第5章 長期股權投資

5.1 基礎知識

企業對外進行的投資，可以有不同的分類。從性質上，投資可以分為債權性投資與權益性投資等；從持有期間，投資可以分為短期投資與長期投資；從管理層持有意圖，投資可以分為交易性、可供出售、持有至到期的投資等。長期股權投資準則僅規范企業持有的長期權益性投資。

為了規范長期股權投資的確認、計量和相關信息的披露，根據《企業會計準則——基本準則》，制定本準則。

5.1.1 長期股權投資準則的修訂背景

為了規范投資的會計處理，財政部于1998年6月發布了《企業會計準則——投資》，2000年進行了修訂。

在2006年2月新建立的會計準則體系中，財政部對該準則又進行了修訂，并且根據與其他準則的分工，將該準則更名為《企業會計準則第2號——長期股權投資》（以下簡稱新準則或本準則），自2007年1月1日起在上市公司范圍內施行，鼓勵其他企業執行。執行新的會計準則的企業不再執行舊準則、《企業會計制度》和《金融企業會計制度》。

5.1.2 長期股權投資準則的適用范圍

本準則規范的長期股權投資的內容包括兩個方面：一是企業持有的對子公司、聯營企業及合營企業的投資；二是對被投資單位不具有共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資。

除上述情況以外，企業持有的其他權益性及債權性投資，應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的相關規定核算，包括為交易目的持有的投資，以及對被投資單位在重大影響以下、且在活躍市場中有報價、公允價值能夠可靠計量的權益性投資等。

下列各項適用其他相關會計準則：

（1）外幣長期股權投資的折算，適用《企業會計準則第19號——外幣折算》。

（2）本準則未予規范的長期股權投資，適用《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》。

5.1.3 長期股權投資準則的主要內容框架

長期股權投資準則的主要內容框架如圖5-1所示。

5.1.4 長期股權投資準則修訂后的主要變化（新、舊準則差異比較）

1．名稱和規范內容發生了變化

（1）舊準則。舊準則規范了所有權益性、債權性投資的核算。

（2）新準則。只規范對子公司、聯營企業、合營企業的投資，以及投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響、且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。在新的準則體系中，將舊準則中的短期投資和長期債權投資歸入《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》進行規范；將短期投資歸入交易性金融資產和可供出售金融資產；將長期債權投資歸入持有至到期投資。

2．基本內容框架有變化

（1）舊準則。包括引言、定義、投資分類、初始投資成本的確定、投資賬面價值的調整、長期投資減值、投資的劃轉、投資的處置、披露、銜接辦法和附則十一項內容。

（2）新準則。只包括總則、初始計量、后續計量和披露四部分內容。

3．對子公司投資的核算方法不同，長期股權投資成本法、權益法核算的范圍發生了變化

（1）變化。

1）舊準則。舊準則要求母公司對持有的子公司投資采用權益法核算。

2）新準則。新準則要求母公司對其持有的對子公司投資在日常核算及個別財務報表中采用成本法核算，編制合并財務報表時體現為權益法。

（2）原因。對子公司投資核算方法的調整主要是考慮與合并財務報表準則的規定相協調、防止母公司在子公司實際派發現金股利或利潤前墊付資金分派現金股利或利潤的情況，并且與國際財務報告準則的規定相協調。

4．初始投資成本確定及調整不同

（1）舊準則。舊準則未規范企業合并形成長期股權投資的初始投資成本確定，同時對投資者投入長期股權投資的作價也沒有公允性的要求。

長期股權投資取得時的初始投資成本，是指取得長期股權投資時支付的全部價款，或放棄非現金資產的賬面價值，以及支付的稅金、手續費等相關費用，即以投出資產的賬面價值作為計量基礎。

對于采用權益法核算的長期股權投資，舊準則要求比較初始投資成本與投資時應享有被投資單位賬面凈資產的份額，對于兩者之間的差額進行調整。

（2）新準則。新準則規范了企業合并形成的長期股權投資初始投資成本的確定，其中對于同一控制下企業合并形成的長期股權投資，其初始投資成本為合并中取得被合并方賬面所有者權益的份額，另外對于投資者投入的長期股權投資的作價有公允性要求。

新準則要求比較初始投資成本與投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值的份額，并且僅要求對初始投資成本小于應享有被投資單位可辨認凈資產份額的部分進行調整。

新準則引入了公允價值的計價方法。對初始成本的確定分為企業因合并取得的長期股權投資和非因合并取得的長期股權投資，分別做出規定。

1）非同一控制下的企業合并取得的長期股權投資。購買方應當區別下列情況確定合并成本：

① 一次交換交易實現的企業合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產、發生或承擔的負債以及發行的權益性證券的公允價值。

② 通過多次交換交易分步實現的企業合并，合并成本為每一單項交易成本之和。

③ 購買方為進行企業合并發生的各項直接相關費用也應當計入企業合并成本。

④ 在合并合同或協議中對可能影響合并成本的未來事項做出約定的，購買日如果估計未來事項很可能發生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，購買方應當將其計入合并成本。

例5-1 甲公司以一臺設備換取乙公司60%的股權（甲和乙為非同一控制），換出設備的賬面價值為960萬元，公允價值為1020萬元。試確定甲公司對乙公司的初始投資成本。

【講解】

（1）按照舊準則的做法，甲公司對乙公司的初始投資成本為960萬元；

（2）按新準則的做法，甲公司對乙公司的初始投資成本為1020萬元；換出資產公允價值1020萬元與其賬面價值960萬元之間的差額（60萬元），計入當期損益。

2）同一控制下的企業合并取得的長期股權投資。

① 合并方以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。

② 合并方以發行權益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。按照發行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發行股份面值總額之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。

【提示】新、舊準則比較存在明顯差別：舊準則以投出資產的賬面價值作為初始投資成本；而新準則是以取得被投資方所有者權益賬面價值的份額作為初始投資成本。

例5-2 甲公司支付現金200萬元取得乙公司60%的股權（甲和乙同受一方控制），投資時乙公司的賬面價值為400萬元。試確定甲公司對乙公司的初始投資成本。

【講解】

（1）按照舊準則的做法，甲公司對乙公司的初始投資成本為200萬元。

（2）按新準則的做法，甲公司對乙公司的初始投資成本為240萬元（400×60%），因為以200萬元的代價取得了240萬元的份額，多得的40萬元計入資本公積。

3）非企業合并取得長期股權投資。其初始投資成本的確定與非同一控制下的企業合并取得的股權投資基本上一致，也大都是以付出資產的公允價值作為初始投資成本。

① 以支付現金取得的長期股權投資。以支付現金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。

初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出。

初始投資成本=實際支付的購買價款+

與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出

② 以發行權益性證券取得的長期股權投資。以發行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發行權益性證券的公允價值作為初始投資成本。

初始投資成本=發行權益性證券的公允價值

③ 投資者投入的長期股權投資。投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協議約定價值不公允的除外。

初始投資成本=投資合同或協議約定的價值（合同或協議約定價值不公允的除外）

④ 通過非貨幣性資產交換取得的長期股權投資。通過非貨幣性資產交換取得的長期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》確定。

· 具有商業實質的單項非貨幣性資產交換

換入資產的成本=換出（入）資產的公允價值+應支付的相關稅費

注：還應考慮是否發生補價，下同。

· 不具有商業實質的單項非貨幣性資產交換

換入資產的成本=換出資產的賬面價值+應支付的相關稅費

⑤ 通過債務重組取得的長期股權投資——將債務轉為資本（債轉股）。“通過債務重組取得的長期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業會計準則第12號——債務重組》確定。”“將債務轉為資本的，債權人應當將享有股份的公允價值確認為對債務人的投資，重組債權的賬面余額與股份的公允價值之間的差額，比照本準則第九條的規定處理。”

“第九條 以現金清償債務的，債權人應當將重組債權的賬面余額與收到的現金之間的差額，計入當期損益。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。”

對債務人的投資=將享有股份的公允價值

5．權益法下投資損益的確認方法不同

舊準則要求按照應享有被投資單位賬面凈利潤的份額確認投資損益；新準則要求考慮取得投資時被投資單位可辨認資產的公允價值與其賬面價值的差額對被投資單位凈利潤的影響進行調整后確認投資損益。

