2.1　稅率結(jié)構(gòu)及增值稅稅率結(jié)構(gòu)優(yōu)化內(nèi)涵

增值稅稅率結(jié)構(gòu)是本書的研究對象，為了明確研究對象，界定與之相似概念的差異與邊界，厘清本書研究對象的內(nèi)涵與外延就顯得極為必要。

2.1.1　稅率結(jié)構(gòu)

稅率是稅制要素中最關(guān)鍵的課稅要素，是衡量稅負(fù)輕重的重要標(biāo)志。稅率一般分為比例稅率、定額稅率和累進稅率。比例稅率是指對同一征稅對象以百分比形式規(guī)定相同的征稅比例。定額稅率是根據(jù)征稅對象的計量單位直接規(guī)定固定的征稅數(shù)額。累進稅率是指隨著征稅對象數(shù)量增大而隨之提高的比例稅率。稅率的三種形式比較而言，比例稅率計算簡單，能夠有效地組織財政收入，方便納稅人公平競爭，最符合稅收效率原則，但是比例稅率不能隨收入水平的不同而調(diào)整稅收負(fù)擔(dān)，難以體現(xiàn)稅收的公平原則。定額稅率的基本特點是稅率與征稅對象的價值量脫離了聯(lián)系，不受征稅對象價值量變化的影響，適用于對價格穩(wěn)定、質(zhì)量等級和品種規(guī)格單一的大宗產(chǎn)品征稅的稅種。由于稅額的規(guī)定同價格的變化情況脫離，在價格提高時，不能使國家財政收入隨國民收入的增長而同步增長，在價格下降時，則會限制納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營積極性。累進稅率可以有效地調(diào)節(jié)納稅人的收入，根據(jù)納稅人稅收收入的多少進行累進征收，正確處理了稅收負(fù)擔(dān)的縱向公平問題。

稅率結(jié)構(gòu)是研究稅率檔次、稅率水平及其相關(guān)組成部分之間的關(guān)系。例如，我國當(dāng)前實施的增值稅是對商品、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)征稅，最新稅率檔次為“三檔基本稅率+零稅率+四檔征收率”；基本稅率水平最高適用13%，法定征收率3%；征收范圍除與民生相關(guān)的適用低稅率外，其他按行業(yè)進行劃分；計稅方法采用一般計稅方法與簡易計稅方法，一般計稅方法與稅率相關(guān)，簡易計稅方法適用征收率。又如，我國當(dāng)前實施的個人所得稅是以自然人為主的個人取得的九類各項應(yīng)稅所得為征稅對象；工資薪金、特許權(quán)使用費、勞務(wù)報酬、稿酬四項所得合并計算作為綜合所得，適用3%~45%的超額累進稅率，按5%~35%對經(jīng)營所得征收超額累進稅率，而對財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、財產(chǎn)租賃、利息股息紅利、偶然所得適用20%的比例稅率；超額累進稅率隨征稅對象應(yīng)納稅所得額增大而隨之提高相應(yīng)比例稅率，不同等級的征稅對象分別適用不同的稅率，征稅對象數(shù)額越大，適用稅率越高；另外，應(yīng)納稅所得額的計算需考慮收入額減除費用以及專項扣除、專項附加扣除和依法確定的其他扣除。

2.1.2　稅率結(jié)構(gòu)優(yōu)化

稅率結(jié)構(gòu)優(yōu)化是對包括稅率檔數(shù)、稅率水平及相關(guān)問題在內(nèi)的整體稅率結(jié)構(gòu)內(nèi)部框架進行綜合性、整體性和系統(tǒng)性的改良，從而提高稅率結(jié)構(gòu)的實際運行效果，充分發(fā)揮各個稅種的職能作用。

