第一章　避稅那些事兒，你知道多少

第1節　納稅人應該具備的籌劃意識

當納稅人認為稅負較重時，首先想到的，不應該是偷稅，而應該是合理避稅，進而達到節稅的目的。因為偷、騙、抗、欠稅只能飲鴆止渴，其結果很可能將企業帶入不歸路。最終不僅葬送了企業的前程，對相關責任人的職業生涯也會造成難以估量的損失。

為此，納稅人應該主動具備的籌劃意識如下：

1．價格籌劃意識

所謂價格籌劃意識，指納稅人在進行經濟活動時，要具有運用轉讓定價進行節支籌劃的意識。

由于轉讓定價潛在著巨大能量，近些年來，已經被稅務機關列為重點稽查的對象。盡管這樣，轉讓定價具有很強的靈活性和隱蔽性，特別是在專利技術、商標使用權等無形資產的轉讓方面，仍然具有很大的彈性空間。所以，利用轉讓定價進行節支籌劃，是納稅人應該具備的一個重要籌劃意識。

JS省某卷煙廠擬銷售10標準箱卷煙（每標準箱250標準條，每標準條200支卷煙），并打算把每一標準條的銷售價格從62元提高到72.8元（城建稅和教育費附加暫忽略不計），每一標準條成本為30元，企業所得稅稅率為25%。那么，該煙廠提升產品價格后，凈收益是否也能跟著增加？

根據我國現行對卷煙分類及消費稅的規定，每標準條卷煙價格在70元以上，為甲類卷煙，消費稅稅率適用于56%，并加收0.003元/支；每標準條卷煙價格在70元以下（含70元），為乙類卷煙，消費稅稅率適用于36%，并加收0.003元/支。

那么，首先，在調價前，該卷煙廠總計應繳納的消費稅為：

10×（250×62×36%+250×200×0.003）=57300（元）；

該卷煙廠在繳納消費稅與企業所得稅后的收益為：

（10×250×62-10×250×30-57300）×（1-25%）=17025（元）。

在調價后，該卷煙廠應繳納的消費稅為：

10×（250×72.8×56%+250×200×0.003）=103420（元）；

該卷煙廠在繳納消費稅與企業所得稅后的收益為：

（10×250×72.8-10×250×30-103420）×（1-25%）=2685（元）。

通過比較可見，每一標準條卷煙的價格雖提高了10.8元，但企業的稅后凈收益總額卻下降了17025-2685=14340元。為什么會出現這樣的情況呢？若設每標準條香煙的臨界價格為P元，則有公式：P-P×56%≥70-70×36%。

解得P≥101.8182（元）。也就是說，該卷煙廠只有將香煙價格調整到不低于101.8182元，才可以實現稅后凈收益增加；而這時，卷煙廠自然還要考慮市場承受能力。所以，消費稅稅目中，對于實行從量全額累進計稅的稅目，只要價格的增長幅度超過定額消費稅的增長幅度，價格的提高，才能給企業帶來超額收益。

另外，在我國現行稅法中，實行從量全額累進計稅的只有啤酒稅目，每噸啤酒在出廠價格（不含增值稅，含包裝物及包裝物押金）不超過3000元時，定額稅為220元，超過3000元時，定額稅為250元。因此，在不考慮其他稅金的情況下，每噸啤酒的臨界點計稅價格應為3030元，否則，價格的提高將會增加企業的稅負。

2．規避籌劃意識

所謂規避籌劃意識，指納稅人要具有利用稅法中關于某些臨界點的規定，進行節支籌劃的意識。這些臨界點可以分為稅基臨界點和優惠臨界點兩大類。例如，土地增值稅規定，房地產開發商建造普通標準住宅出售，若增值額沒有超過扣除項目金額的20%，則免征土地增值稅；若超過了20%，應就其全部增值額按規定計征土地增值稅。

那么，地產納稅人就可以利用“20%”這一臨界點，將增值額控制在不足20%的范圍內，從而規避應納稅額。當然，這是相對而言的，納稅人應該統籌考慮，尤其要關注收益和成本比較，力爭達到企業合法利益最大化。不應該僅為了規避一點稅款，就把自己限制在一個很小的規模里。如果那樣，就得不償失了。