關于應分擔被投資單位超額虧損的確認，舊準則規定以長期股權投資的賬面價值減記至零為限；新準則規定在長期股權投資的基礎上，還需要考慮其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益以及投資合同或協議的約定。

6．權益法的核算發生了變化——股權投資差額的會計處理

（1）舊準則。股權投資差額，是指權益法核算長期股權投資時，投資企業的初始投資成本與應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額。

股權投資差額的產生有以下三種情況：① 從證券市場購入某一上市公司的股票，購買價格高于或低于按持股比例計算的應享有被投資單位所有者權益的差額；② 投資企業直接投資于某一非上市企業，投出資產的價值高于或低于按持股比例計算的應享有被投資單位所有者權益的差額；③ 原采用成本法核算的長期股權投資，改按權益法核算時，長期股權投資的賬面價值與應享有被投資單位所有者權益份額的差額。

股權投資差額應按一定期限平均攤銷，計入損益。舊準則攤銷辦法如下：股權投資差額的攤銷期限，合同規定了投資期限的，按投資期限攤銷；合同沒有規定投資期限的，初始投資成本超過應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額，按不超過10年的期限攤銷；初始投資成本低于應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額，按不低于10年的期限攤銷。

（2）新準則。

1）新準則規定，長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本。

2）長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。

3）可見新準則已取消股權投資差額的核算。

（3）新、舊準則的差異。

1）對股權投資差額的表述有所不同。① 舊準則強調的是“初始投資成本與應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額”，舊準則未說明被投資單位所有者權益份額的屬性，其價值未作交代。② 而新準則則是初始投資成本與應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值之間份額的差額。

2）對股權投資差額的處理方式不同。① 舊準則要求“股權投資差額應按一定期限平均攤銷，計入損益”。但未具體說明是什么性質的差額。可以推論，無論初始投資成本大于或小于應享有被投資單位所有者權益份額之間的差額，都應按期攤入損益。② 而新準則規定，只有初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額時，才核算差額，并且其差額計入當期損益，而不是按一定期限平均攤銷。

7．計提長期股權投資減值有變化

（1）舊準則。在舊準則下，計提的減值可以轉回。

（2）新準則。在新資產減值準則下，計提的減值不能轉回。

8．股權轉讓（處置）損益的計量有變化

（1）舊準則。確認股權轉讓損益應分為成本法和權益法處理。權益法下應考慮股權投資差額的不同情況。

（2）新準則。處置長期股權投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應當計入當期損益。采用權益法核算的長期股權投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動而計入所有者權益的，處置該項投資時應當將原計入所有者權益的部分按相應比例轉入當期損益。

（3）比較。兩者相比，成本法下基本一致，權益法下新準則要簡單得多。

9．披露的內容有變化

（1）舊準則。企業應在財務報告中披露下列與投資有關的事項：

1）當期發生的投資凈損益，其中重大的投資凈損益項目應單獨披露。

2）在短期投資、長期債權投資和長期股權投資的期末余額中，長期股權投資屬于對子公司、合營企業、聯營企業投資的部分，應單獨披露。

3）當年提取的投資損失準備。

4）投資的計價方法。

5）短期投資的期末市價。

6）投資總額占凈資產的比例。

7）采用權益法時，投資企業與被投資單位會計政策的重大差異。

8）投資變現及投資收益匯回的重大限制。

（2）新準則。投資企業應當在附注中披露與長期股權投資有關的下列信息：

1）子公司、合營企業和聯營企業清單，包括企業名稱、注冊地、業務性質、投資企業的持股比例和表決權比例。

2）合營企業和聯營企業當期的主要財務信息，包括資產、負債、收入、費用等合計金額。

3）被投資單位向投資企業轉移資金的能力受到嚴格限制的情況。

4）當期及累計未確認的投資損失金額。

5）與對子公司、合營企業及聯營企業投資相關的或有負債。

對于首次執行日企業持有的長期股權投資，應當區別情況進行處理：按照企業合并準則的規定屬于同一控制下企業合并產生的長期股權投資，其尚未攤銷完畢的股權投資差額在首次執行日應當全額沖銷，調整留存收益；其他原采用權益法核算的長期股權投資，在首次執行日存在股權投資貸方差額的，應予沖銷并調整留存收益；原采用成本法核算的長期股權投資，除重新分類應當按照金融工具準則進行核算的以外，在首次執行日的賬面余額保持不變。

5.1.5 執行新準則對企業財務狀況的影響分析

執行新準則后，對企業財務狀況和經營成果影響較大：

（1）從單個報表看，對子公司的投資如果由權益法改按成本法核算，在被投資企業取得盈利情況下，投資企業（母公司）的資產和權益將減少。

（2）在舊準則中，對股權投資差額要進行攤銷，將影響損益；現股權投資差額相當于商譽，不攤銷，但可能計提減值，這種不同處理，也會對企業財務狀況產生影響。

（3）長期股權投資計提減值準備后，舊準則規定在價值回升時可以轉回；新準則規定不能轉回，這將使企業利潤減少。

（4）交易性證券按公允價值計價，其價值的變動直接計入損益；以前是按成本與市價孰低法來進行計量，未變現的交易性證券價格上漲不影響損益，而新準則中的規定，則未變現的交易性證券價格上漲會影響損益。

（5）可供出售證券的價格變動直接計入權益。以前該部分也是按成本與市價孰低法來進行計量的，這一計量方式的改變直接影響期末權益。

5.1.6 長期股權投資的披露

新準則規定，投資企業應當在報表附注中披露與長期股權投資有關的下列信息：

（1）子公司、合營企業和聯營企業清單，包括企業名稱、注冊地、業務性質、投資企業的持股比例和表決權比例。

（2）合營企業和聯營企業當期的主要財務信息，包括資產、負債、收入及費用等的合計金額。

（3）被投資單位向投資企業轉移資金的能力受到嚴格限制的情況。

（4）當期及累計未確認的投資損失的金額。

（5）與子公司、合營企業及聯營企業投資相關的或有負債。

5.2 初始計量——初始投資成本的確定

長期股權投資的初始計量如圖5-2所示。

5.2.1 同一控制下的企業合并形成的長期股權投資

同一控制下的企業合并，合并方以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。

例5-3 甲公司和乙公司同為丙公司的子公司。2011年8月1日，甲公司與乙公司達成合并協議，約定甲公司以固定資產、無形資產和銀行存款向乙公司投資，占乙公司股份總額的60%。2011年8月1日，乙公司所有者權益總額為12000萬元；甲公司參與企業合并的固定資產原價為4200萬元，已計提折舊1200萬元，未計提固定資產減值準備；無形資產賬面原價為3000萬元，已攤銷1500萬元，未計提無形資產減值準備；銀行存款3600萬元。假定甲公司所有者權益中資本公積余額為1200萬元。

【講解】

甲公司的會計處理如下（單位：萬元）：

合并方以發行權益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。按照發行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發行股份面值總額之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。

例5-4 甲公司和丙公司同為丁公司的子公司。2011年8月1日，甲公司與丙公司達成合并協議，約定甲公司以增發的權益性證券作為對價向丙公司投資，占丙公司股份總額的55%。2011 年8 月1 日，甲公司增發的權益性證券成功，共增發普通股股票100萬股，每股面值1元，實際發行價格為1.5元；丙公司所有者權益總額為4000萬元。在發行普通股過程中，甲公司共發生相關稅費105萬元，與發行普通股股票直接相關的手續費、傭金123萬元，均以銀行存款支付。假定甲公司所有者權益中資本公積余額為1995萬元。

【講解】

甲公司的會計處理如下（單位：萬元）：

有關公式如下：

合并對價=支付現金+轉讓非現金資產+承擔債務+發行權益性證券

初始投資成本（A）=（合并日）取得被合并方所有者權益賬面價值的份額

初始投資成本（A）-合并對價賬面價值（B）：調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益

合并對價賬面價值（B）-初始投資成本（A）：調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益

5.2.2 非同一控制下的企業合并形成的長期股權投資

購買方應當區別下列情況確定合并成本：

（1）一次交換交易實現的企業合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產、發生或承擔的負債以及發行的權益性證券的公允價值。

（2）通過多次交換交易分步實現的企業合并，合并成本為每一單項交易成本之和。

（3）購買方為進行企業合并發生的各項直接相關費用也應當計入企業合并成本。

（4）在合并合同或協議中對可能影響合并成本的未來事項做出約定的，購買日如果估計未來事項很可能發生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，購買方應當將其計入合并成本。

