第三節(jié)　編制政府合并財務(wù)報表的必要性

治理績效卓越的政府，離不開有效的政府會計和財務(wù)報告系統(tǒng)（Premchand, 1996；GirouxandMcLelland, 2003；McleodandHarun, 2014）。高質(zhì)量的政府財務(wù)報告是推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的基礎(chǔ)。政府合并財務(wù)報表作為新的會計核算系統(tǒng)和會計報告系統(tǒng)之間的紐帶（C?rstea, 2014），能夠把諸多分散實體合并在一起，清晰地展示政府整體財務(wù)狀況和運營績效，克服傳統(tǒng)政府年度財務(wù)報告信息不完備的弊端，滿足內(nèi)外部信息使用者的訴求（Chow et al.，2007，Grossi and Newberry, 2009；Wise, 2010；C?rstea, 2014）。因此，編制政府合并財務(wù)報表對推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化、建立現(xiàn)代財政制度、政府會計改革的發(fā)展與完善具有重要且深遠的意義。

一、政府會計信息披露現(xiàn)狀

長期以來，我國政府財務(wù)信息都是依靠相應(yīng)的政府預(yù)算報告披露，存在內(nèi)容、形式單一的問題，系統(tǒng)性和可比性嚴重不足，無法很好地適應(yīng)陽光財政以及國家治理的需求。

（一）政府會計信息披露的方式不規(guī)范

長期以來，我國實行以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的決算報告制度，其重點關(guān)注財政收支預(yù)算執(zhí)行情況，在實踐中具有核算方法簡單的優(yōu)點，基本滿足了政府預(yù)算管理的基本需求，能夠反映政府的實際收支與現(xiàn)金持有。但隨著社會發(fā)展和公共治理管理環(huán)境的變化，其缺點逐步凸顯：首先，政府會計信息披露僅重視公開政府預(yù)算及其收入與支出的落實狀況。財政收入與支出狀況的會計信息公開忽視政府成本的公開。在此種會計核算基礎(chǔ)上進行會計處理，無法準確地核算相關(guān)成本，對于一些實質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生的，簽訂了不可撤銷合同的交易，由于沒有實現(xiàn)資金的轉(zhuǎn)移，無法進行會計核算。其次，政府會計信息公開僅僅是單一的匯報預(yù)算與費用的給付狀況。預(yù)算給付僅僅體現(xiàn)根據(jù)審批預(yù)算或者費用撥發(fā)與相關(guān)標準產(chǎn)生的現(xiàn)金給付，不能準確地體現(xiàn)政府財務(wù)資源耗費程度。對會計主體控制的資產(chǎn)、運行成本、支出效果等會計信息沒有說明，無法全面準確地反映政府資產(chǎn)負債、成本費用，不能提供反映政府自身“家底”和財務(wù)狀況的綜合財務(wù)報告。這種以貨幣資金的流動為基礎(chǔ)的對政府經(jīng)濟事項簡單核算的方法已經(jīng)不能適應(yīng)國家治理能力現(xiàn)代化的要求。

（二）政府會計信息披露內(nèi)容不全面

政府會計信息披露內(nèi)容不全面主要表現(xiàn)為政府財務(wù)會計信息缺失。

首先，資產(chǎn)負債表是政府財務(wù)會計信息的重要組成部分，以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的決算報表無法反映政府資產(chǎn)、負債與凈資產(chǎn)，不能提供關(guān)于政府監(jiān)控與使用經(jīng)濟資源的運作狀況。基于收付實現(xiàn)制的預(yù)算會計，沒有實際發(fā)生支出的資金是不能進行核算處理的，這就使政府的很多隱性負債無法在報告中充分地體現(xiàn)出來，影響了政府債務(wù)數(shù)據(jù)的準確性。因此，政府資產(chǎn)債務(wù)狀況沒有進行披露，缺少財務(wù)信息，以致影響政府調(diào)動能夠有效配置的財政資源，阻礙了科學的宏觀經(jīng)濟制度，還在一定程度上忽略了相關(guān)負債，加大了政府債務(wù)危機與財政風險。