3．優惠籌劃意識

所謂優惠籌劃意識，指納稅人要具有充分利用國家稅收優惠政策的意識。通常情況下，國家為了某種宏觀調控的目的，會對一些納稅人和征稅對象給予鼓勵和照顧，從而扶持其發展，比如鼓勵出口退稅、為高新技術企業減輕企業所得稅負擔等。

對于納稅人來說，應該積極利用國家的稅收優惠政策。由于這些稅收優惠政策是國家明文規定的，所以操作性較強。基于這種國家稅收優惠政策的籌劃，不僅可以有效地減輕企業稅負，還能使產業布局符合國家宏觀調控的需要，一般也不會成為稅務部門的稽查重點，可謂一舉三得。

所以，納稅人在籌劃避稅時，一定要具備優惠籌劃的意識。

SX省某物資批發企業，年應納增值稅銷售額300萬元，會計核算制度也比較健全，符合作為一般納稅人條件，適用17%的增值稅率。但該企業準予從銷項稅額中抵扣的進項稅額較少，僅占銷項稅額的10%。

這時，該企業需繳納增值稅為：

300×17%-300×17%×10%=45.9（萬元）

若將該企業分設為兩個批發企業，各自作為獨立核算單位，那么一分為二后的兩個企業年應納增值稅銷售額分別為160萬元和140萬元，便適用6%的征收率。這時，原企業需繳納的增值稅合計為：

160×6%+140×6%=18（萬元）

可見，劃小核算單位，分立為兩家小規模納稅人，可以節稅27.9萬元。

4．彈性籌劃意識

所謂彈性籌劃意識，指納稅人要具有利用稅法彈性進行節支籌劃的意識。稅法中的彈性，是在稅率、稅額、優惠和懲罰性措施等內容中存在的一定幅度，從而給納稅人留有豐富的籌劃空間。例如，營業稅里娛樂業的稅率為5%～20%。那么，對于一些同時營業餐廳和娛樂場所的企業而言，就可以通過籌劃，選擇最有利于自己的稅率納稅。當然，納稅人的籌劃應該獲得稅務部門的認可。

彈性籌劃要堅持一個總原則和三項分原則。一個總原則是：增加利潤，降低損失；三項分原則是：稅率、稅額最小，優惠最大，懲罰最小。

SH市某歌舞廳2014年2月收取門票費2萬元，臺位費3萬元，點歌費1萬元，煙酒、飲料費4萬元。已知歌舞廳營業稅稅率為20%。

那么，該歌舞廳當月應納的營業稅為：

（20000+30000+10000+40000）×20%=20000（元）

根據我國《營業稅暫行條例》規定，娛樂業的營業額為經營娛樂業收取的全部價款和價外費用，包括門票收費、臺位費、點歌費、煙酒、飲料、茶水、鮮花、小吃等收費，并統一按20%的營業稅稅率征收。假如該歌舞廳內單獨設立一個煙酒、飲料小賣部，并專門辦理營業執照單獨核算，這種娛樂業混合銷售行為就變為兼營行為，應分別計算納稅。此時，歌舞廳應納營業稅變為：

（20000+30000+10000）×20%=12000（元）

獨立出來的小賣部應納增值稅為：

40000÷（1+17%）×17%=5811.97（元）

籌劃后，原歌舞廳需繳納稅款為17811.97元，可以節省稅款2188.03元。

5．空白籌劃意識

所謂空白籌劃意識，指納稅人要具有利用稅法空白進行節支籌劃的意識。稅法空白，是指依據稅法總綱應該有而實際上卻沒有的稅法內容，這種情況出現的原因是立法者的失誤或技術研究水平不夠。例如，當電子商務在我國悄然興起、并蓬勃發展時，這方面的稅法條文卻由于技術原因而未能制定。

現實中，很多納稅人在熟讀稅法的基礎上，利用國家稅收立法方面的空白，積極進行節支籌劃。納稅人的這種行為，又推動國家不斷地完善立法工作；這種相互作用的結果，將推動行業的進一步規范發展。一般來說，基于空白籌劃意識的避稅，可能會缺乏相應稅法的顯性支持，如果籌劃不當，可能會落入偷稅的窠臼。如此一來，違法的風險也就隨之增大了，因而在實際操作中，我們不是很提倡這種籌劃方法。