購買方在購買日對作為企業合并對價付出的資產、發生或承擔的負債應當按照公允價值計量，公允價值與其賬面價值的差額，計入當期損益。

非同一控制下的企業合并，購買方在購買日應當按照《企業會計準則第20號——企業合并》確定的合并成本作為長期股權投資的初始投資成本。

有關公式如下：

（1）一次交換交易實現的企業合并。

（2）通過多次交換交易分步實現的企業合并。

合并成本=每一單項交易成本之和

例5-5 2011年4月1日，甲公司與丙公司達成合并協議，約定甲公司以一臺固定資產和銀行存款350萬元向丙公司投資，占丙公司股份總額的60%。該固定資產的賬面原價為8430萬元，已計提累計折舊430萬元，已計提固定資產減值準備100萬元，公允價值為8400萬元。假定甲公司與丙公司在此之前不存在任何投資關系，不考慮其他相關稅費。

【講解】

甲公司的會計處理如下（單位：萬元）：

例5-6 2011年3月11日，乙公司與丁公司達成合并協議，約定乙公司以一項專利技術和銀行存款250萬元向丁公司投資，占丁公司股份總額的60%。該專利技術的賬面原價為9880萬元，已累計攤銷440萬元，已計提無形資產減值準備320萬元，公允價值為9000萬元。假定乙公司與丁公司在此之前不存在任何投資關系，不考慮其他相關稅費。

【講解】

乙公司的會計處理如下（單位：萬元）：

5.2.3 以支付現金取得的長期股權投資

以支付現金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出。有關公式如下：

例5-7 為建立永久的原材料產地，保證原材料的持續供應，2012年1月2日，智董股份有限公司在公開交易的股票市場上購買了貴辰股份有限公司的1500000股股票，價值為4500000元，占其股本總額的80%。

【講解】

智董股份有限公司的會計處理如下（單位：元）：

5.2.4 以發行權益性證券取得的長期股權投資

以發行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發行權益性證券的公允價值作為初始投資成本。有關公式如下：

初始投資成本=發行權益性證券的公允價值

5.2.5 投資者投入的長期股權投資

投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協議約定價值不公允的除外。

有關公式如下：

初始投資成本=投資合同或協議約定的價值（合同或協議約定價值不公允的除外）

投資者投入的長期股權投資，是指投資者將其持有的對第三方的投資投入企業形成的長期股權投資。企業應當確認對第三方的長期股權投資，同時確認該項出資形成的實收資本及資本公積（資本溢價）。

投資者在合同或協議中約定的價值明顯不公允的，應當按照取得長期股權投資的公允價值作為其初始投資成本，所確認的長期股權投資初始投資成本與計入企業實收資本金額之間的差額，應調整資本公積（資本溢價）。長期股權投資存在活躍市場的，應當參照活躍市場中的價格確定其公允價值；不存在活躍市場、無法參照市場價格取得其公允價值的，應當按照一定的估價技術等合理的方法確定其公允價值。

企業無論以何種方式取得長期股權投資，實際支付的價款或對價中包含的已宣告但尚未領取的現金股利或利潤，應作為應收項目單獨核算，不作為取得的長期股權投資的成本。

5.2.6 通過非貨幣性資產交換取得的長期股權投資

通過非貨幣性資產交換取得的長期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》確定。

1．具有商業實質的單項非非貨幣性資產交換

換入資產的成本=換出（入）資產的公允價值+（本方換出資產，下同）應支付的相關稅費

（注：還應考慮是否發生補價，下同。）

2．不具有商業實質的單項非非貨幣性資產交換

換入資產的成本=換出資產的賬面價值+（本方換出資產，下同）應支付的相關稅費

5.2.7 通過債務重組取得的長期股權投資——將債務轉為資本（債轉股）

“通過債務重組取得的長期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業會計準則第12號——債務重組》確定。”

“將債務轉為資本的，債權人應當將享有股份的公允價值確認為對債務人的投資，重組債權的賬面余額與股份的公允價值之間的差額，比照本準則第九條的規定處理。”

“第九條 以現金清償債務的，債權人應當將重組債權的賬面余額與收到的現金之間的差額，計入當期損益。債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。”

有關公式如下：

對債務人的投資=將享有股份的公允價值

例5-8 2011年9月28日，A公司從B公司購買兩輛桑塔納2000轎車自用，收到的增值稅專用發票上注明的轎車價款為300000元，增值稅進項稅額為51000元；兩輛桑塔納轎車已收到并驗收完畢，款項尚未支付。2012年1月13日，A公司因遭受自然災害，資金周轉發生困難，無法按期償還債務，雙方協議后，B公司同意A公司以其擁有的一項長期股權投資用于抵償債務。該項長期股權投資的賬面余額為360000元，未計提長期股權投資減值準備，公允價值為340000元；假定不考慮相關稅費。

【講解】

B公司與債務重組有關的交易賬務處理如下（單位：元）：

5.3 后續計量

企業持有長期股權投資期間，應當分別采用成本法或權益法核算，調整長期股權的賬面價值并確認投資損益。

1．成本法

采用成本法核算的長期股權投資主要為兩類：一是對子公司投資；二是對被投資單位不具有共同控制或重大影響、且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。

采用成本法核算的長期股權投資，除追加投資外，其投資成本在持有期間基本上保持不變。被投資單位宣告分派的現金股利或利潤，確認為當期投資收益，但所確認的投資收益僅限于被投資單位在接受投資后產生的累積凈利潤的分配額，超過部分應沖減長期股權投資的成本。

2．權益法

按照權益法核算的長期股權投資主要為兩類：一是對合營企業的投資；二是對聯營企業的投資。

采用權益法核算的長期股權投資，取得投資時對于初始投資成本大于應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，該差額不要求調整投資成本；對于初始投資成本小于應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，兩者之間的差額一方面應調整長期股權投資的初始投資成本，同時應計入取得投資當期的損益。

取得投資后，采用權益法核算的長期股權投資，其賬面價值應隨著享有被投資單位所有者權益的變動而變動。確認應享有或應分擔被投資單位的凈利潤或凈虧損時，準則中規定投資企業需要在被投資單位賬面凈損益的基礎上經過適當調整后計算確定，有關調整因素包括如取得投資時被投資單位固定資產、無形資產的公允價值與其賬面價值不同產生的折舊額或攤銷額對被投資單位凈利潤的影響、會計政策、會計期間不同對被投資單位凈利潤的影響等。但考慮到實務中的具體情況，投資企業無法合理確定取得投資時被投資單位各項可辨認資產公允價值的、投資時被投資單位可辨認資產的公允價值與其賬面價值相比，兩者之間的差額不具重要性的或是其他原因導致無法取得被投資單位的有關資料，不能按照準則中規定的原則確認投資損益的，可以被投資單位的賬面凈利潤為基礎，計算確認投資損益，同時應在會計報表附注中說明無法按照準則中規定進行核算的原因。

被投資單位發生超額虧損的，投資企業在確認應分擔的虧損額時，應綜合考慮長期股權投資及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益項目的賬面價值，在長期股權投資的賬面價值減記至零以后，應當以其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益賬面價值為限，確認投資損失，同時減記長期應收款的賬面價值。另外，在投資合同或協議中約定將履行其他額外義務的，還應確認預計將承擔損失的金額。

5.3.1 成本法

企業對子公司投資，日常會計實務應采用成本法核算，編制合并財務報表時調整為權益法。除企業對子公司投資外，對被投資單位不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值、不能可靠計量的權益性投資，也采用成本法核算。在成本法下，被投資單位宣告分派的現金股利或利潤，確認為投資收益。

本準則第七條規定，采用成本法核算的長期股權投資，投資企業確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現金股利超過上述數額的部分作為初始投資成本的收回。

通常情況下，投資企業在取得投資當年自被投資單位分得的現金股利或利潤應作為投資成本的收回；以后年度，被投資單位累計分派的現金股利或利潤超過投資以后至上年年末止被投資單位累計實現凈利潤的，投資企業按照持股比例計算應享有的部分應作為投資成本的收回。

1．適用范圍

成本法適用范圍如圖5-3所示。

下列長期股權投資應當按照本準則第七條規定，采用成本法核算。

（1）投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資。

控制，是指有權決定一個企業的財務和經營政策，并能據以從該企業的經營活動中獲取利益。投資企業能夠對被投資單位實施控制的，被投資單位為其子公司，投資企業應當將子公司納入合并財務報表的合并范圍。

