1.3 會計要素及其確認和計量

為了實現財務會計目標，在明確了會計基本前提后，需要對企業發生的能夠以貨幣表現的經濟活動進行分類。對會計所要反映的經濟活動內容進行分類所形成的項目，稱為會計要素。我國《企業會計準則》規定，會計有六大要素，分別是資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤。其中資產、負債和所有者權益屬于資產負債表要素，反映企業的財務狀況；收入、費用和利潤屬于利潤表要素，反映企業的經營成果。

1.3.1 會計要素

1.資產

（1）資產的定義和特征

資產是指企業過去的交易或事項形成的、由企業擁有或控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。由此可以看出，資產具有以下三個特征：

1）資產是由企業過去的交易或事項形成的。資產必須是現實的資產，而不是預期的資產，是過去已經發生的交易和事項產生的結果。未來以及未發生的交易和事項可能產生的結果，不構成現在的資產，不作為資產確認。比如，某企業7月25日計劃8月1日購買機器設備一臺，該機器設備不構成7月25日的資產。

2）資產是由企業擁有或控制的。一般來說，一項資源作為企業的資產，通常是由企業擁有所有權的，但是企業是否擁有所有權不是確認資產的絕對標準，有些資源，企業不擁有所有權，但是能夠控制該資源，也應該屬于企業的資產。所謂控制一項資源，是指企業對該項資產具有實際經營管理權，能夠自主運用它從事生產經營活動，獲取與該項資產有關的經濟利益，并承擔相應的風險。例如，企業租入的時間超過一年、價值較大的資產，雖然企業對其不擁有所有權，但能夠實際控制該項資產，資產帶來的收益也由企業享有，在實務中把其作為承租方的資產入賬（按照現行會計準則規定作為“使用權資產”入賬）。

3）資產預期會給企業帶來經濟利益。一項資源必須要能給企業帶來未來經濟利益，才能算作是企業的資產。這種經濟利益可能來源于日常經營活動，也可能來源于非日常經營活動；這種經濟利益可能表現為現金及現金等價物，也可能表現為可以轉化為現金及現金等價物的形式，比如，企業擁有的材料可以用于生產，生產出的產品對外銷售，收回的貨款就是來自日常經營活動的經濟利益。預期會給企業帶來經濟利益是資產的一項重要特征。前期確認為資產的資源，如果由于某種原因不再能夠給企業帶來經濟利益，就不應該再將其列為資產，比如：企業報廢的機器設備、財產清查中發現的材料盤虧等都不能作為企業的資產。

（2）資產的分類

資產按照流動性可以分為流動資產和非流動資產。流動資產是指企業可以在1年或者超過1年的一個營業周期內變現或耗用的資產，主要包括貨幣資金、應收賬款、應收票據、存貨、預付賬款、交易性金融資產、其他應收款等。非流動資產是指除了流動資產以外的資產，這類資產不能在1年或超過1年的一個營業周期內變現或者耗費，主要包括：長期股權投資、債權投資、其他債權投資、固定資產、無形資產等。

（3）資產的確認條件

將一項資源作為資產確認，除了滿足資產的定義，還要符合以下兩個條件：

1）與資源相關的經濟利益很可能流入企業。能夠給企業帶來經濟利益是資產的一項重要特征，在實際工作中，企業面臨復雜的外部環境，與資產相關的經濟利益能否流入企業或者能夠流入多少具有較大的不確定性。因此，資產的確認還要結合經濟利益流入的可能性進行判斷，與資產相關的經濟利益很可能流入企業，就應該確認為一項資產，否則就不應該確認為資產。

2）資源的成本能夠可靠計量。可計量性是會計要素確認的前提條件，只有相關資源的成本能夠可靠計量，才能夠作為一項資產入賬。實際工作中，企業取得的各項資產都是發生了實際成本的，比如，企業購買的固定資產、存貨等，只要實際發生的成本能夠可靠計量，就視為符合資產可計量這樣一個條件。也有一些資產，成本無法可靠計量，就不能作為企業的資產，比如，企業自創的商譽。

2.負債

（1）負債的定義和特征

負債是指企業過去的交易或者事項形成的、預期會導致經濟利益流出企業的現時義務。從負債的定義可以看出，負債具有以下特征：

1）負債是企業承擔的現實義務。負債是企業現在已經承擔的義務，也就是現在就有付款義務，只是款項在未來某一時間支付。比如，應付賬款是因為企業賒購商品或接受勞務而形成的、現在承擔的付款義務，在購買行為發生之前，相應的應付賬款不存在。未來所發生的交易或事項產生的預期義務，不構成負債。