6．漏洞籌劃意識

所謂漏洞籌劃意識，指納稅人要具有找出稅收中的漏洞，并相應地進行節支籌劃的意識。應該說，任何國家的稅法，無論如何先進、臻于完善，總會存在一定漏洞，比如稅收立法上的漏洞、稅收征管上的漏洞等。

對于納稅人而言，要找出稅收中的漏洞，需要很強的專業能力，而且基于漏洞的節支籌劃，還需要從法律層面獲得稅務部門的認可。假如稅務部門從法律層面不認可這種籌劃，納稅人不僅徒勞，甚至有可能面臨違法的風險。所以，漏洞籌劃連同空白籌劃，因其違法操作級數較高，所以均不是我們本書要重點研究的內容。

總之，納稅人在籌劃時，一方面要進行“成本—收益”分析，另一方面還要進行“風險—收益”分析。

第2節　稅法是合理避稅的依據

合理避稅之所以“合理”、“合法”，是因為它符合相關稅法規定，沒有違反稅法。可以說，稅法是合理避稅的最基本依據。沒有稅法作為依據，“合理避稅”將失去相應的意義。

所謂稅法，是指國家制定的用以調節國家與納稅人之間，在納稅方面的權利和義務關系的法律規范的總稱。那么，我國都有哪些稅法呢？

1.《稅收征管法》

我國的《稅收征管法》全稱為《中華人民共和國稅收征收管理法》，旨在調整稅收征收與管理過程中所發生的各種社會關系。從適用范圍上看來，《稅收征管法》只適用于稅務部門負責征收的各種稅收。

就現行有效稅種而言，具體適用于增值稅、消費稅、營業稅、資源稅、企業所得稅、外商投資企業和外國企業所得稅、個人所得稅、土地使用稅、土地增值稅、車船使用稅、車輛購置稅、印花稅、城市維護建設稅等征收管理。此外，對于中國同外國締結的有關稅收的條約、協定中，同該法有不同規定的，則依照有關條約、協定的規定辦理。

《稅收征管法》第一百一十二條規定：耕地占用稅、契稅、農業稅、牧業稅的征收管理，按照國務院的有關規定執行。關于由海關負責征收的關稅以及海關代征的進口環節的增值稅、消費稅，則依照法律、行政法規的有關規定執行。

2．其他法律依據

我國的稅法從立法角度上來看，有多個層次，既有全國人大及其常委會制定的稅收基本法律，如《稅收征管法》、《企業所得稅法》、《個人所得稅法》等；還有國務院制定的稅收行政法規，如《增值稅暫行條例》、《消費稅暫行條例》等。此外，還有財政部、國家稅務總局和海關總署制定的稅收規章，如實施細則、通知、辦法等。

對于納稅人來說，要想做好合理避稅的籌劃，就需要首先熟悉并掌握這些稅法。在此基礎上，才能策劃出優秀的籌劃方案，從中優化選擇，使企業在節支籌劃中實現合法利益最大化。

第3節　節支籌劃的基本思路

節支籌劃不是盲目進行的，要在客觀環境允許的范圍內實施。總體而言，在宏觀上，節支籌劃要受國家政策和經濟形勢的影響；在微觀上，節支籌劃要考慮企業經營狀況和人文環境等因素的影響。所以，納稅人進行節支籌劃，關鍵是要找到切入點。

1．稅基調節

所謂稅基，即計稅的技術。進行稅基調節，就是納稅人通過縮小稅基的方式來減輕稅收負擔。由于稅基是計稅的依據，因此在適用稅率一定的條件下，稅額的大小與稅基的大小成正比，稅基越小，納稅人負有的納稅義務就越輕。

例如，企業所得稅計算公式為：應納所得稅額=應納稅所得額×所得稅率。在這里，“應納稅所得額”是稅基，在“所得稅率”一定的情況下，“應納所得稅額”隨“應納稅所得額”的減少而減少，此即稅基調節原理。