投資企業對子公司的長期股權投資，應當采用本準則規定的成本法核算，編制合并財務報表時按照權益法進行調整。

（2）投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。

共同控制，是指按照合同約定對某項經濟活動所共有的控制，僅在與該項經濟活動相關的重要財務和經營決策需要分享控制權的投資方一致同意時存在。投資企業與其他方對被投資單位實施共同控制的，被投資單位為其合營企業。

重大影響，是指對一個企業的財務和經營政策有參與決策的權力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。投資企業能夠對被投資單位施加重大影響的，被投資單位為其聯營企業。

在確定能否對被投資單位實施控制或施加重大影響時，應當考慮投資企業和其他方持有的被投資單位當期可轉換公司債券、當期可執行認股權證等潛在表決權因素。

與原來的投資準則不同，新準則規定，在考慮確定能否對被投資單位實施控制或施加重大影響時，應當考慮投資企業和其他方持有的被投資單位當期可轉換公司債券、當期可執行認股權證等潛在的表決權因素。可見，新準則考慮投資企業在被投資單位實際擁有的表決權的多少對其控制權及影響力的影響之外，還考慮潛在表決權因素的影響，確定的標準更加客觀、全面。

2．計價、成本調整

（1）計價。采用成本法核算的長期股權投資應當按照初始投資成本計價。

（2）成本調整。追加或收回投資應當調整長期股權投資的成本。

在具體處理時，應當分別投資年度和以后年度處理。

1）投資年度的利潤或現金股利的處理。在我國，當年實現的凈利潤一般于下一年度發放利潤或現金股利。因此，通常情況下，投資企業投資當年分得的利潤或現金股利，是由投資前被投資單位實現的利潤分配得來的，故一般不作為當期投資收益，而作為初始投資成本的收回。如果投資企業投資當年分得的利潤或現金股利，有部分是來自投資后被投資單位的利潤分配，則應作為投資企業投資年度的投資收益。在具體計算時，如能分清投資前和投資后被投資單位實現的凈利潤的情況的，應當分別投資前和投資后計算確認屬于應當確認投資收益和沖減初始投資成本的金額；如果不能分清投資前和投資后被投資單位實現的凈利潤情況的，可按下列公式計算確認投資收益或沖減初始投資成本的金額：

2）投資年度以后的利潤或現金股利的處理。投資年度以后的利潤或現金股利，確認投資收益或沖減初始投資成本的金額，可按下列公式計算：

在具體運用上述公式時應注意以下幾點：

① 在“應沖減初始投資成本的金額”的公式中，如果前者（即投資后至本年年末止被投資單位累積分派的利潤或現金股利，下同）大于后者（即投資后至上年年末止被投資單位累積實現的凈損益，下同），則按上述公式計算應沖減初始投資成本的金額；如果前者等于或小于后者，則被投資單位當期分派的利潤或現金股利中應由投資企業享有的部分，應于當期全部確認為投資企業的投資收益。另外，如果已沖減的初始投資成本的股利，又由投資后被投資單位實現的未分配的凈利潤彌補，應將原已沖減初始投資成本以后又由被投資單位實現的未分配的凈利潤彌補的部分予以轉回，并確認為當期的投資收益。在按上述公式計算時，如果“應沖減初始投資成本的金額”公式中，前者小于后者，應將原已沖減初始投資成本再恢復增加長期股權投資的賬面價值，但恢復增加數不能大于原沖減數。

② 如果被投資單位在年度中間宣告分派利潤或現金股利的，投資企業無法取得被投資單位投資后至本年末止累積分派的利潤或現金股利，可用投資后至本次發放股利止累積分派的利潤或現金股利計算。

③ 采用成本法時，獲得的屬于投資前被投資單位累積盈余的分配沖減初始投資成本的部分，待被投資單位用以后年度未分配的利潤彌補時，再恢復原沖減的初始投資成本，使投資成本仍保持初始投資成本。企業按上述公式計算的沖減初始投資成本及以后恢復的金額，應在備查簿中詳細記錄。

④ 如果被投資單位當期未分派股利，即使被投資單位以前各項分配的股利小于投資后被投資單位實現的凈利潤，也不能按上述公式計算恢復初始投資成本和確認當期投資收益。

⑤ 按照成本法核算的、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資出現減值時，其減值應按照金融工具準則的規定處理，其他情況則按資產減值準則的規定處理。

3．投資收益的確認

（1）被投資單位宣告分派的現金股利或利潤。被投資單位宣告分派的現金股利或利潤，確認為當期投資收益。投資企業確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產生的累積凈利潤的分配額。

（2）所獲得的利潤或現金股利超過上述數額的部分。投資企業所獲得的利潤或現金股利超過上述數額的部分作為初始投資成本的收回。

例5-9 2010年1月1日，A公司以銀行存款購入B公司10%的股份，并準備長期持有，實際投資成本為220000元。B公司于2010年5月2日宣告分派2009年度的現金股利200000元。如果B公司2010年1月1日股東權益合計為2400000元，其中，股本為2000000元，未分配利潤為400000元；2010年實現凈利潤800000元；2011年5月l日宣告分派現金股利600000元。

【講解】

A公司的賬務處理如下（單位：元）。

（1）購入B公司的股票：

（2）2010年5月2日，宣告分派現金股利：

（3）2011年5月1日，宣告分派現金股利：

本例中，由于A公司于2010年1月1日投資，B公司2010年度實現的凈利潤為800000元，2011年度分派的現金股利為600000元，小于2010年度實現的凈利潤800000元，因此，應將分派的2010年度的現金股利中應由A公司享有的部分全部確認為投資收益；同時，2010年度分派2009年度的現金股利時，由于A公司2009年度尚未投資，2010年度B公司宣告分派2009年度的現金股利時，作為投資成本的收回，沖減了長期股權投資的賬面價值，而沒有確認為投資收益，但2011年度分派2010年度現金股利時，分派的2010年度現金股利小于2010年度實現的凈利潤800000元，表明2009年度分派的屬于投資前被投資單位累積未分配利潤200000元，已被以后實現的凈利潤彌補，因而應將2009年度沖減投資成本的股利金額予以轉回，確認投資收益。因此，2010年度確認投資收益的金額為應享有2010年度凈利潤的分配額60000元，與由2010年度實現凈利潤彌補了2010年度已作為投資成本收回處理的現金股利20000元的合計，即80000元。

5.3.2 權益法

權益法是指長期股權投資最初以初始投資成本計價，以后根據投資企業享有被投資單位所有者權益份額的變動對投資的賬面價值進行調整的方法。

長期股權投資準則修訂后，只有投資企業對被投資單位具有共同控制或重大影響時，長期股權投資采用權益法進行核算。能夠對被投資單位實施控制的情況，平時不再采用權益法進行核算，僅在編制合并財務報表時才調整為權益法。另外，新準則將權益法下投資企業確認應享有被投資單位所有者權益份額的基礎做出了修改。以投資企業取得投資時被投資單位各項可辨認資產等的公允價值為基礎，確認投資企業應享有的份額，這一份額確定后，以后在確認應享有被投資企業實現的凈損益的份額時也采用這一基礎，不再簡單地以各時點投資企業應享有被投資單位所有者權益份額為基礎，確認其應享有被投資單位的凈損益及長期股權投資的成本。

長期股權投資采用權益法核算時，在會計核算上應主要解決的問題有：

（1）初始投資成本與應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額差額的處理，即股權投資差額的處理。新準則改變了對股權投資差額的定義和處理，股權投資差額是指初始投資成本與投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的差額，而不再是與被投資單位所有者權益份額的比較。其中，被投資單位可辨認資產公允價值按照企業合并準則的規定進行確定。

在長期股權投資差額的處理上，新準則規定，長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認資產公允價值份額的，其差額直接計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。不再采用確認長期股權投資差額，并分期攤銷的方法，簡化了長期股權投資差額的處理方法。

（2）投資企業在投資后被投資單位實現凈利潤或發生凈虧損的處理。在權益法下，被投資單位實現的凈利潤或發生的凈虧損均影響投資企業應享有的部分的金額，因此，長期股權投資的賬面價值也需要作相應的調整。新準則規定，投資企業取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現的凈損益的份額，確認投資損益并調整長期股權投資的賬面價值，投資企業按照被投資單位宣告分派的利潤或現金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值。

