案例011：利用公益捐贈扣除

一、客戶基本情況（客戶基本方案）

甲公司2022年度預計可以實現利潤總額1 000萬元，企業所得稅稅率為25%，假設無納稅調整事項。甲公司為提高其產品知名度及競爭力，樹立良好的社會形象，決定向有關單位捐贈200萬元。甲公司提出兩套方案。第一套方案：進行非公益性捐贈或不通過我國境內公益性社會組織或者縣級以上人民政府及其部門做公益性捐贈；第二套方案：通過我國境內公益性社會組織或者縣級以上人民政府及其部門進行公益性捐贈，并且在當年全部捐贈。

二、客戶方案納稅金額計算

第一套方案不符合稅法規定的公益性捐贈扣除條件，捐贈額不能在稅前扣除。甲公司2022年度應當繳納企業所得稅：1 000×25%=250（萬元）。

第二套方案，捐贈額在法定扣除限額內的部分可以據實扣除，超過的部分只能結轉以后年度扣除。甲公司2022年度應當繳納企業所得稅：（1 000-1 000×12%）×25%=220（萬元）。

簡明法律依據

（1）《企業所得稅法》；

（2）《企業所得稅法實施條例》。

三、納稅籌劃方案納稅金額計算

為了最大限度地將捐贈支出予以扣除，甲公司可以將該捐贈分兩次進行，2022年年底一次捐贈100萬元，2023年度再捐贈100萬元。這樣，該200萬元的捐贈支出同樣可以在計算應納稅所得額時予以全部扣除，且減少了2022年度的現金支出。

2019—2022年，該企業也可以選擇向目標脫貧地區進行扶貧捐贈，該類捐贈沒有扣除限額，也不考慮捐贈當年是否有會計利潤，均可以據實扣除。

簡明法律依據

（1）《企業所得稅法》；

（2）《企業所得稅法實施條例》；

（3）《財政部 稅務總局關于公益性捐贈支出企業所得稅稅前結轉扣除有關政策的通知》（財稅〔2018〕15號）；

（4）《財政部 稅務總局 民政部關于公益性捐贈稅前扣除資格有關問題的補充通知》（財稅〔2018〕110號）；

（5）《財政部 稅務總局 國務院扶貧辦關于企業扶貧捐贈所得稅稅前扣除政策的公告》（財政部 稅務總局 國務院扶貧辦公告2019年第49號）；

（6）《財政部 稅務總局 民政部關于公益性捐贈稅前扣除有關事項的公告》（財政部 稅務總局 民政部公告2020年第27號）；

（7）《財政部 稅務總局關于通過公益性群眾團體的公益性捐贈稅前扣除有關事項的公告》（財政部 稅務總局公告2021年第20號）。

四、本案例涉及的主要稅收制度

（一）公益性捐贈扣除基本制度

《企業所得稅法》第九條規定：企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除；超過年度利潤總額12%的部分，準予結轉以后三年內在計算應納稅所得額時扣除。

《企業所得稅法實施條例》第五十一條規定：企業所得稅法第九條所稱公益性捐贈，是指企業通過公益性社會組織或者縣級以上人民政府及其部門，用于符合法律規定的慈善活動、公益事業的捐贈。

《企業所得稅法實施條例》第五十二條規定，本條例第五十一條所稱公益性社會組織，是指同時符合下列條件的慈善組織以及其他社會組織：（一）依法登記，具有法人資格；（二）以發展公益事業為宗旨且不以營利為目的；（三）全部資產及其增值為該法人所有；（四）收益和營運結余主要用于符合該法人設立目的的事業；（五）終止后的剩余財產不歸屬任何個人或者營利組織；（六）不經營與其設立目的無關的業務；（七）有健全的財務會計制度；（八）捐贈者不以任何形式參與該法人財產的分配；（九）國務院財政、稅務主管部門會同國務院民政部門等登記管理部門規定的其他條件。

《企業所得稅法實施條例》第五十三條規定：企業當年發生以及以前年度結轉的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除。年度利潤總額，是指企業依照國家統一會計制度的規定計算的年度會計利潤。