稅率檔次優(yōu)化是稅率結(jié)構(gòu)優(yōu)化的重要內(nèi)容。有些學(xué)者將稅率視為公共產(chǎn)品的價格。在一個單一稅種內(nèi)，稅率無法代表公共產(chǎn)品的價格，但是，稅率卻會影響稅制以及微觀經(jīng)濟的正常運行。一般而言，單一稅率可以直觀反映出財政收入與企業(yè)負(fù)擔(dān)的市場出清，但是，基于不同稅種的立法目的差異，稅率也可能呈現(xiàn)出復(fù)雜化的趨勢。例如多檔稅率，會產(chǎn)生稅率結(jié)構(gòu)優(yōu)化：某一個稅種已經(jīng)存在多檔稅率（或者與稅率性質(zhì)形似的征收率）的復(fù)雜稅制；或者準(zhǔn)備將某種單一稅率的稅種調(diào)整成為多檔稅率或征收率的稅種；或是準(zhǔn)備將一個存在多檔稅率或征收率的稅種調(diào)整成為單一稅率。

稅率水平優(yōu)化是稅率結(jié)構(gòu)優(yōu)化的重要載體。在課稅對象既定的前提下，國家征稅的數(shù)量與納稅人的微觀稅收負(fù)擔(dān)水平主要取決于稅率，國家一定時期的稅收政策導(dǎo)向也在很大程度上體現(xiàn)在稅率方面。科學(xué)合理地設(shè)計稅率是稅收負(fù)擔(dān)在政策上能否真正公平、高效、合理分配的關(guān)鍵。20世紀(jì)70年代美國供應(yīng)學(xué)派的主要代表人物阿瑟?拉弗就稅率與稅基、稅收收入的關(guān)系進行了描述。按照“拉弗曲線”，高稅率并不一定能帶來高效率和高稅收收入；低稅率與高稅率都能產(chǎn)生同一定數(shù)額的稅收收入，但從長遠來看，適度的低稅可以促進經(jīng)濟的增長，擴大稅基，反而有利于增加收入。在具體稅種的稅率設(shè)計中，稅率的高低往往是與稅基相聯(lián)系的。就商品勞務(wù)稅而言，為了取得一定的商品勞務(wù)稅收入，用較低的稅率對全部商品和勞務(wù)征稅，將比用高稅率對一部分商品課征選擇性商品勞務(wù)稅造成的超額負(fù)擔(dān)要小。在所得稅方面，則主要是在高稅率、窄稅基還是在低稅率、寬稅基之間進行選擇。20世紀(jì)70年代以前，為了符合縱向公平的原則，西方國家對所得稅的征收采用較高的名義稅率和邊際稅率，并且大量的稅收減免優(yōu)惠給予特定的納稅人或特定的經(jīng)濟行為，以實行結(jié)構(gòu)調(diào)節(jié)政策。但這種設(shè)計受到了批評，認(rèn)為高的名義稅率會抑制經(jīng)濟發(fā)展，給納稅人大量的稅收減免優(yōu)惠相當(dāng)于隱性補助，會產(chǎn)生橫向不公平，而且這種方式對特定的納稅人或經(jīng)濟活動的調(diào)節(jié)也未必能達到既定的目標(biāo)和愿望。基于這樣的認(rèn)識，許多國家采取了降低稅率和拓寬稅基的政策或措施，逐步降低名義稅率，減少或取消部分稅收優(yōu)惠，與稅收制度橫向公平的原則要求相一致。征稅范圍優(yōu)化與稅率水平優(yōu)化緊密相關(guān)。征稅范圍是稅法中規(guī)定的征稅標(biāo)的物，目的在于明確“對什么征稅”的問題。征稅范圍是一種稅區(qū)別于另一種稅的最主要標(biāo)志，稅制其他要素的內(nèi)容一般都是以征稅對象為基礎(chǔ)確定的。征稅范圍優(yōu)化從質(zhì)的方面是對征稅標(biāo)的物適用范圍的調(diào)整，從量的方面對征稅標(biāo)的物計稅方法的改進。例如，裝卸搬運服務(wù)，在營業(yè)稅時期屬于交通運輸業(yè)征稅范圍，在現(xiàn)行增值稅政策下屬于服務(wù)業(yè)中的物流輔助服務(wù)，征稅范圍的調(diào)整更加重視實質(zhì)重于形式的原則，交通運輸服務(wù)實際是一種物流服務(wù)；而裝卸搬運服務(wù)是一種物流輔助服務(wù)，可以說是交通運輸服務(wù)的前置和后續(xù)工作，是對交通運輸服務(wù)的補充，是必備條件。