這里需要注意的是，投資企業在確認應享有被投資單位凈損益的份額時，應當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產公允價值為基礎，對被投資單位的凈利潤進行適當調整后確認，不再按投資企業持有的被投資單位所有者權益份額進行確認。投資企業應分擔的被投資單位實現的凈損益的份額，則通常以投資合同或協議的約定為準。投資企業確認被投資單位發生的凈虧損，應當以長期股權投資的賬面價值以及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限，投資企業負有承擔額外損失的情況除外。被投資單位以后如果實現凈利潤的，投資企業在其收益分享額彌補未確認的虧損分擔額后，恢復確認收益分享額。

在確定被投資單位實現的凈損益時，新準則還要求考慮會計政策及會計期間與投資企業不一致的問題，當被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業不一致的，應當按照投資企業的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調整，再據以確認投資損益。

（3）被投資單位除凈損益以外其他所有者權益變動的處理。在采用權益法核算時，投資企業長期股權投資賬面價值，應隨著被投資單位所有者權益的變動而變動。被投資單位凈資產的變動除了實現的凈損益會影響凈資產外，還包括接受捐贈資產價值、外幣折算差額等。

新準則規定，投資企業對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，應當調整長期股權投資的賬面價值并計入所有者權益。

1．適用范圍

投資企業對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資，應當按照本準則第九條至第十三條規定，采用權益法核算。

（1）合營企業（共同控制）。

（2）聯營企業（重大影響）。

投資企業在確認應享有被投資單位凈損益的份額時，應當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產等的公允價值為基礎，對被投資單位的凈利潤進行調整后確認。被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業不一致的，應當按照投資企業的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調整，并據以確認投資損益。

2．初始投資成本

（1）初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額，不調整長期股權投資的初始投資成本。

（2）初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額，其差額應當計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。

注：被投資單位可辨認凈資產的公允價值，應當比照《企業會計準則第20號——企業合并》的有關規定確定。

3．投資收益

（1）投資企業取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現的凈損益的份額，確認投資損益并調整長期股權投資的賬面價值。

（2）投資企業按照被投資單位宣告分派的利潤或現金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值。

【提示】根據本準則第十二條規定，企業持有的對聯營企業或合營企業的投資，應享有被投資單位凈利潤的份額即投資收益，應當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產等的公允價值為基礎，對被投資單位凈利潤進行調整后加以確定，不應僅按照被投資單位的賬面凈利潤與持股比例計算的結果簡單確定。基于重要性原則，通常應考慮的調整因素為：以取得投資時被投資單位固定資產、無形資產的公允價值為基礎計提的折舊額或攤銷額以及減值準備的金額對被投資單位凈利潤的影響。其他項目如為重要的，也應進行調整。

例5-10 某投資企業于2009年1月1日取得對聯營企業30%的股權，取得投資時被投資單位的固定資產公允價值為1200萬元，賬面價值為600萬元，固定資產的預計使用年限為10年，凈殘值為零，按照直線法計提折舊。被投資單位2009年度利潤表中凈利潤為500萬元，其中被投資單位當期利潤表中已按其賬面價值計算扣除的固定資產折舊費用為60萬元，按照取得投資時固定資產的公允價值計算確定的折舊費用為120萬元，不考慮所得稅影響，按照被投資單位的賬面凈利潤計算確定的投資收益應為150萬元（500×30%）。按該固定資產的公允價值計算的凈利潤為440萬元（500-60），投資企業按照持股比例計算確認的當期投資收益應為132萬元（440×30%）。

（3）無法合理確定取得投資時被投資單位各項可辨認資產公允價值的，或者投資時被投資單位可辨認資產的公允價值與其賬面價值相比，兩者之間的差額不具有重要性的，可以按照被投資單位的賬面凈利潤與持股比例計算的結果確認投資收益，但應在附注中說明這一事實，以及無法合理確定被投資單位各項可辨認資產公允價值等原因。

4．若被投資單位凈虧損

（1）投資企業確認被投資單位發生的凈虧損，應當以長期股權投資的賬面價值以及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限，投資企業負有承擔額外損失義務的除外。

其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益，通常是指長期性的應收項目，如企業對被投資單位的長期應收款，該款項的清償沒有明確的計劃且在可預見的未來期間難以收回的，實質上構成長期權益。

企業存在其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益項目以及負有承擔額外損失義務的情況下，在確認應分擔被投資單位發生的虧損時，應當按照以下順序進行處理：

首先，減記長期股權投資的賬面價值。

其次，長期股權投資的賬面價值減記至零時，如果存在實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益，應以該長期權益的賬面價值為限減記長期股權投資的賬面價值，同時確認投資損失。長期權益的賬面價值不作調整。

最后，長期權益的價值減記至零時，如果按照投資合同或協議約定需要企業承擔額外義務的，應按預計承擔的金額確認為投資損失，同時減記長期股權投資的賬面價值。

被投資單位以后期間實現盈利的，應按以上相反順序恢復長期股權投資的賬面價值，同時確認投資收益。

（2）被投資單位以后實現凈利潤的，投資企業在其收益分享額彌補未確認的虧損分擔額后，恢復確認收益分享額。

5．被投資單位除凈損益外所有者權益的其他變動

投資企業對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，應當調整長期股權投資的賬面價值并計入所有者權益。

例5-11 A公司對B公司的投資占其有表決權資本的比例為40%。2009年3月2日，B公司接受外商投資企業投資，發生外幣資本折算差額100萬元。

【講解】

A公司的會計處理如下（單位：元）：

企業對于被投資單位除凈利潤以外其他所有者權益的變動，在持股比例不變的情況下，按照持股比例與被投資單位除凈利潤以外其他所有者權益的變動額計算應享有或承擔的部分，調整長期股權投資的賬面價值，同時增加或減少資本公積（其他資本公積）。

5.3.3 成本法與權益法比較

成本法與權益法比較如表5-1所示。

（1）成本法將投資企業與被投資企業視為兩個獨立的法人和兩個獨立的會計主體，投資企業只有收到對方分配的股利時，或者從法律形式上實現了對被投資單位已分配股利的要求權時，方可確認為投資收益，這種方法近似于收付實現制，且符合謹慎性原則。

（2）權益法與之相反，雖然投資企業與被投資企業從法律形式上看是兩個法人主體，但該方法卻將雙方視為一個經濟主體，其理論依據是投資企業已能在實質上控制被投資企業，或能左右、影響被投資企業的經營決策、財務政策、利潤分配政策等。因而，這種方法要求投資企業按權責發生制原則，在被投資企業實現利潤時而不是實際做利潤分配時，按占股比例確認在對方利潤中所占有的份額，并記錄為投資收益；如果對方發生虧損，也按占股比例確認相應的投資損失。

5.3.4 成本法與權益法轉換

1．權益法改按成本法核算

投資企業因減少投資等原因對被投資單位不再具有共同控制或重大影響的，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，應當改按成本法核算，并以權益法下長期股權投資的賬面價值作為按照成本法核算的初始投資成本。

初始投資成本=權益法下長期股權投資的賬面價值

2．成本法改按權益法核算

因追加投資等原因能夠對被投資單位實施共同控制或重大影響但不構成控制的，應按權益法核算，并以成本法下長期股權投資的賬面價值或按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》確定的投資賬面價值作為按照權益法核算的初始投資成本。

成本法改按權益法核算如圖5-4所示。

例5-12 甲公司于2009年1月1日以520000元購入乙公司股票，占乙公司實際發行在外股數的10%，另支付2000元相關稅費等，甲公司采用成本法核算。2009年5月2日，乙公司宣告分派2008年度的股利，每股分派0.1元的現金股利，甲公司可以獲得40000元的現金股利。2010年1月5日，甲公司再以現金1800000元購入乙公司實際發行在外股數的25%，另支付9000元相關稅費。至此持股比例達35%，改用權益法核算此項投資。如果2009年1月1日乙公司所有者權益合計為4500000元，2009年度實現的凈利潤為400000元，2010年度實際的凈利潤為400000元。甲公司和乙公司適用的所得稅稅率為33%。

