第二節 應用研究

一、談納稅籌劃的“3+1”功能

經過對多年實踐經驗的歸納和總結，我們把企業納稅籌劃的功能歸結為“3+1”。“3”包括消除重復納稅、減輕高額稅負和用足優惠政策三項功能，也是為企業起到“立竿見影”籌劃效果的功能；“1”即為防范稅收風險的功能，也是保證企業“長治久安”的功能。我們分別用實際案例來解說這些功能。

（一）消除重復納稅

從國際上來看，大家都反對重復納稅，各國以及各國之間，也都在修改、完善稅收政策消除重復納稅，但問題是，經營現實中總是存在重復納稅。比如在我國，就存在重復納稅的死角。歸結其原因主要有兩個：一是一些企業由于交易方式存在問題，就重復納稅；二是國家稅收政策確實導致了重復納稅，例如，自然人股東從企業所得稅后的利潤中分紅，稅法規定還要繳納20%的個人所得稅，這就是稅后稅，顯然是重復納稅。

納稅籌劃的功能之一就是消除或減輕類似的重復納稅，試舉兩例來解決上述兩類問題。

1.運用三方合同消除重復納稅

這是我們給某建筑設計單位做的一個案例，籌劃效果是：消除60%的重復納稅。

這個單位除了繪圖，還做工程建設，也有承接一棟大樓免費贈送圖紙的業務。我們給這個單位做財務咨詢時到業務部門訪談，就發現一個讓他們也想不明白的問題。

他們承建一個鍋爐房，合同總價款為1000萬元，其中鍋爐價格600萬元。他們的實際收入是400萬元，但要按1000萬元納稅，繳納的營業稅為：

1000萬元×3%=30萬元

這600萬元的鍋爐款顯然是重復納稅，但他們的合同是1000萬元，按照相關稅法規定就應該如此重復納稅。

我就問他們：“這鍋爐你們中間賺錢嗎？”

“不賺。都是市場明白價，我們不能這樣賺甲方的錢。”

“既然不賺，你們這個合同簽得就有問題。”

我們修改了他們的交易模式：簽訂三方合同，他們這個施工企業負責施工，合同價款為400萬元；鍋爐廠負責供應鍋爐，合同價款為600萬元。則他們應繳納的營業稅為：

400萬元×3%=12萬元

在鍋爐廠繳納的稅金沒有變化的前提條件下，施工企業的稅負由30萬元降低到12萬元，降低率為60%，實屬可觀。

需要說明的是，建筑業的營業稅是依據營業額和稅率計算的，營業額是指建筑企業向對方收取的全部價款和價外費用。不收取價款，就不涉及稅收。但現實中由于存在工程項目“轉手”等現象，一些企業存在代收款項，這就產生了重復納稅。三方或多方合同的作用是減少款項的周轉，消除了代收款項，也就消除了重復納稅。

2.精算獎金和分紅能減輕重復納稅

稅后利潤給自然人分紅再繳納個人所得稅顯然是重復納稅，但國家稅收政策就是這么規定的，政策不變，企業就應遵照執行，依法納稅。但如果把賬算清楚了，就能在一定程度上減輕重復納稅。

我們都知道，獎金在企業所得稅稅前列支，按工資薪金納稅，有起征點扣除；分紅在企業所得稅稅后發放，按20%的稅率納稅，無任何扣除。這里面就有一個納稅均衡點：發多少獎金（X）繳納的稅（Z）與發多少分紅（Y）繳納的稅（Z）是一樣的。

找到了這個均衡點Z，如果納稅額小于Z，我們就發獎金，因為此時獎金的適用稅率低于20%，若是分紅就要按20%的稅率納稅；如果納稅額大于Z，我們就分紅，因為分得再多，稅率都是按20%計算，若是發獎金就要按大于20%的稅率計算納稅。

找到了這個均衡點Z的麻煩在于：獎金與工資要按月合并納稅，各個企業的工資水平又有差別，即便是一個企業，不同股東的工資也有差別，所以這個均衡點每個人是不一樣的；獎金可以在稅前列支，能減輕企業所得稅，若是分紅就生產不了抵稅作用。這又是一個要考慮的比較因素。

我們曾經給一家民營企業做過一個咨詢項目。這個企業的基本情況是：有七個股東，全部是私人股份，董事長是大股東；在企業就職的股東們每月拿一份工資，沒有獎金，但享受年終分紅。有偷逃個人所得稅的現象（如讓領錢的股東拿發票來沖分紅款逃稅等）。