（二）臨時公益性捐贈扣除制度

《財政部 稅務總局 國務院扶貧辦關于企業扶貧捐贈所得稅稅前扣除政策的公告》（財政部 稅務總局 國務院扶貧辦公告2019年第49號）規定：

自2019年1月1日至2022年12月31日，企業通過公益性社會組織或者縣級（含縣級）以上人民政府及其組成部門和直屬機構，用于目標脫貧地區的扶貧捐贈支出，準予在計算企業所得稅應納稅所得額時據實扣除。在政策執行期限內，目標脫貧地區實現脫貧的，可繼續適用上述政策。

“目標脫貧地區”包括832個國家扶貧開發工作重點縣、集中連片特困地區縣（新疆阿克蘇地區6縣1市享受片區政策）和建檔立卡貧困村。

企業同時發生扶貧捐贈支出和其他公益性捐贈支出，在計算公益性捐贈支出年度扣除限額時，符合上述條件的扶貧捐贈支出不計算在內。

（三）企業公益性捐贈扣除操作制度

《財政部 稅務總局關于公益性捐贈支出企業所得稅稅前結轉扣除有關政策的通知》（財稅〔2018〕15號）規定：

自2017年1月1日起，企業通過公益性社會組織或者縣級（含縣級）以上人民政府及其組成部門和直屬機構，用于慈善活動、公益事業的捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除；超過年度利潤總額12%的部分，準予結轉以后三年內在計算應納稅所得額時扣除。公益性社會組織，應當依法取得公益性捐贈稅前扣除資格。年度利潤總額，是指企業依照國家統一會計制度的規定計算的大于零的數額。

企業當年發生及以前年度結轉的公益性捐贈支出，準予在當年稅前扣除的部分，不能超過企業當年年度利潤總額的12%。

企業發生的公益性捐贈支出未在當年稅前扣除的部分，準予向以后年度結轉扣除，但結轉年限自捐贈發生年度的次年起計算最長不得超過三年。

企業在對公益性捐贈支出計算扣除時，應先扣除以前年度結轉的捐贈支出，再扣除當年發生的捐贈支出。

《財政部 稅務總局 民政部關于公益性捐贈稅前扣除資格有關問題的補充通知》（財稅〔2018〕110號）規定：《財政部 國家稅務總局 民政部關于公益性捐贈稅前扣除有關問題的通知》（財稅〔2008〕160號）和《財政部 國家稅務總局關于通過公益性群眾團體的公益性捐贈稅前扣除有關問題的通知》（財稅〔2009〕124號）中的“行政處罰”，是指稅務機關和登記管理機關給予的行政處罰（警告或單次1萬元以下罰款除外）。

《財政部 稅務總局 民政部關于公益性捐贈稅前扣除有關事項的公告》（財政部 稅務總局 民政部公告2020年第27號）規定：

自2020年1月1日起，企業或個人通過公益性社會組織、縣級以上人民政府及其部門等國家機關，用于符合法律規定的公益慈善事業捐贈支出，準予按稅法規定在計算應納稅所得額時扣除。

上述所稱公益慈善事業，應當符合《中華人民共和國公益事業捐贈法》第三條對公益事業范圍的規定或者《中華人民共和國慈善法》第三條對慈善活動范圍的規定。

上述所稱公益性社會組織，包括依法設立或登記并按規定條件和程序取得公益性捐贈稅前扣除資格的慈善組織、其他社會組織和群眾團體。公益性群眾團體的公益性捐贈稅前扣除資格確認及管理按照現行規定執行。依法登記的慈善組織和其他社會組織的公益性捐贈稅前扣除資格確認及管理按本規定執行。

在民政部門依法登記的慈善組織和其他社會組織（以下統稱社會組織），取得公益性捐贈稅前扣除資格應當同時符合以下規定：

（1）符合《企業所得稅法實施條例》第五十二條第一項到第八項規定的條件。

（2）每年應當在3月31日前按要求向登記管理機關報送經審計的上年度專項信息報告。報告應當包括財務收支和資產負債總體情況、開展募捐和接受捐贈情況、公益慈善事業支出及管理費用情況[包括以下第（3）（4）項規定的比例情況]等內容。首次確認公益性捐贈稅前扣除資格的，應當報送經審計的前兩個年度的專項信息報告。