【講解】

甲公司的會計處理如下（單位：元）。

（1）2009年1月1日投資時：

（2）2009年宣告分派股利：

（3）2010年1月5日再次投資時：

（4）2010年乙公司實現凈利潤：

5.4 期末計量

5.4.1 減值

按照本準則規定的成本法核算的、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，其減值應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》處理；其他按照本準則核算的長期股權投資，其減值應當按照《企業會計準則第8號——資產減值》處理。

（1）按成本法核算的、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的，按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》處理。

（2）其他。按照《企業會計準則第8號——資產減值》處理。

例5-13 2011年12月31日，A公司持有B公司的普通股股票賬面價值為380000元，作為長期股權投資并采用權益法進行核算；由于B公司當年度經營不善，資金周轉發生困難，使得其股票市價下跌至310000元，短期內難以恢復；假設A公司本年度首次對其計提長期股權投資減值準備。

【講解】

A公司計提長期股權投資減值準備的會計處理如下（單位：元）：

其中，計提的長期股權投資減值準備金額為380000-310000=70000（元）

5.4.2 處置

處置長期股權投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應當計入當期損益。采用權益法核算的長期股權投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動而計入所有者權益的，處置該項投資時應當將原計入所有者權益的部分按相應比例轉入當期損益。

（1）實際取得價款減去賬面價值計入當期損益。

（2）因被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動而計入所有者權益的。將原計入所有者權益的部分按相應比例轉入當期損益。

5.5 會計科目及主要賬務處理

5.5.1 應收賬款

1．會計科目核算內容

本科目核算企業因銷售商品、提供勞務等經營活動應收取的款項。

企業（保險）按照原保險合同約定應向投保人收取的保費，可將本科目改為“1122應收保費”科目，并按照投保人進行明細核算。

企業（金融）應收取的手續費和傭金，可將本科目改為“1124應收手續費及傭金”科目，并按照債務人進行明細核算。

因銷售商品、提供勞務等，采用遞延方式收取合同或協議價款、實質上具有融資性質的，在“長期應收款”科目核算。

本科目期末借方余額，反映企業尚未收回的應收賬款；期末如為貸方余額，反映企業預收的賬款。

2．明細核算

本科目可按債務人進行明細核算。

3．應收賬款的主要賬務處理

企業與債務人進行債務重組，應當分別債務重組的不同方式進行處理。

將債權轉為投資，應按享有股份的公允價值，借記“長期股權投資”科目，按重組債權的賬面余額，貸記本科目，按應支付的相關稅費和其他費用，貸記“銀行存款”、“應交稅費”等科目，按其差額，借記“營業外支出”科目。

5.5.2 應收股利

1．會計科目核算內容

本科目核算企業應收取的現金股利和應收取其他單位分配的利潤。

本科目期末借方余額，反映企業尚未收回的現金股利或利潤。

2．明細核算

本科目可按被投資單位進行明細核算。

3．應收股利的主要賬務處理

取得長期股權投資，按支付的價款中所包含的、已宣告但尚未發放的現金股利，借記本科目，按確定的長期股權投資成本，借記“長期股權投資——成本”科目，按實際支付的金額，貸記“銀行存款”等科目。

持有期間被投資單位宣告發放現金股利或利潤的，按應享有的份額，借記本科目，貸記“投資收益”（成本法）或“長期股權投資——損益調整”科目（權益法）。

被投資單位宣告發放的現金股利或利潤屬于其在取得本企業投資前實現凈利潤的分配額，借記本科目，貸記“長期股權投資——成本”等科目。

5.5.3 長期股權投資

1．會計科目核算內容

本科目核算企業持有的采用成本法和權益法核算的長期股權投資。

本科目期末借方余額，反映企業長期股權投資的價值。

2．明細核算

本科目可按被投資單位進行明細核算。

長期股權投資采用權益法核算的，還應當分別“成本”、“損益調整”、“其他權益變動”進行明細核算。

3．長期股權投資的主要賬務處理

（1）初始取得長期股權投資。同一控制下企業合并形成的長期股權投資，應在合并日按取得被合并方所有者權益賬面價值的份額，借記本科目；按享有被投資單位已宣告但尚未發放的現金股利或利潤，借記“應收股利”科目；按支付的合并對價的賬面價值，貸記有關資產或借記有關負債科目；按其差額，貸記“資本公積——資本溢價或股本溢價”科目；為借方差額的，借記“資本公積——資本溢價或股本溢價”科目；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，借記“盈余公積”、“利潤分配——未分配利潤”科目。

非同一控制下企業合并形成的長期股權投資，應在購買日按企業合并成本（不含應自被投資單位收取的現金股利或利潤），借記本科目；按享有被投資單位已宣告但尚未發放的現金股利或利潤，借記“應收股利”科目；按支付合并對價的賬面價值，貸記有關資產或借記有關負債科目；按發生的直接相關費用，貸記“銀行存款”等科目；按其差額，貸記“營業外收入”或借記“營業外支出”等科目。非同一控制下企業合并涉及以庫存商品等作為合并對價的，應按庫存商品的公允價值，貸記“主營業務收入”科目，并同時結轉相關的成本。涉及增值稅的，還應進行相應的處理。

以支付現金、非現金資產等其他方式（非企業合并）形成的長期股權投資，比照非同一控制下企業合并形成的長期股權投資的相關規定進行處理。

投資者投入的長期股權投資，應按確定的長期股權投資成本，借記本科目，貸記“實收資本”或“股本”科目。

（2）采用成本法核算的長期股權投資。長期股權投資采用成本法核算的，應按被投資單位宣告發放的現金股利或利潤中屬于本企業的部分，借記“應收股利”科目，貸記“投資收益”科目；屬于被投資單位在取得本企業投資前實現凈利潤的分配額，應作為投資成本的收回，借記“應收股利”科目，貸記本科目。

（3）采用權益法核算的長期股權投資。

1）長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整已確認的初始投資成本。長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，應按其差額，借記本科目（成本），貸記“營業外收入”科目。

2）根據被投資單位實現的凈利潤或經調整的凈利潤計算應享有的份額，借記本科目（損益調整），貸記“投資收益”科目。被投資單位發生凈虧損做相反的會計分錄，但以本科目的賬面價值減記至零為限；還需承擔的投資損失，應將其他實質上構成對被投資單位凈投資的“長期應收款”等的賬面價值減記至零為限；除按照以上步驟已確認的損失外，按照投資合同或協議約定將承擔的損失，確認為預計負債。發生虧損的被投資單位以后實現凈利潤的，應按與上述相反的順序進行處理。

被投資單位以后宣告發放現金股利或利潤時，企業計算應分得的部分，借記“應收股利”科目，貸記本科目（損益調整）。收到被投資單位宣告發放的股票股利，不進行賬務處理，但應在備查簿中登記。

3）在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，企業按持股比例計算應享有的份額，借記或貸記本科目（其他權益變動），貸記或借記“資本公積——其他資本公積”科目。

（4）長期股權投資核算方法的轉換。將長期股權投資自成本法轉按權益法核算的，應按轉換時該項長期股權投資的賬面價值作為權益法核算的初始投資成本，初始投資成本小于轉換時占被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的差額，借記本科目（成本），貸記“營業外收入”科目。

長期股權投資自權益法轉按成本法核算的，除構成企業合并的以外，應按中止采用權益法時長期股權投資的賬面價值作為成本法核算的初始投資成本。

（5）處置長期股權投資。處置長期股權投資時，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按其賬面余額，貸記本科目，按尚未領取的現金股利或利潤，貸記“應收股利”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。已計提減值準備的，還應同時結轉減值準備。

采用權益法核算長期股權投資的處置，除上述規定外，還應結轉原記入資本公積的相關金額，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目。

5.5.4 長期股權投資減值準備

1．會計科目核算內容

本科目核算企業長期股權投資的減值準備。

本科目期末貸方余額，反映企業已計提但尚未轉銷的長期股權投資減值準備。

2．明細核算

本科目可按被投資單位進行明細核算。

3．主要賬務處理

資產負債表日，長期股權投資發生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記本科目。

處置長期股權投資時，應同時結轉已計提的長期股權投資減值準備。

5.5.5 長期應收款

1．會計科目核算內容

本科目核算企業的長期應收款項，包括融資租賃產生的應收款項、采用遞延方式具有融資性質的銷售商品和提供勞務等產生的應收款項等。

實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益，也通過本科目核算。

本科目的期末借方余額，反映企業尚未收回的長期應收款。

2．明細核算

本科目可按債務人進行明細核算。

3．長期應收款的主要賬務處理

如有實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益，被投資單位發生的凈虧損應由本企業承擔的部分，在“長期股權投資”的賬面價值減記至零以后，還需承擔的投資損失，應以本科目中實質上構成了對被投資單位凈投資的長期權益部分賬面價值減記至零為限，繼續確認投資損失，借記“投資收益”科目，貸記本科目。除上述已確認投資損失外，投資合同或協議中約定仍應承擔的損失，確認為預計負債。