這個企業還有上市的雄心壯志，但就企業的財務狀況顯然不夠格。老板也有擔憂，但治理上卻無從下手。后來我們針對這個問題提出以下咨詢建議：要消除稅收風險，就必須停止股東們偷逃個人所得稅的行為。建議股東們與其他員工一樣，享受獎金的待遇，把部分分紅轉化為獎金（新稅法取消了計稅工資，獎金可以進稅前，對企業更有利）；為了與企業全年效益掛鉤，獎金可以先提取不發放，年終統一核算后再確定實際發放額。

按照我們的建議，這個企業在消除稅收風險的同時，也減輕了20%左右的重復納稅，可謂一舉兩得。

所以，在對待獎金和分紅的問題上，要讓財務人員算一算，如何發放更合算，做到一舉兩得，即減輕了稅負又沒有風險。

（二）減輕高額稅負

造成企業高額稅負的原因大致也有兩個：一是因為企業不熟悉稅法，把不該繳納的稅糊涂地交了，造成高額稅負；二是因為企業把適用不同稅率的業務混合在一起，不加區別，把本來適用低稅率的業務按高稅率納稅了，也造成了高額稅負。

納稅籌劃的第二個功能就是減輕高額稅負，試舉兩例。

1.分別簽定租賃合同減輕高額稅負

企業租賃大都涉及房屋租賃，如出租車間、廠房，出租賓館、門面房等，都和房屋有關。涉及房屋出租，就要按租金收入的12%繳納房產稅。但這些出租內容又不僅僅是房屋，還有房屋內部或外部的一些設施，如機器設備、辦公家具、附屬用品等，稅法對這些設施不征收房產稅。但是，如果這些設施與房屋不加區別地同時簽在一張租賃合同上，那這些設施也要繳納房產稅。很多企業的稅負，就是這么糊涂地提高上去的。

某一家國有企業要把下屬一家開工不足的工廠出租給一家民營企業。雙方談定廠房連同設備一年的租金是2000萬元，然后簽訂了租賃合同。內容大致是：甲方同意將廠房連同設備租給乙方，乙方支付廠房和設備租金一年2000萬元，簽訂合同后，乙方先付一半的租金，年底再付另一半租金。

如果按照這個將廠房連同設備一起出租的合同，甲方要繳納的房產稅為2000萬元乘以12%，即240萬元房產稅；繳納營業稅為2000萬元乘以5%，即100萬元，合計為340萬元。也就是說，依據這個合同，機器設備也繳納了12%的房產稅。這有點冤。

出租工廠的第一年，這個企業老老實實（因為不知道冤）地繳納了340萬元的稅款。但在第二年——找我們咨詢之后，他們的出租合同就改變了：把一個租賃合同改變為兩個租賃合同——廠房出租合同與設備出租合同。內容大致是：甲方以每年1000萬元的租金出租廠房，以每年1000萬元的租金出租設備。

雖然兩項租金合計仍為2000萬元，但最終因設備出租不涉及12%的房產稅，納稅總額因合同改變隨之發生明顯改變：甲方出租廠房繳納的房產稅為1000萬元乘以12%，即120萬元；設備出租不涉及房產稅即節約了120萬元；繳納的100萬元營業稅不變。這樣甲方總體納稅就從340萬元減少到220萬元，稅負減輕了35.29%。

對于征收的特殊稅種，我們在交易時應當充分了解相關稅法規定，把不涉及該特殊稅種的內容分開，就能減輕稅負。

很多企業，如出租廠房、賓館、門面房的企業，因聽了我們的課，看了我們的書，或找我們做咨詢，都如此分簽了租賃合同，且受益匪淺。

愛心提示

2.業務分開經營減輕高額稅負

業務分開經營，就是把適用低稅率的業務從高稅率業務中獨立出來，單獨成立公司，按適應的低稅率納稅，從而減輕高額稅負。

我們曾給中關村某科技公司做過類似咨詢。該公司為增值稅一般納稅人，既銷售科技含量高的電子設備，同時又為客戶提供常年技術指導和咨詢業務。銷售電子設備的收入要按17%的稅率繳納增值稅，技術指導和咨詢業務本來適用5%的營業稅稅率，但因與銷售電子設備裹在了一起，屬于混合銷售，也要按17%的稅率繳納增值稅。

做咨詢的當年，該公司的基本財務數據如下：全年實現不含稅銷售額2000萬元，取得技術咨詢收入800萬元；全年取得允許抵扣的進項稅額是270萬元。當年公司的納稅總額為186.24萬元，具體如下：