基于各種原因，某一個稅種存在多檔稅率或者征收率。不同的稅率或者征收率會對微觀經(jīng)濟產(chǎn)生一定的扭曲作用。而稅收對微觀經(jīng)濟的扭曲一般分為兩種：一種是這種扭曲是政策制定者有意為之，即符合政策導(dǎo)向；另一種則是與政策制定者的政策目標(biāo)行為違背，即不符合政策導(dǎo)向。第二種稅收對經(jīng)濟的扭曲可能是稅收制度內(nèi)生性的扭曲，也可能是政策制定者階段性的價值取向差異，無論是哪種情況，當(dāng)出現(xiàn)第二種稅收對微觀經(jīng)濟的扭曲作用時，政策制定者就存在了調(diào)整稅收政策的動機，而其中涉及稅率結(jié)構(gòu)的政策調(diào)整即是稅率結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。

從改革實踐來看，稅率結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，使得新稅率結(jié)構(gòu)相較于原有稅收制度下的稅率結(jié)構(gòu)更符合政策制定者的政策目標(biāo)，就算是一種優(yōu)化。黑板經(jīng)濟學(xué)所得出最優(yōu)稅率或者最優(yōu)稅率結(jié)構(gòu)是難以實現(xiàn)的，只能通過稅率結(jié)構(gòu)的不斷優(yōu)化而不斷逼近，因此，稅率結(jié)構(gòu)優(yōu)化是稅收制度動態(tài)調(diào)整的一個過程，而不是稅收制度改革的最終目的。

2.1.3　增值稅稅率結(jié)構(gòu)

自2019年4月1日起，增值稅最新稅率結(jié)構(gòu)為“三檔基本稅率+零稅率+四檔征收率”。

（1）法定稅率

增值稅法定稅率分為三檔，法定稅率主要適用于增值稅一般納稅人按照一般計稅辦法申報納稅，具體稅率與征稅范圍參考表2-1。

（2）征收率

由于我國增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，小規(guī)模納稅人按照簡易計稅方法適用征收率計算繳納增值稅，不能抵扣進項稅額。另外，部分行業(yè)的一般納稅人存在取得進項稅額抵扣合法憑證困難的現(xiàn)實，因此，作為稅收優(yōu)惠政策，國家允許這部分一般納稅人特定行為自行選擇簡易征收，適用征收率繳納增值稅。增值稅法定征收率為3%，特殊情況的征收率必須有財政部、國家稅務(wù)總局的文件規(guī)定。具體的征收率與適用范圍參見表2-2。

（3）零稅率

增值稅零稅率是增值稅稅率結(jié)構(gòu)中的特殊存在，增值稅零稅率并非是法定稅率，而是為防止跨境增值稅的“重復(fù)征稅”和調(diào)節(jié)消費行為導(dǎo)向為目的的政策工具。在我國，增值稅零稅率主要運用于產(chǎn)品與服務(wù)出口。我國零稅率及適用范圍參見表2-3。

2.1.4　增值稅稅率結(jié)構(gòu)優(yōu)化

由于增值稅征管初期稅務(wù)部門的稅收征管能力有限，增值稅法定稅率是按照“寬打窄用”的思路設(shè)計的，增值稅法定稅率存在“虛高”。隨著稅務(wù)機關(guān)硬件、軟件裝備以及稅收征管能力的不斷攀升，“虛高”的法定稅率對微觀經(jīng)濟的負(fù)面影響不斷顯現(xiàn)，更加劇了資本在行業(yè)間投資行為的扭曲作用。因此，本書研究的增值稅稅率結(jié)構(gòu)優(yōu)化問題，主要包含以下三個方面。