（3）具有公開募捐資格的社會組織，前兩年度每年用于公益慈善事業的支出占上年總收入的比例均不得低于70%。計算該支出比例時，可以用前三年收入平均數代替上年總收入。不具有公開募捐資格的社會組織，前兩年度每年用于公益慈善事業的支出占上年末凈資產的比例均不得低于8%。計算該比例時，可以用前三年年末凈資產平均數代替上年末凈資產。

（4）具有公開募捐資格的社會組織，前兩年度每年支出的管理費用占當年總支出的比例均不得高于10%。不具有公開募捐資格的社會組織，前兩年每年支出的管理費用占當年總支出的比例均不得高于12%。

（5）具有非營利組織免稅資格，且免稅資格在有效期內。

（6）前兩年度未受到登記管理機關行政處罰（警告除外）。

（7）前兩年度未被登記管理機關列入嚴重違法失信名單。

（8）社會組織評估等級為3A以上（含3A）且該評估結果在確認公益性捐贈稅前扣除資格時仍在有效期內。

公益慈善事業支出、管理費用和總收入的標準和范圍，按照《民政部 財政部 國家稅務總局關于印發〈關于慈善組織開展慈善活動年度支出和管理費用的規定〉的通知》（民發〔2016〕189號）關于慈善活動支出、管理費用和上年總收入的有關規定執行。

按照《中華人民共和國慈善法》新設立或新認定的慈善組織，在其取得非營利組織免稅資格的當年，只需要符合上述第（1）（6）（7）項條件即可。

公益性捐贈稅前扣除資格的確認按以下規定執行：

（1）在民政部登記注冊的社會組織，由民政部結合社會組織公益活動情況和日常監督管理、評估等情況，對社會組織的公益性捐贈稅前扣除資格進行核實，提出初步意見。根據民政部初步意見，財政部、稅務總局和民政部對照本公告相關規定，聯合確定具有公益性捐贈稅前扣除資格的社會組織名單，并發布公告。

（2）在省級和省級以下民政部門登記注冊的社會組織，由省、自治區、直轄市和計劃單列市財政、稅務、民政部門參照第（1）項規定執行。

（3）公益性捐贈稅前扣除資格的確認對象包括：公益性捐贈稅前扣除資格將于當年末到期的公益性社會組織；已被取消公益性捐贈稅前扣除資格但又重新符合條件的社會組織；登記設立后尚未取得公益性捐贈稅前扣除資格的社會組織。

（4）每年年底前，省級以上財政、稅務、民政部門按權限完成公益性捐贈稅前扣除資格的確認和名單發布工作，并按第（3）項規定的不同審核對象，分別列示名單及其公益性捐贈稅前扣除資格起始時間。

公益性捐贈稅前扣除資格在全國范圍內有效，有效期為三年。第（3）項規定的第一種情形，其公益性捐贈稅前扣除資格自發布名單公告的次年1月1日起算。第（3）項規定的第二種和第三種情形，其公益性捐贈稅前扣除資格自發布公告的當年1月1日起算。

公益性社會組織存在以下情形之一的，應當取消其公益性捐贈稅前扣除資格：

（1）未按規定時間和要求向登記管理機關報送專項信息報告的；

（2）最近一個年度用于公益慈善事業的支出不符合規定的；

（3）最近一個年度支出的管理費用不符合規定的；

（4）非營利組織免稅資格到期后超過六個月未重新獲取免稅資格的；

（5）受到登記管理機關行政處罰（警告除外）的；

（6）被登記管理機關列入嚴重違法失信名單的；

（7）社會組織評估等級低于3A或者無評估等級的。

公益性社會組織存在以下情形之一的，應當取消其公益性捐贈稅前扣除資格，且取消資格的當年及之后三個年度內不得重新確認資格：

（1）違反規定接受捐贈的，包括附加對捐贈人構成利益回報的條件、以捐贈為名從事營利性活動、利用慈善捐贈宣傳煙草制品或法律禁止宣傳的產品和事項、接受不符合公益目的或違背社會公德的捐贈等情形；