銷售電子設備應該繳納的稅金=不含稅銷售額×稅率-進項稅額

=2000萬元×17%-270萬元

=340萬元-270萬元

=70萬元

技術咨詢收入應該繳納的稅金=不含稅銷售額×稅率-進項稅額

=800萬元÷（1+17%）×17%-0

=116.24萬元

這家公司僅增值稅的稅負就達到7%（納稅額÷收入額），納稅負擔明顯過重。

我們的咨詢建議是：把適用5%的低稅業務（技術指導和咨詢）分離出來，另外設立一家技術咨詢服務公司，專門負責客戶的常年技術指導和咨詢業務，辦理地方稅務登記，向客戶開具服務業發票，向地稅局申報繳納營業稅，使服務收入真正享受到5%的營業稅稅率。

我們用當年的數字做測算，減輕稅負如下。

老公司繳納的增值稅為：2000萬元×17%-270萬元=70萬元；

新成立的技術咨詢公司繳納營業稅為：800萬元×5%=40萬元；

兩個公司總體納稅110萬元，減輕稅負76.24萬元（186.24萬元-110萬元），稅負減輕率為40.94%。這個效益有時是經營活動也難以達到的。

（三）用足優惠政策

一些企業不知道“用足優惠政策”，無法獲得稅收效益的原因也有兩個：一是一些企業（小型民營企業居多）根本就不知道國家有哪些相關稅收優惠政策，或者根本不關心國家的稅收政策；二是一些企業知道國家有稅收優惠政策，但不清楚如何利用這些稅收優惠政策合法獲利。于是，為了少納稅，一些企業就選擇了自作主張，用違法亂紀的方式冒險偷逃國家的稅款，很多企業因此存在很大的涉稅風險。而這些風險隨著國家監管的完善，遲早會爆發。

我們認為，國家給予的稅收優惠政策，企業不僅要應用，而且應該用足，也就是最大限度地享受稅收優惠政策，合法地節約納稅成本，合法地為企業、為員工謀福利。

納稅籌劃第三個實用的功能就是引導企業用足國家的稅收優惠政策。試舉兩個案例。

1.年終獎發整數就用足了國稅發［2005］9號文件精神

這是我們給某央企做的咨詢案例，籌劃效果是整體節約了18萬元的個人所得稅。

依據《國家稅務總局關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發［2005］9號）規定，年終獎按發放額除以12來確定適應稅率，那么發放多少就必須引起企業足夠的注意。因為多發1元錢，就可能多繳納幾百元、幾千元甚至是幾萬元的個人所得稅。

某企業要發年終獎，有的員工很高，個人所得稅也會很多。企業就咨詢我們，目的也很直白：少納稅。我就讓他們拿來一張白紙，在紙上邊劃邊講解。

張某獲得年終獎18000元，李某獲得年終獎18001元。兩人的適應稅率和速算扣除數分別為：

張某的年終獎18000元除以12等于1500元，適應稅率為3%，沒有速算扣除數。張某應納稅額=18000元×3%=540元

李某的年終獎18001元除以12等于1500.08元，適應稅率為10%，速算扣除數為105元。李某應納稅額=18001元×10%-105元=1695.1元

因為多領了1元，李某的年終獎除以12后超過1500元，就適用10%的稅率，這1元錢讓小李比小張凈損失1154.1元。這是比較冤的。

再例如，張某獲得年終獎960000元，除以12后，適用稅率為35%；李某獲得年終獎960001元，除以12后，適用稅率為45%。那么，因為多領1元年終獎，李某比張某多交88000.45元的個人所得稅。

所以，在發放年終獎時，要對照個人所得稅的稅率表，考慮除以12個月份，確定發放額，最好發足額的整數，也就是正好除盡，用足稅收優惠政策。比如18000元（適用稅率為3%），54000元（適用稅率為10%），108000元（適用稅率為20%），420000元（適用稅率為25%），660000元（適用稅率為30%），960000元（適用稅率為35%），960000元以上適用稅率為45%。千萬不要多發那1元錢甚至是6分錢，因為這6分錢除以12后，仍然可以進位成1分錢，這1分錢可以讓你的年終獎的適應稅率提高10%。這1分錢在理論上稱為臨界點。

他們的財務人員高興地說：“是不是發整數？”

我說：“對！是發適合各檔稅率的整數。也就是注意臨界點，就用足了稅收優惠政策。”

后來，這個企業節約了18萬元的個人所得稅。

依據目前我們的國情，積極主動納稅的企業不多，都想盡量地少納稅。但關鍵是少繳的方式要合法，不然就要承擔稅收風險。而合法地少繳稅的方式之一，就是用足國家的各項稅收優惠政策。

2.嚴格執行相關政策也就用足了稅收優惠政策

我們給云南某糖廠做企業發展戰略（包括上市）時，下廠區做調研，為當地的物價水平之低大發感慨：30元錢，三個人可以吃一頓有四個炒菜的午飯（米飯隨便吃，不要錢），還能喝一瓶苞谷酒。也正是這低物價和當地淳樸的人們，觸動了我們，想順便為糖廠的員工做個人所得稅的納稅籌劃。