其次，政府會計信息公開滯后。財政決算數(shù)據(jù)通常是在上一個財政年度完成之后才對民眾公開；同時，有關(guān)財政年度中的預(yù)算落實狀況沒有統(tǒng)一的標準，在很大程度上影響了會計信息的及時性和有效性，難以滿足政府監(jiān)管機構(gòu)及其他信息使用者的訴求。預(yù)算會計只有在收到應(yīng)收款的時候才確認收入，只有在資金發(fā)生支出以后才確認成本，這種方式下，使政府部門的收入與支出配比非常不科學。在日常的經(jīng)營管理過程中，業(yè)務(wù)是隨機發(fā)生的，每天都有不同的業(yè)務(wù)發(fā)生，給政府部門帶來收入，但是可能收到資金的時間相對固定，這就會造成收入都集中在一個時段，政府部門的收入確認與實際確認脫節(jié)，影響會計信息質(zhì)量。

二、編制政府合并財務(wù)報表的意義

為了適應(yīng)國家治理政府會計改革的要求，亟須建立一個更加科學有效的，能夠全面、真實反映政府資產(chǎn)負債狀況、運行情況，以及財政中長期可持續(xù)發(fā)展狀況的政府財務(wù)報告體系。因此，以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府綜合財務(wù)報告應(yīng)運而生。做好政府綜合財務(wù)報告的核心內(nèi)容，就是編制政府合并財務(wù)報表，其能夠?qū)⒄攧?wù)信息真實完整地反映出來。

（一）摸清政府“家底”，提高政府資產(chǎn)負債管理水平

政府合并財務(wù)報表使用權(quán)責發(fā)生制的會計核算基礎(chǔ)，從根本上突破了傳統(tǒng)的以收付實現(xiàn)制會計核算基礎(chǔ)的財政決算報告僅反映政府當期財政收支的流量信息、無法反映政府資產(chǎn)負債存量信息的弊端，能夠真實、完整地反映政府所擁有的資產(chǎn)和承擔的負債，有利于政府摸清真實的財務(wù)“家底”，強化政府資產(chǎn)和負債管理，合理配置政府資源。

1.有利于強化資產(chǎn)管理，規(guī)范政府資產(chǎn)核算

政府合并財務(wù)報表不僅需要通過對部門系統(tǒng)內(nèi)單位間往來和收支按權(quán)責發(fā)生制原則進行內(nèi)部交易抵銷，而且需要對年度資產(chǎn)新增情況進行反映，并對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)按照權(quán)責發(fā)生制進行折舊和攤銷等，全面反映現(xiàn)有資產(chǎn)的維護修繕和使用效益。通過全面清查核實部門資產(chǎn)，掌握資產(chǎn)存量、待報廢資產(chǎn)等情況，同時對往來款項、在建工程、對外投資等重點領(lǐng)域進行梳理和盤查，進一步強化了部門的資產(chǎn)管理。因此，在編制政府合并財務(wù)報表前，各級政府及其相關(guān)部門應(yīng)開展公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)、本單位資產(chǎn)清查核算，做到賬實相符，確保可入賬的資產(chǎn)能夠完全進入財務(wù)報告。政府合并財務(wù)報表全面準確地計算和反映政府資產(chǎn)情況，加強政府資產(chǎn)管理和預(yù)算管理，為信息管理提供有效的財務(wù)支持將有助于進一步完善財務(wù)管理的規(guī)范化、科學化、精細化。

2.全面反映政府債務(wù)，推動政府債務(wù)管理

2009年以來，希臘等歐洲國家爆發(fā)的主權(quán)債務(wù)危機，使政府債務(wù)承擔和融資需求開始受到社會各界的廣泛關(guān)注。從世界各國的經(jīng)驗看，政府一般都會通過舉借長期債務(wù)來解決大型公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)與使用的代際效應(yīng)問題。對于這類長期債務(wù)，收付實現(xiàn)制下會計核算只在償還當期予以確認，對本期應(yīng)承擔而在未來期間償還的債務(wù)及支付的利息則無法反映，這往往會低估了政府的債務(wù)風險。而政府合并財務(wù)報表不僅反映政府當期的收入和支出情況，還反映歷史資產(chǎn)和負債等存量數(shù)據(jù)；不僅反映政府當期應(yīng)償還的債務(wù)本金及利息，還反映未來期間需要支付的債務(wù)本金及利息。這使報告使用者能夠更全面、完整地了解政府的資產(chǎn)負債狀況，及時掌握潛在的風險，并采取具有針對性的應(yīng)對措施，將政府債務(wù)風險控制在可承受的范圍之內(nèi)。