5.5.6 應付賬款

1．會計科目核算內容

本科目核算企業因購買材料、商品和接受勞務等經營活動應支付的款項。

企業（金融）應支付但尚未支付的手續費和傭金，可將本科目改為“2202應付手續費及傭金”科目，并按照對方單位（或個人）進行明細核算。

企業（保險）應支付但尚未支付的賠付款項，可以單獨設置“應付賠付款”科目。

本科目期末貸方余額，反映企業尚未支付的應付賬款余額。

2．明細核算

本科目可按債權人進行明細核算。

3．應付賬款主要賬務處理

企業與債權人進行債務重組，應當分別債務重組的不同方式進行處理。

（1）以低于重組債務賬面價值的款項清償債務的，應按應付賬款的賬面余額，借記本科目，按實際支付的金額，貸記“銀行存款”科目，按其差額，貸記“營業外收入——債務重組利得”科目。

（2）以非現金資產清償債務的，應按應付賬款的賬面余額，借記本科目，按用于清償債務的非現金資產的公允價值，貸記“主營業務收入”、“其他業務收入”、“固定資產清理”、“無形資產”、“長期股權投資”等科目，按應支付的相關稅費和其他費用，貸記“應交稅費”、“銀行存款”等科目，按其差額，貸記“營業外收入——債務重組利得”科目。

抵債資產為存貨的，還應同時結轉成本，記入“主營業務成本”、“其他業務成本”等科目；抵債資產為固定資產、無形資產的，其公允價值和賬面價值的差額，記入“營業外收入——處置非流動資產利得”或“營業外支出——處置非流動資產損失”科目；抵債資產為可供出售金融資產、持有至到期投資、長期股權投資等的，其公允價值和賬面價值的差額，記入“投資收益”科目。

5.5.7 實收資本

1．會計科目核算內容

本科目核算企業接受投資者投入的實收資本。股份有限公司應將本科目改為“4001股本”科目。企業收到投資者出資超過其在注冊資本或股本中所占份額的部分，作為資本溢價或股本溢價，在“資本公積”科目核算。

本科目期末貸方余額，反映企業實收資本或股本總額。

2．明細核算

本科目可按投資者進行明細核算。企業（中外合作經營）在合作期間歸還投資者的投資，應在本科目設置“已歸還投資”明細科目進行核算。

3．實收資本的主要賬務處理

企業接受投資者投入的資本，借記“銀行存款”、“其他應收款”、“固定資產”、“無形資產”、“長期股權投資”等科目，按其在注冊資本或股本中所占份額，貸記本科目，按其差額，貸記“資本公積——資本溢價或股本溢價”科目。

5.5.8 資本公積

1．會計科目核算內容

本科目核算企業收到投資者出資額超出其在注冊資本或股本中所占份額的部分。直接計入所有者權益的利得和損失，也通過本科目核算。

本科目期末貸方余額，反映企業的資本公積。

2．明細核算

本科目應當分別“資本溢價（股本溢價）”、“其他資本公積”進行明細核算。

3．資本公積的主要賬務處理

（1）同一控制下控股合并形成的長期股權投資，應在合并日按取得被合并方所有者權益賬面價值的份額，借記“長期股權投資”科目；按享有被投資單位已宣告但尚未發放的現金股利或利潤，借記“應收股利”科目；按支付的合并對價的賬面價值，貸記有關資產科目或借記有關負債科目；按其差額，貸記本科目（資本溢價或股本溢價）；為借方差額的，借記本科目（資本溢價或股本溢價）；資本公積（資本溢價或股本溢價）不足沖減的，借記“盈余公積”、“利潤分配——未分配利潤”科目。

同一控制下吸收合并涉及的資本公積，比照上述原則進行處理。

（2）長期股權投資采用權益法核算的，在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，企業按持股比例計算應享有的份額，借記或貸記“長期股權投資——其他權益變動”科目，貸記或借記本科目（其他資本公積）。

處置采用權益法核算的長期股權投資，還應結轉原記入資本公積的相關金額，借記或貸記本科目（其他資本公積），貸記或借記“投資收益”科目。

5.5.9 投資收益

1．會計科目核算內容

本科目核算企業確認的投資收益或投資損失。

企業（金融）債券投資持有期間取得的利息收入，也可在“利息收入”科目核算。

2．明細核算

本科目可按投資項目進行明細核算。

3．投資收益的主要賬務處理

長期股權投資采用成本法核算的，企業應按被投資單位宣告發放的現金股利或利潤中屬于本企業的部分，借記“應收股利”科目，貸記本科目；屬于被投資單位在取得本企業投資前實現凈利潤的分配額，應作為投資成本的收回，借記“應收股利”等科目，貸記“長期股權投資”科目。

長期股權投資采用權益法核算的，應按根據被投資單位實現的凈利潤或經調整的凈利潤計算應享有的份額，借記“長期股權投資——損益調整”科目，貸記本科目。被投資單位發生凈虧損的，比照“長期股權投資”科目的相關規定進行處理。

處置長期股權投資時，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按其賬面余額，貸記“長期股權投資”科目，按尚未領取的現金股利或利潤，貸記“應收股利”科目，按其差額，貸記或借記本科目。已計提減值準備的，還應同時結轉減值準備。

處置采用權益法核算的長期股權投資，除上述規定外，還應結轉原記入資本公積的相關金額，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記本科目。

期末，應將本科目余額轉入“本年利潤”科目，本科目結轉后應無余額。

5.5.10 資產減值損失

1．會計科目核算內容

本科目核算企業計提各項資產減值準備所形成的損失。

期末，應將本科目余額轉入“本年利潤”科目，結轉后本科目無余額。

2．明細核算

本科目可按資產減值損失的項目進行明細核算。

3．資產減值損失的主要賬務處理

企業的應收款項、存貨、長期股權投資、持有至到期投資、固定資產、無形資產、貸款等資產發生減值的，按應減記的金額，借記本科目，貸記“壞賬準備”、“存貨跌價準備”、“長期股權投資減值準備”、“持有至到期投資減值準備”、“固定資產減值準備”、“無形資產減值準備”、“貸款損失準備”等科目。

在建工程、工程物資、生產性生物資產、商譽、抵債資產、損余物資、采用成本模式計量的投資性房地產等資產發生減值的，應當設置相應的減值準備科目，比照上述規定進行處理。

附 錄

企業會計準則第2號——長期股權投資

第一章 總則

第一條 為了規范長期股權投資的確認、計量和相關信息的披露，根據《企業會計準則——基本準則》，制定本準則。

第二條 下列各項適用其他相關會計準則：

（一）外幣長期股權投資的折算，適用《企業會計準則第19號——外幣折算》。

（二）本準則未予規范的長期股權投資，適用《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》。

第二章 初始計量

第三條 企業合并形成的長期股權投資，應當按照下列規定確定其初始投資成本：

（一）同一控制下的企業合并，合并方以支付現金、轉讓非現金資產或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與支付的現金、轉讓的非現金資產以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。

合并方以發行權益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。按照發行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發行股份面值總額之間的差額，應當調整資本公積；資本公積不足沖減的，調整留存收益。

（二）非同一控制下的企業合并，購買方在購買日應當按照《企業會計準則第20號——企業合并》確定的合并成本作為長期股權投資的初始投資成本。

第四條 除企業合并形成的長期股權投資以外，其他方式取得的長期股權投資，應當按照下列規定確定其初始投資成本：

（一）以支付現金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出。

（二）以發行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發行權益性證券的公允價值作為初始投資成本。

（三）投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協議約定價值不公允的除外。

（四）通過非貨幣性資產交換取得的長期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》確定。

（五）通過債務重組取得的長期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業會計準則第12號——債務重組》確定。