糖廠屬于季節性生產企業，一年只有四個月生產期間，生產期間三班倒，忙得沒日沒夜，職工平均工資為3400元/月；其余八個月，職工沒事干，每月發300元低薪。當時當地個人所得稅的扣除標準是1400元。

糖廠代扣代繳個人所得稅的情況如下。生產期間，企業每位職工每月應繳個人所得稅為：

（3400-1400）元×10%-25元=175元

四個月每人應納個人所得稅共700元。

其余八個月領取的300元因不到起征點，不納稅。

其實這樣代扣職工個人所得稅是沒有執行國家相關政策。國家稅收優惠政策明文規定：對于季節性生產企業，可以采取年薪制，也就是把一年的收入平均到12個月，來計算繳納個人所得稅（一般是按上年工資水平預交當年每月的個人所得稅）。但糖廠的財務經理根本不知道有這個優惠政策。于是，我們建議他們實行年薪制，節約員工的個人所得稅。按照我們的設計，員工的納稅情況是這樣的：

每月平均工資=（3400×4+300×8）÷12=1333.33元

沒有達到1400元的起征點，不納稅。為此，在新的年度，我們為糖廠員工每人每年平均節約個人所得稅700元。這個錢數，在當地可供幾個孩子念書。

納稅籌劃上述三個功能主要是為了解決企業的“無知”問題——包括對國家稅法的無知和對納稅籌劃技能的無知。企業有知，肯定就有畏了；企業有畏，我們就可以轉到下一個話題了：納稅籌劃防范稅收風險的功能，即3+1”當中的“1”。

愛心提示

（四）防范稅收風險

防范稅收風險是納稅籌劃的綜合功能，也是依附前三個功能的一個功能。他們的關系是：沒有“3”的功能，就沒有“1”的功能；“3”功能發揮作用了，“1”這個功能就自然發揮作用。

依據我國企業目前的納稅現狀，我們認為：企業的風險除了來自市場經營外，還來自稅收。因為很多企業在納稅方面存在“蠻干”的行為，尤其是小企業，特別是民營企業，偷逃稅款的現象經常發生。在稅收控制越來越嚴的環境中，特別是2008年新稅法實施后，內資企業稅率降低，稅務稽查力度肯定加強，這些企業就存在很大的稅收風險。

企業在追求減輕稅負的同時，又要防范稅收風險，就必須進行納稅籌劃。納稅籌劃防范稅收風險的功能主要體現在以下兩個方面。

1.促進企業改變偷逃稅款的惡習

偷逃國家稅款是一個惡習，這個惡習也是企業在“兒童”或“青少年”階段的一個“適齡現象”，就像我們小時候不擦鼻涕或吮手指頭。但企業在走向“壯年”的過程中，就必須逐步改掉這些惡習。沒有哪個偷逃稅款的企業能夠做得長久，倒有不少企業因偷逃稅款而被罰、遭受重創甚至夭折。逃了點稅，卻葬送了企業的前程，無論從哪個方面來說都是不值得的。

正如一個問題少年如果缺少關愛和引導就會走向邪道一樣，一些處于創業階段的企業，在與國家進行稅收博弈時，沒有合法獲利的指引，也會采取非法手段。推廣納稅籌劃，給企業獲得稅收效益指出一條合法道路，就能把那些走邪道的企業拉過來，促進企業改掉偷逃稅款的惡習，健康成長。

我們曾通過分拆業務的方式，給一個高稅負的高科技企業減輕了40%多的稅負。企業老板有點激動地說：“以后再也不會偷逃稅款了！這樣多踏實，稅繳得不多，公司承受得起，沒有必要再做假了。現在就是舉報檢查，我也不怕。”

這位老板的話道出這么一個道理：有正道，沒人愿意走邪道。企業也是這樣。

2.促進企業學習稅法

納稅籌劃的主要依據之一是國家相關的稅收優惠政策，企業要正確享受這些優惠政策，就必須了解稅法、熟悉稅法和掌握稅法。所以，納稅籌劃能促進那些不關心國家稅法的企業學習稅法。

有例為證。2002年初春，我們第一次去云南某企業做咨詢時，介紹了納稅籌劃、合法獲利的概念；相隔十幾天，我們再到那個企業，他們已經成立了稅務科，專門負責收集稅收資料，熟悉、領會，為企業所用。

看得出，如果是合法獲利，哪個企業都會積極主動。

如果企業都依法行事，自然會減少稅收風險。