政府合并財務(wù)報表可從整體上全面記錄和披露政府負債、預(yù)計負債和或有負債等信息，并對資本性支出和往來款造成的虛增虛減費用調(diào)整等，從本質(zhì)上反映真實的資本債務(wù)。各級政府及相關(guān)部門通過開展政府合并財務(wù)報表編制，可暴露出政府部門（單位）預(yù)算執(zhí)行不規(guī)范、財務(wù)核算基礎(chǔ)薄弱等問題。各級政府部門開展債權(quán)債務(wù)清理工作，進一步加大長期呆賬、壞賬的清理力度，結(jié)合資金往來信息，強化日常對賬工作，規(guī)范單位會計核算，如政府融資平臺、行政事業(yè)單位基建債務(wù)等問題。因此，編制政府合并財務(wù)報表，將政府債務(wù)納入會計核算和報告的范圍，有利于真實地反映政府的財務(wù)狀況，促使政府實施穩(wěn)健的財政政策，糾正融資決策，建立規(guī)范合理的債務(wù)管理系統(tǒng)，同時進一步使預(yù)算單位財務(wù)核算管理更加規(guī)范，促進政府提高債務(wù)風險防范能力。

（二）準確反映政府成本費用，合理評價政府績效

政府合并財務(wù)報表可以克服傳統(tǒng)收付實現(xiàn)制下收支不匹配等問題，能科學、全面、準確地反映政府的資產(chǎn)、負債、成本、費用和現(xiàn)金流量等財務(wù)信息，反映政府的履職成本，有利于解除公共受托責任，為合理評價政府運行成本與政府績效奠定基礎(chǔ)。

首先，政府合并財務(wù)報表通過全面反映政府運行的各類成本費用，有效促進完善政府績效考核機制。政府合并財務(wù)報表能夠更加全面完整地反映政府提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的范圍、內(nèi)容、成本以及成本補償?shù)馁Y金及來源，實現(xiàn)收入與成本之間的有效配比，從而有助于對政府及其職能部門在提供公共服務(wù)、改善民生、宏觀調(diào)控等方面履行受托責任做出的績效進行全面評價和考核，促進提升政府管理和服務(wù)效能。

其次，政府合并財務(wù)報表從本質(zhì)上反映真實的資本債務(wù)、收入費用、現(xiàn)金流量等財務(wù)信息，有利于披露政府整體資源使用情況、履職成本、戰(zhàn)略執(zhí)行和績效情況等，加強和改進監(jiān)管部門、社會公眾對政府部門財務(wù)和績效管理的監(jiān)控和審查，杜絕懶政和不作為。

最后，政府合并財務(wù)報表完整地反映政府的運行成本，推動政府必須不斷提高自身的管理能力，切實落實國家厲行節(jié)約的政策，壓縮行政辦公經(jīng)費等一般性公共支出，降低行政運行成本，提高政府的運行效率。此外，政府部門合并財務(wù)報表反映政府部門運行費用，衡量部門績效，可以提高行政事業(yè)單位的工作效果和效率。

（三）提升財政透明度，有利于防范財政風險

透明度是衡量政府治理水平的重要標準。我國長期決算的報告和報告制度表明，政府財政狀況不透明，不利于立法機關(guān)、社會公眾監(jiān)管政府資金的分配和使用。政府合并財務(wù)報表不僅是財政信息數(shù)據(jù)的重要來源，也可為開展財政預(yù)測提供信息基礎(chǔ)，有利于政府及時識別和管理財政風險，更好地應(yīng)對未來可能出現(xiàn)的財政沖擊。