（2）開展違反組織章程的活動，或者接受的捐贈款項用于組織章程規定用途之外的；

（3）在確定捐贈財產的用途和受益人時，指定特定受益人，且該受益人與捐贈人或公益性社會組織管理人員存在明顯利益關系的。

公益性社會組織存在以下情形之一的，應當取消其公益性捐贈稅前扣除資格且不得重新確認資格：

（1）從事非法政治活動的；

（2）從事、資助危害國家安全或者社會公共利益活動的。

對應當取消公益性捐贈稅前扣除資格的公益性社會組織，由省級以上財政、稅務、民政部門核實相關信息后，按權限及時向社會發布取消資格名單公告。自發布公告的次月起，相關公益性社會組織不再具有公益性捐贈稅前扣除資格。

公益性社會組織、縣級以上人民政府及其部門等國家機關在接受捐贈時，應當按照行政管理級次分別使用由財政部或省、自治區、直轄市財政部門監（印）制的公益事業捐贈票據，并加蓋本單位的印章。企業或個人將符合條件的公益性捐贈支出進行稅前扣除，應當留存相關票據備查。

公益性社會組織登記成立時的注冊資金捐贈人，在該公益性社會組織首次取得公益性捐贈稅前扣除資格的當年進行所得稅匯算清繳時，可按規定對其注冊資金捐贈額進行稅前扣除。

除另有規定外，公益性社會組織、縣級以上人民政府及其部門等國家機關在接受企業或個人捐贈時，按以下原則確認捐贈額：

（1）接受的貨幣性資產捐贈，以實際收到的金額確認捐贈額。

（2）接受的非貨幣性資產捐贈，以其公允價值確認捐贈額。捐贈方在向公益性社會組織、縣級以上人民政府及其部門等國家機關捐贈時，應當提供注明捐贈非貨幣性資產公允價值的證明；不能提供證明的，接受捐贈方不得向其開具捐贈票據。

為方便納稅主體查詢，省級以上財政、稅務、民政部門應當及時在官方網站上發布具備公益性捐贈稅前扣除資格的公益性社會組織名單公告。企業或個人可通過上述渠道查詢社會組織公益性捐贈稅前扣除資格及有效期。

《財政部 稅務總局關于通過公益性群眾團體的公益性捐贈稅前扣除有關事項的公告》（財政部 稅務總局公告2021年第20號）規定：

自2021年1月1日起，企業或個人通過公益性群眾團體用于符合法律規定的公益慈善事業捐贈支出，準予按稅法規定在計算應納稅所得額時扣除。

上述所稱公益慈善事業，應當符合《中華人民共和國公益事業捐贈法》第三條對公益事業范圍的規定或者《中華人民共和國慈善法》第三條對慈善活動范圍的規定。

上述所稱公益性群眾團體，包括依照《社會團體登記管理條例》規定不需進行社團登記的人民團體以及經國務院批準免予登記的社會團體（以下統稱群眾團體），且按規定條件和程序已經取得公益性捐贈稅前扣除資格。

群眾團體取得公益性捐贈稅前扣除資格應當同時符合以下條件：

（1）符合《企業所得稅法實施條例》第五十二條第一項至第八項規定的條件；

（2）縣級以上各級機構編制部門直接管理其機構編制；

（3）對接受捐贈的收入以及用捐贈收入進行的支出單獨進行核算，且申報前連續三年接受捐贈的總收入中用于公益慈善事業的支出比例不低于70%。

公益性捐贈稅前扣除資格的確認按以下規定執行：

（1）由中央機構編制部門直接管理其機構編制的群眾團體，向財政部、稅務總局報送材料；

（2）由縣級以上地方各級機構編制部門直接管理其機構編制的群眾團體，向省、自治區、直轄市和計劃單列市財政、稅務部門報送材料；

（3）對符合條件的公益性群眾團體，按照上述管理權限，由財政部、稅務總局和省、自治區、直轄市、計劃單列市財政、稅務部門分別聯合公布名單。企業和個人在名單所屬年度內向名單內的群眾團體進行的公益性捐贈支出，可以按規定進行稅前扣除；