可見，稅基是決定納稅人稅負高低的主要因素。同時，不同稅種對稅基的規定也存在很大差異，所以對稅基進行籌劃，可以實現稅基的最小化，并達到稅后利益的最大化。

一個納稅人在2013年有10萬元的應納稅所得。現在，他有兩個孩子，這兩個孩子都沒有應納稅所得。假如這位納稅人沒有將收入轉移，那么他需面對的邊際稅率為40%；如果他分別轉移1萬元的收入給兩個孩子，他的應納稅所得剩下8萬元，稅基減少，邊際稅率隨之降為35%；這兩個孩子各接受1萬元，邊際稅率為20%。我們接下來對比稅基調節前后的應納稅額變化。

在稅基減小前，該納稅人需要繳納的所得稅額為：

10×40%=4（萬元）

該納稅人在分散收入后，稅基減小為8萬元；兩個孩子的應納稅所得為2萬元。基于兩者不同的邊際稅率，總共需繳納稅款為：

8×35%+2×20%=2.8+0.4=3.2（萬元）

前后比較，發現稅基調節后，減少應納稅款：

4-3.2=0.8（萬元）

對于納稅人而言，在合理合法的情況下，少繳納8千元，意味著減輕稅負，從而在資金持有上更具優勢。

2．稅率選擇

通常情況下，在不同地區、不同行業以及不同性質的企業里，會有不同的稅率。因此，納稅人通過稅率選擇進行節支籌劃，從而使其所擁有的課稅對象適用于較低的稅率，以達到減輕稅負的目的。

稅率是征稅對象的征收比例或征收額度，它是計算稅額的尺度。目前，我國實行的主要稅率有定額稅率、比例稅率、累進稅率等。

（1）定額稅率

所謂定額稅率，是按征稅對象確定的計算單位，直接規定一個固定的稅額。現在，我國采用的定額稅率有資源稅、車船使用稅和消費稅中的黃酒、啤酒、汽油、柴油等。由于定額稅率從量計征，與產品價值沒有直接的關系，所以，企業減輕稅負的首選方法便是提高定額稅率產品的單位銷售價格。

由于利潤是收入減去成本費用后的余額，因此提高實行定額稅率產品的單位銷售價格，就達到了減輕單位產品銷售價格的稅費負擔的目的。

（2）比例稅率

所謂比例稅率，指對同一征稅對象，不分數額大小，規定一個相同的征收比例。現在，我國采用比例稅率的稅種有增值稅、營業稅、資源稅、從價計征的消費稅、企業所得稅等。盡管不同的稅種都采取比例稅率的形式征收稅款，但不同稅種的比例稅率并不相同。

雖然同一稅種的不同稅目可能都采取了比例稅率，但不同稅目的比例稅率也并不完全相同。所以，只要稅率比例存在差異，不同稅種、不同稅目的稅負就會不同。此外，比例稅率是法定的，企業無法改變法定的稅收比例，但可以通過對具體稅率所針對的征稅對象進行籌劃，從而使具體的征稅對象符合具體稅目的特征，并按具體稅目納稅，達到低稅負的目的。

在現實中，稅法規定的稅目是確定的，但經濟活動卻具有模糊性和動態性。企業不能改變法定的稅率，卻可以改變經濟活動的性質，進而使之成為按某種特定的稅目、稅率征稅的對象。

可見，以稅率為對象進行節支籌劃，并不在于稅率本身，而在于通過比較不同稅率的稅目、稅負，發現稅負較輕的稅目，并確定節支籌劃的方向。

（3）累進稅率

所謂累進稅率，是把征稅對象的數額劃分等級，在此基礎上規定不同等級的稅率。征稅對象數額越大的等級，稅率就越高。通常情況下，累進稅率多用于所得稅和財產稅，對調節納稅人收入有特殊的作用和效果。基于此，各種所得稅一般都采用累進稅率。