2）負債的清償預期會導致經濟利益流出企業。預期會導致經濟利益流出企業是負債的一項重要特征，只有履行義務會導致經濟利益流出，才能作為負債確認，否則不能作為負債確認。經濟利益的流出具體表現為：現金或非現金資產流出、提供勞務、債務轉為資本等。

3）負債是企業過去的交易或事項形成的。只有過去發生的交易或事項才能形成負債，企業在未來發生的承諾、簽訂的合同等，都不構成負債。

（2）負債的分類

負債按照償還期的長短可分為流動負債和非流動負債。流動負債是在1年或超過1年的一個營業周期內償還的債務，主要包括：短期借款、應交稅費、應付賬款、應付票據、應付職工薪酬、其他應付款等。非流動負債是在1年或超過1年的一個營業周期以上償還的債務，主要包括：長期借款、應付債券、長期應付款、預計負債等。

（3）負債的確認條件

一項義務作為負債進行確認，除了滿足負債的定義，還應該具備以下兩個條件。

1）相關經濟利益很可能流出企業。預期會導致經濟利益流出企業是負債的一個重要特征，在實際工作中，履行義務所需的經濟利益流出具有很大的不確定性。因此，負債的確認需要對經濟利益流出的可能性進行判斷，如果有確鑿的證據表明，與現實義務有關的經濟利益很可能流出企業，則應將其確認為一項負債；反之，若與現實義務有關的經濟利益流出企業的可能性很小，就不能作為負債進行確認。

2）未來流出的經濟利益金額能夠可靠計量。負債在進行確認時，除了考慮經濟利益流出的可能性外，還需要考慮流出的金額。與法定義務有關的經濟利益流出，通常可以根據合同、協議等進行確定。與推定義務有關的，比如未來需要支出的保修費用，通常需要根據以往經驗進行估計。

3.所有者權益

（1）所有者權益的定義

所有者權益又稱股東權益，是指企業資產扣除負債后由所有者享有的剩余權益，是投資者對企業凈資產的所有權。所有者權益在金額上等于資產減去負債，是企業所有者對企業剩余資產的索取權。

（2）所有者權益的來源和構成

所有者權益的來源包括所有者投入的資本、直接計入所有者權益的利得和損失、留存收益。所有者投資資本是指所有者投入企業的資本，包括所有者投入的相當于注冊資本部分的金額和超過注冊資本份額的資本或股本溢價。直接計入所有者權益的利得和損失，是指不應計入當期損益、會導致所有者權益發生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關的利得或損失。利得是由企業非日常活動所形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者權益無關的經濟利益的流入。損失是由企業非日常活動所形成的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的流出。直接計入所有者權益的利得和損失主要包括其他債權投資公允價值變動、其他權益工具投資公允價值變動等。留存收益是指企業歷年實現的凈利潤留存于企業的部分，主要包括累計計提的盈余公積和未分配利潤。

我國現行企業會計準則規定，所有者權益主要包括：實收資本或股本、其他權益工具、資本公積、其他綜合收益、盈余公積和未分配利潤等。

（3）所有者權益的確認

所有者權益是企業所有者享有的剩余權益，其金額等于資產減去負債，因此所有者權益的確認取決于資產和負債的確認，金額也取決于資產和負債的計量，其本身沒有專門的確認和計量問題。

4.收入

（1）收入的定義及范圍

收入有廣義和狹義之分。我國《企業會計準則——基本準則》采用的是狹義收入概念。

狹義的收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。日常活動是指企業所進行的主要的、基本的業務活動，比如制造企業生產并銷售產品、商品流通企業銷售外購的商品、保險公司提供保險服務、租賃公司對外出租資產等。狹義收入主要是把收入與非日常經營活動的利得區別開來。收入會引起資產增加或負債減少或兩者兼而有之，最終會引起所有者權益增加，比如，企業采取現銷方式銷售產品符合收入定義，應該確認為收入。但并非所有引起所有者權益增加的經濟利益流入都是收入，比如，企業接受投資會引起資產和所有者權益增加，但不屬于收入。

廣義的收入是指會計期間內的所有經濟利益的流入。我國利潤表上的收入由廣義收入構成，包括營業收入、投資收益、公允價值變動損益、營業外收入等。廣義收入除了營業外收入都是狹義收入。

（2）收入的確認

企業應當在客戶取得相關商品控制權時確認收入。取得相關商品控制權，是指能夠主導該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經濟利益，也包括有能力阻止其他方主導該商品的使用并從中獲得經濟利益。關于收入確認的詳細標準，將在本教材13章進行介紹。