（1）增值稅稅率檔次優(yōu)化

由于我國的直接稅和社會保障制度尚不能有效調(diào)整收入差距，實行單一稅率將加劇增值稅的累退性；另外，現(xiàn)有增值稅稅率模式直接簡并成為單一稅率，無法平衡行業(yè)稅負(fù)變化與國家財政收入安全，因此，現(xiàn)階段增值稅單一稅率模式不適合我國國情。增值稅稅率結(jié)構(gòu)優(yōu)化，應(yīng)當(dāng)考慮既能緩解增值稅的累退性，維持服務(wù)業(yè)對就業(yè)的吸納能力，同時對行業(yè)稅負(fù)變化影響范圍小，短期內(nèi)國家財政赤字水平可以穩(wěn)定在一個安全水平范圍內(nèi)。

（2）增值稅稅率水平優(yōu)化

增值稅稅率水平優(yōu)化屬于制度優(yōu)化范疇，是政府的制度安排。雖然我國的制度改革一般采用漸進式改革的方式，但是漸進式改革需要系統(tǒng)思維的支撐。增值稅稅率水平優(yōu)化，首先應(yīng)當(dāng)考慮財稅體制的總體改革步驟，在現(xiàn)階段我國直接稅和社會保障制度尚不能實現(xiàn)有效調(diào)整收入差距的背景下，增值稅基本稅率要充分考慮財政收入的需要，而低稅率更加注重民生的需求。但是，當(dāng)我國財稅體制改革到一定程度，直接稅稅收收入占比過半，社會保障體制日臻完善，增值稅單一稅率或許是更合理的稅制安排。其次，稅制改革不是萬能的，雖然減稅可以刺激經(jīng)濟發(fā)展，但是，多年的國別稅收競爭可能早已將稅率水平拉回至“拉弗曲線”的左側(cè)，大范圍減稅可能進一步推高財政赤字水平，積累債務(wù)風(fēng)險，進而反噬實體經(jīng)濟，因此，以減稅為導(dǎo)向的稅率水平調(diào)整應(yīng)當(dāng)從金融系統(tǒng)性風(fēng)險角度出發(fā)，審慎行動。

（3）增值稅征稅范圍優(yōu)化

就增值稅稅收理論而言，一般認(rèn)為，增值稅單一稅率是最符合中性稅收的增值稅稅率設(shè)計。但是，我國作為增值稅的引進國，增值稅的征收范圍隨著國家政治經(jīng)濟體制改革而不斷變化。為了緩解改革阻力，我國的政治經(jīng)濟改革呈現(xiàn)出典型的漸進式特征。不同于蘇聯(lián)的“休克式”改革，漸進式改革的過程強調(diào)解決主要問題。在改革中解決一批問題的同時，總會遺留部分問題，同時還會引發(fā)一批新問題；然后再解決一批問題，再遺留部分問題，再引發(fā)一批新問題，循環(huán)往復(fù)，不斷深化。增值稅征稅范圍優(yōu)化，實際上屬于不斷改革所引發(fā)的新問題的積累。增值稅剛剛引入中國時，適用增值稅的商品僅僅是部分工業(yè)制造品，而隨著改革的深化，我國的增值稅征稅范圍不斷擴大，直至今日將所有貨物與服務(wù)納入增值稅的管理范圍。增值稅征收范圍的優(yōu)化主要在于稅目的合理設(shè)置，發(fā)揮增值稅的中性稅收作用，促進經(jīng)濟良性發(fā)展，盡量減少增值稅征稅范圍不合理安排造成資本在行業(yè)間投資行為的扭曲。