某外資企業擬向我國SH市某公司進行投資，經市場調研，本項投資計劃每年可獲紅利500萬元。

現在，該外資企業面臨以下兩種方案：

① 在中國境內設立此項投資的實際管理機構；

② 在我國境內既不設立實際管理機構，也不設立代理機構。

對于第一種方案，若外資企業在我國境內設立了此項投資的實際管理機構，則一般認為屬于中國的居民納稅人，應按25%的稅率計算繳納企業所得稅，數額為：

500×25%=125（萬元）

對于第二種方案，外資企業既不在我國境內設立此項投資的實際管理機構，也不設立代理機構，則屬于我國的非居民納稅人。這種情況下，按其來源于中國境內所得的10%來計算并繳納預提所得稅，數額為：

500×10%=50（萬元）

由于適用不同的稅率，該外資企業可以少繳稅款：

125-50=75（萬元）

3．創造優惠

所謂稅收優惠，是國家為了配合完成一定時期的政治、經濟和社會發展總目標，通過稅收征管，采取相應的激勵和照顧措施，以減輕某些納稅人應履行的納稅負擔，并用來補貼納稅人的某些活動或相應的納稅人。

對于納稅人來說，在進行節支籌劃時，能夠充分利用國家的稅收優惠政策，顯然對節支籌劃有立竿見影的效果。比如，我國對不同地區制定了存在差別的稅收優惠政策。這樣的話，投資者在選擇企業的注冊地點時，可以利用國家對高新技術產業開發區、貧困地區、保稅區、經濟特區的稅收優惠政策，從而節省大量的稅金支出，改善企業的資金流。

在實際運用中，企業通過稅收優惠政策，實現稅后利潤最大化，這是企業實施節支籌劃常用的方式。當然，企業在基于稅收優惠政策進行節支籌劃時，應掌握以下技巧：

（1）在適用多項稅收優惠政策時，要進行比較分析，在綜合平衡后做出選擇。

由于某項稅收優惠政策總是針對特定的稅種而設計，企業一般需要同時繳納多種稅（如增值稅或營業稅、所得稅等），這些稅之間又往往存在此消彼長的關系。因此，當企業同時適用多項稅收優惠政策時，必須通過比較分析，綜合平衡，以獲取稅后利益最大化或特定稅收目標效率最大化為標準而做出選擇。

要做到這一點，主要是通過實施該項優惠政策后，所產生的稅后總收益或優惠期內產生的稅后總收益的現值等指標來反映。

（2）充分考慮稅收優惠政策的籌劃成本。

稅收優惠政策的籌劃成本，主要包括直接成本和間接成本。所謂直接成本，是指為滿足某一稅收優惠政策的要求，對目前企業經濟狀況的改變而發生的經濟資源消耗。通常情況下，直接成本可以用貨幣數量來表示。

所謂間接成本，是指稅收優惠政策實施過程中，可能出現不確定性因素而造成的風險費用。例如，正在執行的優惠政策突然取消而帶來的損失，或者在稅收優惠實施中，由于企業經營策略的改變，或其他意外因素，使企業不再符合或不再完全符合稅收優惠政策的條件，從而使企業失去享受優惠政策的資格。可見，間接成本的發生一般具有不確定性，在籌劃過程中雖然難以用貨幣進行計量，但在節支籌劃時還應該予以充分考慮。

當避稅利益所得大于籌劃成本時，稅收優惠政策的運用才具有可行性。所以，避稅利益所得一般根據優惠政策帶來的凈收益現值與籌劃成本現值的差額來確定。

（3）跨國納稅人必須關注收益來源國與居住國政府是否簽定稅收饒讓協議。

所謂稅收饒讓，是指納稅人在收益來源國取得的稅收優惠被視為已納稅收，在向居住國政府申報納稅時，這部分被視為已納稅收入允許從應稅收入中抵免。其中，跨國納稅人在收益來源國享受的這種稅收饒讓優惠待遇，關鍵是看收益來源國與居住國政府是否簽定了稅收饒讓協議。

如果簽定了這一協議，則跨國納稅人在收益來源國享受的稅收優惠，便可最終獲取其稅收利益；如果沒有簽定這一協議，則在收益來源國獲得的減免稅，在向居住國政府申報納稅時，必須依法把該減免稅額再次繳納。