5.費用

（1）費用的定義及范圍

費用有廣義和狹義之分。我國《企業會計準則——基本準則》采用的是狹義費用概念。

狹義費用是指企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。費用是指日常活動中發生的，這里的日常活動與收入一致。狹義上的費用主要是把費用與非日常活動的損失區別開來。費用會引起資產減少或負債增加或者兩者兼而有之，最終會引起所有者權益減少，比如，企業用銀行存款支付廣告費，符合費用的定義，應該確認為費用。但并非所有引起所有者權益減少的經濟利益流出都屬于費用，比如，向所有者分配利潤，會引起資產和所有者權益減少，但不屬于費用。

廣義費用是指會計期間內所有經濟利益的減少。我國企業利潤表上的費用由廣義費用構成，包括營業成本、銷售費用、稅金及附加、管理費用、銷售費用、財務費用、資產減值損失、信用減值損失、營業外支出等。廣義費用中除了營業外支出都屬于狹義費用。

（2）費用的確認

費用的確認除了符合費用定義外，還應該具備以下兩個條件：一是與費用相關的經濟利益很可能流出企業；二是費用的金額能夠可靠計量。關于費用具體的確認和計量在第13章進行詳細介紹。

6.利潤

（1）利潤的定義和構成

利潤是指企業在一定會計期間的經營成果。獲得利潤是企業的基本目的，利潤也是評價企業業績的基本指標。通常情況下，企業實現利潤，表明所有者權益增加，企業業績提升，實現財產保值和增值；企業發生虧損，表明所有者權益減少，企業業績下降，沒有實現財產保值和增值。

利潤是廣義收入與廣義費用之間的差額。這一定義既包括日常經營活動的業績，也包括利得和損失所反映的非日常活動的業績，因此利潤全面、真實地反映了企業一定期間的經營成果。需要說明的是，我國企業按照利潤形成過程，把利潤區分為營業利潤、利潤總額和凈利潤。

（2）利潤的確認

利潤是收入減去費用后的差額，因此利潤的確認主要取決于收入和費用的確認，其金額取決于收入和費用的計量。

1.3.2 會計要素計量屬性及其運用原則

1.會計計量屬性

會計計量是為了將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于財務報表而確定其金額的過程。會計計量屬性是會計要素的數量特征或外在表現形式，是會計要素金額的確定基礎。主要包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值、公允價值。

（1）歷史成本

歷史成本又稱實際成本，是指取得或制造某項財產物資時所實際支付的現金或者其他等價物。在歷史成本計量方式下，資產按照其購置時支付的現金或者現金等價物的金額，或者按照購置資產時所付出的對價的公允價值計量；負債按照其因承擔現時義務而實際收到的款項或者資產的金額，或者承擔現時義務的合同金額，或者按照日常活動中為償還負債預期需要支付的現金或者現金等價物的金額計量。例如，2020年12月31日，甲公司有一臺機器設備，該機器設備于2020年6月1日以銀行存款400萬元購入，則該機器設備的歷史成本為400萬元。

（2）重置成本

重置成本又稱現行成本，是指按照當前市場條件，重新取得同樣一項資產所需支付的現金或現金等價物金額。在重置成本下，資產按照現在購買相同或者相似資產所需支付的現金或者現金等價物的金額計量；負債按照現在償付該項債務所需支付的現金或者現金等價物的金額計量。例如，甲公司2020年3月1日購入一批商品，當時的成本為200萬元，2020年12月31日購入同樣的商品需要花費250萬元，則該商品的重置成本為250萬元。

（3）可變現凈值

可變現凈值是指在正常生產經營過程中，以預計售價減去進一步加工成本和銷售所必需的預計稅金、費用后的凈值。在可變現凈值計量下，資產按照其正常對外銷售所能收到的現金或者現金等價物的金額扣減該資產至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅金后的金額計量。可變現凈值計量屬性適用于資產，通常針對存貨而言。可變現凈值將在第4章存貨期末計價一節詳細介紹。

（4）現值

現值是對未來現金流量以恰當的折現率進行折現后的價值，是考慮貨幣時間價值因素的計量屬性。在現值計量下，資產按照預計從其持續使用和最終處置中所產生的未來凈現金流入量的折現金額計量；負債按照預計期限內需要償還的未來凈現金流出量的折現金額計量。現值適用于長期資產和負債的計量。

（5）公允價值

公允價值是市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售一項資產所能收到或者轉移一項負債所需支付的價格。公允價值被廣泛運用于金融資產和負債的計量中。

2.會計計量屬性的運用原則

企業在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本。采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。