計計量屬性選擇中的“價值”，就必須對價值理論有較為清楚的認識，而在經濟學中，存在著不同的價值理論，從不同的角度揭示了市場價值和價格的決定和變動規律，對于會計計量屬性的選擇具有一定的指導意義。本文還指出信息不對稱理論是明確會計計量屬性選擇之需求的基礎，認為逆向選擇將促使企業充分披露會計計量信息，以及提供各種不同計量屬性信息。而信息不對稱導致的企業委托代理關系中的道德風險問題與會計中的收益決定密切相關，在進行會計計量屬性的選擇時，需要注意其對收益決定的影響，以及有可能發生的另一種道德風險，即企業經營者為了提高自身報酬水平而調節賬面收益。最后，對會計學理論基礎進行了分析。指出會計目標并不是一成不變的，會計環境對于會計目標的產生、發展起著重要的影響作用，進而會影響到會計計量屬性的選擇。而在會計發展過程中，不同時代的會計需要不同的會計信息質量特征，不同的會計環境對會計信息質量的需求也是不一樣的，會計環境的不同還會影響會計信息質量特征的內在結構或各自的相對重要性，也會導致會計信息質量特征中的約束性條件發生變化，進而影響會計計量屬性的選擇。文章還指出，定義財務報表要素并分析其特征，不是為定義而定義，而是在于要有利于正確引導會計確認以及選擇計量屬性，進而辨析了財務報表要素中最重要的要素——資產的含義和特征，提出了資產的新定義。

第三章對六種主要會計計量屬性進行了深入剖析。首先在第二章所述的理論基礎的分析上，提出會計計量屬性選擇的直接標準：符合會計目標、符合會計信息質量特征的要求、符合會計計量的目標。針對目前有些計量屬性含義混淆的情況，重新界定了各種計量屬性的含義及它們之間的關系，尤其指出公允價值應該作為一個單獨的計量屬性與其他計量屬性并列分析。按照所提出的直接標準，對會計理論與實務中常見的六種計量屬性的特征進行了深入分析。在此基礎上，指出并不存在著一種完美的計量屬性符合所有的標準，各種計量屬性各有其特征及適用環境。因此，在進行計量屬性選擇時，有必要結合具體的會計環境分析選擇。

第四章主要考察分析了國際會計準則委員會/國際會計準則理事會（IASC/IASB）、美國和我國對會計計量屬性的社會選擇的歷史沿革和現狀，并且對國外的相關實證研究結果進行了評析。IASC/IASB對于會計計量屬性的選擇是從最開始的堅持歷史成本逐漸更多地采用公允價值，但并沒有完全摒棄歷史成本。而且，除了歷史成本和公允價值之外，IASC/IASB在不同準則中還采用了現行成本、可變現凈值、市場價值、銷售凈價、現值等。美國對于會計計量屬性的選擇也從最開始的歷史成本逐漸更多地采用公允價值，而且，公允價值的運用越來越廣泛：既體現在對越來越多的事項或交易采用公允價值，也體現在同樣的事項或交易運用公允價值的范圍越來越廣。不過，美國尚未完全轉為全部都用公允價值計量模式。正如財務會計準則第133號的生效日被推遲的原因一樣，當會計環境不完全適用于公允價值時，公允價值的應用范圍也是有限的。起源于2007年末美國次貸危機的全球金融危機的發生發展也使得美國財務會計準則委員會在公允價值的應用上發布了一系列的指南。從國外的相關實證研究結果來看，并不是所有的實證研究結果一致支持某種計量屬性。而且這些實證研究對于反映在股票價格上的資產價值和資產的實際價值之間關系的假設實際上是基于有效資本市場假設的，但完全有效的資本市場在現實經濟生活中并不存在。文章仔細歸納了我國新企業會計準則體系中會計計量屬性的運用情況，指出歷史成本和公允價值是我國新企業會計準則體系中被運用最多的計量屬性，但公允價值在我國新企業會計準則體系中是有條件的謹慎使用，這是與我國現時的會計環境密切聯系的。最后，對中外在會計計量屬性選擇上的差異原因進行了分析，指出原因在于會計環境的不同，主要體現在經濟環境、政治法律環境和社會文化及教育環境上。

第五章對會計計量屬性選擇的影響及應用進行了論述。首先，從理論上分析了會計計量屬性選擇對會計確認、記錄、報告的影響，以及會計計量屬性選擇的經濟后果；然后針對會計實務中較常見的一個問題（（會計信息失真，結合會計計量屬性選擇進行了分析，指出會計計量屬性選擇與會計信息的規則性失真、違規性失真和行為性失真都或多或少地有所聯系，可以結合會計計量屬性選擇對這三類會計信息失真進行一定程度的防范。因此，加強對會計計量屬性選擇的研究對于會計實務也是具有較大意義的。接著，基于前文研究成果，提出與會計計量屬性選擇相關的財務會計規范制定建議：第一，財務會計規范的制定程序應科學合理；第二，克服“路徑依賴”的不好影響，而應該在制定新的或修訂已有的財務會計規范之前，充分了解當前的會計環境；第三，可以考慮在制定財務會計規范之前，加強對財務會計概念框架之類的理論框架的研究和改進，對財務會計規范中會使用到的會計計量屬性有清晰、一致的定義。最后，在對現行財務報表的有關計量方面的缺陷分析的基礎上，結合會計計量屬性的選擇，提出完善財務報表的建議。

關鍵詞：會計環境；會計計量屬性；會計計量屬性選擇；會計規范；公允價值