所以，跨國納稅人在進行稅收優惠籌劃前，必須搞清居住國與收益來源國之間是否已簽定稅收饒讓協議。如果沒有簽定這一協議，那么，收益來源國的稅收優惠，并不能給跨國納稅人帶來實際的稅收利益；如果已經簽定這一協議，還應仔細研讀有關條款，搞清楚饒讓的方法，以便更好地確定稅收利益的預期所得。

BJ市某計算機公司是一家高新技術企業，不僅生產和銷售硬件產品，還從事軟件開發與技術轉讓業務。2013年，該公司為某客戶開發一項工業控制項目，并將該成果轉讓給客戶，從中獲得技術轉讓與技術服務費合計20萬元；同時，該公司還向這位客戶銷售計算機硬件產品共40萬元（不含稅）。

假設該公司與這位客戶的當年貿易中，技術轉讓與技術服務收入僅此一筆。

根據營業稅法和企業所得稅法的優惠政策，對單位和個人轉讓技術取得的收入，免征營業稅；同時，在同一個納稅年度內，居民企業轉讓技術所有權所得不超過500萬元的部分，免征企業所得稅，超過500萬元的部分，減半征收企業所得稅。

在本例中，節支籌劃前，該公司的技術轉讓與技術服務收入20萬元免征營業稅和企業所得稅，硬件產品銷售收入40萬元須按規定繳納增值稅和企業所得稅。

我們在節支籌劃時發現，如果減少硬件產品銷售收入，增加技術轉讓與技術服務收入，便可以實現節稅的目的。比如，該公司將技術轉讓與技術服務收入增加為30萬元，將硬件銷售收入減少為30萬元（不含稅），這樣的話，該企業收入總額未變，但有10萬元可以享受免繳稅的優惠政策；對客戶而言，支出總額也未變。

當然，客戶接受技術轉讓與技術服務是按無形資產入賬，購買硬件產品則按固定資產入賬，這兩項均為資本性支出，不同的入賬方式，帶來的影響也不同。企業所得稅對無形資產的折舊年限要求至少10年，對于電子設備等固定資產，折舊年限是3年。所以，將客戶硬件支出額中的10萬元轉移到無形資產中，可能會加速客戶固定資產的折舊，一定程度上會增加客戶產品的成本。

所以，這種情況下，我們需要與客戶進行協商，或者給予客戶某些方面的補貼來予以彌補。可見，我們在節支籌劃后，企業的稅負能夠適當減輕。

4．用好時間差

在進行節支籌劃時，掌握好時間差的因素，也可以對避稅產生積極的影響。比如說，很多稅收優惠政策的出臺或廢止都有一定的時間限制，如果能夠充分利用這段時間進行節支籌劃，就可以最大限度地享受稅收優惠，從而為企業節省更多的稅收。

通常情況下，某項稅法條款的生效，會取決于三種情況：一是法律公布之日起即產生效力；二是法律明文規定具體生效的時間；三是法律規定公布后符合一定條件時生效。如果納稅人掌握了這一信息，巧妙地使應納稅行為發生在優惠政策生效時間內，顯然可以減輕稅負。

比如，我國從2013年1月1日起，正式實施上市公司股息紅利差別化征收個人所得稅政策。其中規定，對個人從上市公司取得的股息紅利所得，持股期限在1個月以內（含1個月）的，實際稅負為20%；持股期限在1個月以上至1年（含1年）的，實際稅負為10%；持股期限超過1年的，實際稅負為5%。也就是說，個人投資者持股時間越長，稅負越低。

從該規定可以看出來，股息紅利稅負增減有兩個關鍵的時間點，分別是1個月和1年。即持股1個月和持股1個月零1天，持股1年和1年零1天，個人取得股息紅利的實際稅負會相差50%。同時，股息紅利所得仍按減半計征個稅，即：應繳個稅額=應納稅所得額×50%×稅率。

WZ市的李先生從上市公司分得1萬股息紅利，若按持股1個月和持股1個月零1天來計算。

前者應納稅額：

1×50%×20%=0.1（萬元）

后者應納稅額：

1×50%×10%=0.05（萬元）

前后對比，前者比后者多繳500元的個稅。若按持股1年和1年零1天來計算，前者比后者多繳250元個稅。

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