首先，政府合并財務(wù)報表使政府財務(wù)信息與決算執(zhí)行信息得到了適當區(qū)分。對政府現(xiàn)金流量、收入與支出等財務(wù)信息進行反映，提高財政透明度。政府合并財務(wù)報表會計核算基礎(chǔ)采用權(quán)責發(fā)生制，能夠與先行政府會計改革國家接軌，做到不同國家之間會計信息可比。根據(jù)國際貨幣基金組織（International Monetary Fund，IMF）的要求，政府部門需要定期向社會公眾公開財務(wù)信息，提升政府財政透明度。因此，政府合并財務(wù)報表有助于為公共財政管理工作開展提供會計信息基礎(chǔ)，并且能夠為宏觀經(jīng)濟調(diào)控提供有效的管理手段。

其次，政府合并財務(wù)報表能夠全面、準確地反映政府的財務(wù)狀況，尤其是能夠及時監(jiān)控政府債務(wù)規(guī)模及變化情況，全面揭示政府債務(wù)；同時，政府合并財務(wù)報表還提供了一系列用于對政府財政財務(wù)狀況進一步分析評價的財務(wù)指標（如資產(chǎn)負債率、流動比率、現(xiàn)金比率等），使政府可以對未來幾年的財政收支和資產(chǎn)負債情況進行預(yù)判，并將預(yù)測期從下一年度延伸擴展到3年或5年甚至更長時間，幫助政府決策者未雨綢繆。例如，通過對政府養(yǎng)老金負債問題的列示，能夠為有關(guān)國家和地區(qū)在制定養(yǎng)老金政策、平衡預(yù)算收支、實現(xiàn)財政可持續(xù)發(fā)展等方面提供有價值的決策參考。因此，政府合并財務(wù)報表能夠幫助相關(guān)部門對政府綜合財務(wù)報告中所顯示的財務(wù)信息進行系統(tǒng)、科學的分析，并結(jié)合財政的中長期可持續(xù)狀況，為政府制定合理的投資與融資規(guī)劃，建立長短期結(jié)合的償債計劃，防范政府債務(wù)風險提供有效的信息支持。

（四）滿足各有關(guān)方面對政府財務(wù)狀況信息的需求

高質(zhì)量的政府會計信息是國家治理能力現(xiàn)代化的基石。

首先，在經(jīng)濟全球化、國家治理網(wǎng)格化外在動因、公共行政科學化內(nèi)在動力和傳統(tǒng)文化熏陶影響的交互作用氤氳下，我國政府職能已致力于向服務(wù)型政府轉(zhuǎn)變。社會形勢和環(huán)境的變化，要求我國各級政府加快推行財政管理運營體制改革與創(chuàng)新，改變以往僅以收付實現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的預(yù)算會計，轉(zhuǎn)而在政府會計體系框架中引入權(quán)責發(fā)生制，編制政府合并財務(wù)報表，改變以往各類報表分散反映各自領(lǐng)域情況的做法，以政府為主體，將各類報表通過科學的方法合并在一起，完整反映政府在提供公共服務(wù)、改善民生、宏觀調(diào)控等方面受托責任的履行情況，便于接受社會公眾的監(jiān)督。

其次，移動互聯(lián)時代新媒體的興起，社會公眾獲取信息的偏好、方式、途徑、節(jié)奏和容量等都悄然發(fā)生了改變，政府財務(wù)信息已經(jīng)成為公眾關(guān)注的焦點話題。社會公眾對政府財政及政務(wù)信息對外披露的要求日漸提高，社會治理主體可以將政府會計信息應(yīng)用于推進社會公益事業(yè)、參與監(jiān)督政府運行等領(lǐng)域，避免信息不對稱，降低交易成本，強化政府治理。編制政府合并財務(wù)報表，公開政府財務(wù)信息是實現(xiàn)人大監(jiān)督、社會監(jiān)督的基礎(chǔ)性條件，可以更好地應(yīng)對社會經(jīng)濟發(fā)展中遇到的問題，有利于建立科學合理的政府財務(wù)信息披露制度，更好地滿足報表使用者的信息需求，有助于報表使用者更好地了解政府的財政狀況和業(yè)務(wù)情況，促進陽光財政的建設(shè)，提高政府財政的透明度。