（4）公益性捐贈稅前扣除資格的確認對象包括：公益性捐贈稅前扣除資格將于當年末到期的公益性群眾團體；已被取消公益性捐贈稅前扣除資格但又重新符合條件的群眾團體；尚未取得或資格終止后未取得公益性捐贈稅前扣除資格的群眾團體。

（5）每年年底前，省級以上財政、稅務部門按權限完成公益性捐贈稅前扣除資格的確認和名單發布工作，并按第（4）項規定的不同審核對象，分別列示名單及其公益性捐贈稅前扣除資格起始時間。

上述規定需報送的材料，應在申報年度6月30日前報送，包括：

（1）申報報告；

（2）縣級以上各級黨委、政府或機構編制部門印發的“三定”規定；

（3）組織章程；

（4）申報前三個年度的受贈資金來源、使用情況，財務報告，公益活動的明細，注冊會計師的審計報告或注冊會計師、（注冊）稅務師、律師的納稅審核報告（或鑒證報告）。

公益性群眾團體前三年接受捐贈的總收入中用于公益慈善事業的支出比例低于70%的，應當取消其公益性捐贈稅前扣除資格。

公益性群眾團體存在以下情形之一的，應當取消其公益性捐贈稅前扣除資格，且被取消資格的當年及之后三個年度內不得重新確認資格：

（1）違反規定接受捐贈的，包括附加對捐贈人構成利益回報的條件、以捐贈為名從事營利性活動、利用慈善捐贈宣傳煙草制品或法律禁止宣傳的產品和事項、接受不符合公益目的或違背社會公德的捐贈等情形；

（2）開展違反組織章程的活動，或者接受的捐贈款項用于組織章程規定用途之外的；

（3）在確定捐贈財產的用途和受益人時，指定特定受益人，且該受益人與捐贈人或公益性群眾團體管理人員存在明顯利益關系的；

（4）受到行政處罰（警告或單次1萬元以下罰款除外）的。

對存在條第（1）（2）（3）項情形的公益性群眾團體，應對其接受捐贈收入和其他各項收入依法補征企業所得稅。

公益性群眾團體存在以下情形之一的，應當取消其公益性捐贈稅前扣除資格且不得重新確認資格：

（1）從事非法政治活動的；

（2）從事、資助危害國家安全或者社會公共利益活動的。

獲得公益性捐贈稅前扣除資格的公益性群眾團體，應自不符合上述規定條件之一或存在上述規定情形之一之日起15日內向主管稅務機關報告。對應當取消公益性捐贈稅前扣除資格的公益性群眾團體，由省級以上財政、稅務部門核實相關信息后，按權限及時向社會發布取消資格名單公告。自發布公告的次月起，相關公益性群眾團體不再具有公益性捐贈稅前扣除資格。

公益性群眾團體在接受捐贈時，應按照行政管理級次分別使用由財政部或省、自治區、直轄市財政部門監（印）制的公益事業捐贈票據，并加蓋本單位的印章；對個人索取捐贈票據的，應予以開具。企業或個人將符合條件的公益性捐贈支出進行稅前扣除，應當留存相關票據備查。

除另有規定外，公益性群眾團體在接受企業或個人捐贈時，按以下原則確認捐贈額：

（1）接受的貨幣性資產捐贈，以實際收到的金額確認捐贈額；

（2）接受的非貨幣性資產捐贈，以其公允價值確認捐贈額。捐贈方在向公益性群眾團體捐贈時，應當提供注明捐贈非貨幣性資產公允價值的證明；不能提供證明的，接受捐贈方不得向其開具捐贈票據。

為方便納稅主體查詢，省級以上財政、稅務部門應當及時在官方網站上發布具備公益性捐贈稅前扣除資格的公益性群眾團體名單公告。企業或個人可通過上述渠道查詢群眾團體公益性捐贈稅前扣除資格及有效期。