第三章 后續計量

第五條 下列長期股權投資應當按照本準則第七條規定，采用成本法核算：

（一）投資企業能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資。

控制，是指有權決定一個企業的財務和經營政策，并能據以從該企業的經營活動中獲取利益。投資企業能夠對被投資單位實施控制的，被投資單位為其子公司，投資企業應當將子公司納入合并財務報表的合并范圍。

投資企業對子公司的長期股權投資，應當采用本準則規定的成本法核算，編制合并財務報表時按照權益法進行調整。

（二）投資企業對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。

共同控制，是指按照合同約定對某項經濟活動所共有的控制，僅在與該項經濟活動相關的重要財務和經營決策需要分享控制權的投資方一致同意時存在。投資企業與其他方對被投資單位實施共同控制的，被投資單位為其合營企業。

重大影響，是指對一個企業的財務和經營政策有參與決策的權力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。投資企業能夠對被投資單位施加重大影響的，被投資單位為其聯營企業。

第六條 在確定能否對被投資單位實施控制或施加重大影響時，應當考慮投資企業和其他方持有的被投資單位當期可轉換公司債券、當期可執行認股權證等潛在表決權因素。

第七條 采用成本法核算的長期股權投資應當按照初始投資成本計價。追加或收回投資應當調整長期股權投資的成本。被投資單位宣告分派的現金股利或利潤，確認為當期投資收益。投資企業確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現金股利超過上述數額的部分作為初始投資成本的收回。

第八條 投資企業對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資，應當按照本準則第九條至第十三條規定，采用權益法核算。

第九條 長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。

被投資單位可辨認凈資產的公允價值，應當比照《企業會計準則第20號——企業合并》的有關規定確定。

第十條 投資企業取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現的凈損益的份額，確認投資損益并調整長期股權投資的賬面價值。投資企業按照被投資單位宣告分派的利潤或現金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值。

第十一條 投資企業確認被投資單位發生的凈虧損，應當以長期股權投資的賬面價值以及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限，投資企業負有承擔額外損失義務的除外。

被投資單位以后實現凈利潤的，投資企業在其收益分享額彌補未確認的虧損分擔額后，恢復確認收益分享額。

第十二條 投資企業在確認應享有被投資單位凈損益的份額時，應當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產等的公允價值為基礎，對被投資單位的凈利潤進行調整后確認。

被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業不一致的，應當按照投資企業的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調整，并據以確認投資損益。

第十三條 投資企業對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，應當調整長期股權投資的賬面價值并計入所有者權益。

第十四條 投資企業因減少投資等原因對被投資單位不再具有共同控制或重大影響的，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，應當改按成本法核算，并以權益法下長期股權投資的賬面價值作為按照成本法核算的初始投資成本。

因追加投資等原因能夠對被投資單位實施共同控制或重大影響但不構成控制的，應當改按權益法核算，并以成本法下長期股權投資的賬面價值或按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》確定的投資賬面價值作為按照權益法核算的初始投資成本。

第十五條 按照本準則規定的成本法核算的、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，其減值應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》處理；其他按照本準則核算的長期股權投資，其減值應當按照《企業會計準則第8號——資產減值》處理。

第十六條 處置長期股權投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應當計入當期損益。采用權益法核算的長期股權投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動而計入所有者權益的，處置該項投資時應當將原計入所有者權益的部分按相應比例轉入當期損益。

第四章 披露

第十七條 投資企業應當在附注中披露與長期股權投資有關的下列信息：

（一）子公司、合營企業和聯營企業清單，包括企業名稱、注冊地、業務性質、投資企業的持股比例和表決權比例。

（二）合營企業和聯營企業當期的主要財務信息，包括資產、負債、收入、費用等合計金額。

（三）被投資單位向投資企業轉移資金的能力受到嚴格限制的情況。

（四）當期及累計未確認的投資損失金額。

（五）與對子公司、合營企業及聯營企業投資相關的或有負債。

《企業會計準則第2號——長期股權投資》應用指南

一、本準則規范的范圍

（一）企業持有的能夠對被投資單位實施控制的權益性投資，即對子公司投資。

（二）企業持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權益性投資，即對合營企業投資。

（三）企業持有的能夠對被投資單位施加重大影響的權益性投資，即對聯營企業投資。

（四）企業對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資。除上述情況以外，企業持有的其他權益性投資，應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規定處理。

二、長期股權投資的初始投資成本

本準則第四條（三）所稱投資者投入的長期股權投資，是指投資者將其持有的對第三方的投資作為出資投入企業形成的長期股權投資。

企業取得長期股權投資，實際支付的價款或對價中包含的已宣告但尚未發放的現金股利或利潤，作為應收項目處理，不構成取得長期股權投資的成本。

三、長期股權投資的權益法核算

（一）投資損益的處理。

1．根據本準則第十二條規定，確認投資損益時，應當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產等的公允價值為基礎，對被投資單位的凈利潤進行調整后加以確定。比如，以取得投資時被投資單位固定資產、無形資產的公允價值為基礎計提的折舊額或攤銷額，相對于被投資單位已計提的折舊額、攤銷額之間存在差額的，應按其差額對被投資單位凈損益進行調整，并按調整后的凈損益和持股比例計算確認投資損益。在進行有關調整時，應當考慮具有重要性的項目。

2．存在下列情況之一的，可以按照被投資單位的賬面凈損益與持股比例計算確認投資損益，但應當在附注中說明這一事實及其原因。

（1）無法可靠確定投資時被投資單位各項可辨認資產等的公允價值；

（2）投資時被投資單位可辨認資產等的公允價值與其賬面價值之間的差額較小；

（3）其他原因導致無法對被投資單位凈損益進行調整。

3．本準則第十一條規定的其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益，通常是指長期應收項目。比如，企業對被投資單位的長期債權，該債權沒有明確的清收計劃、且在可預見的未來期間不準備收回的，實質上構成對被投資單位的凈投資。

在確認應分擔被投資單位發生的虧損時，應當按照以下順序進行處理：

首先，沖減長期股權投資的賬面價值。

其次，長期股權投資的賬面價值不足以沖減的，應當以其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益賬面價值為限繼續確認投資損失，沖減長期應收項目等的賬面價值。

最后，經過上述處理，按照投資合同或協議約定企業仍承擔額外義務的，應按預計承擔的義務確認預計負債，計入當期投資損失。

被投資單位以后期間實現盈利的，企業扣除未確認的虧損分擔額后，應按與上述相反的順序處理，減記已確認預計負債的賬面余額、恢復其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益及長期股權投資的賬面價值，同時確認投資收益。

（二）被投資單位除凈損益以外所有者權益其他變動的處理。對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，在持股比例不變的情況下，企業按照持股比例計算應享有或承擔的部分，調整長期股權投資的賬面價值，同時增加或減少資本公積（其他資本公積）。

四、共同控制經營及共同控制資產

（一）共同控制經營。企業使用本企業的資產或其他經濟資源與其他合營方共同進行某項經濟活動（該經濟活動不構成獨立的會計主體），并且按照合同或協議約定對該經濟活動實施共同控制的，為共同控制經營。在共同控制經營下，每一合營方歸集本企業發生的相關成本費用，同時按照合營合同或協議約定分享合營產生的收入。共同控制經營的合營方，應當按照以下原則進行處理：

1．確認其所控制的用于共同控制經營的資產及發生的負債。

2．確認與共同控制經營有關的成本費用及共同控制經營產生收入的份額。

（二）共同控制資產。企業與其他合營方共同投入或出資購買一項或多項資產（有關的資產不構成獨立的會計主體），按照合同或協議約定對有關的資產實施共同控制的，為共同控制資產。每一合營方通過其所控制的資產份額享有共同控制資產帶來的未來經濟利益，按照合同或協議約定分享相關的產出并分擔所發生費用。比如，兩個企業共同控制一棟出租的房屋，每一合營方均享有該房屋出租收入的一定份額并承擔相應的費用。共同控制資產的合營方，應當按照以下原則進行處理：

1．根據共同控制資產的性質，如固定資產、無形資產等，確認本企業擁有該資產的份額。

2．確認與其他合營方共同承擔的負債中應由本企業負擔的部分以及本企業直接承擔的與共同控制資產相關的負債。

3．確認共同控制資產產生的收入中應由本企業享有的部分。

4．確認與其他合營方共同發生的費用中應由本企業負擔的部分以及本企業直接發生的與共同控制資產相關的費用。