1.4 小企業的會計要素、會計科目和會計賬戶

1.4.1 會計要素

小企業的會計要素分為六類，即資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。其中，資產、負債和所有者權益三項會計要素主要反映小企業的財務狀況；收入、費用和利潤三項會計要素主要反映小企業的經營成果。

1.反映財務狀況的會計要素

小企業的資金表現為資金占用和資金來源兩方面。其中，資金占用的具體表現形式就是小企業的資產，資金來源又可分為小企業所有者投入資金和債權人投入資金兩類。債權人對投入資產的求償權稱為債權人權益，表現為小企業的負債；小企業所有者對凈資產（資產與負債的差額）的所有權稱為所有者權益。從一定日期這一相對靜止狀態來看，資產總額與負債和所有者權益的合計必然相等，由此分離出資產、負債及所有者權益三項表現資金運動靜止狀態的會計要素。這三要素反映小企業一定時間點的資產及權益情況。

（1）資產。

小企業過去的交易或者事項包括購買、生產、建造行為或其他交易或者事項。預期在未來發生的交易或者事項不形成資產。由小企業擁有或者控制，是指小企業享有某項資源的所有權，或者雖然不享有某項資源的所有權，但該資源能被小企業所控制。預期會給小企業帶來經濟利益，是指直接或者間接導致現金和現金等價物流入小企業的潛力。具體來講，小企業從事生產經營活動必須具備一定的物質資源，如貨幣資金、廠房場地、機器設備、原材料等，這些都是小企業從事生產經營的物質基礎，都屬于小企業的資產。此外，像專利權、商標權等不具有實物形態卻有助于生產經營活動進行的無形資產，以及小企業對其他單位的投資等，也都屬于資產。

1）資產的特征。

① 資產預期會給小企業帶來經濟利益。所謂經濟利益，是指直接或間接地流入小企業的現金或現金等價物。資產都能夠為小企業帶來經濟利益，例如，小企業通過收回應收賬款、出售庫存商品等直接獲得經濟利益。按照這一特征，那些已經沒有經濟價值、不能給小企業帶來經濟利益的項目，就不能繼續確認為小企業的資產。

例1-1 某小企業的某工序上有兩臺機床，其中甲機床型號較老，自乙機床投入使用后，一直未再使用；乙機床是甲機床的替代產品，目前承擔該工序的全部生產仸務。甲、乙機床是否都是該小企業的固定資產？

甲機床不能確認為該小企業的固定資產。該小企業原有的甲機床已長期閑置不用，不能帶來經濟利益，因此不作為資產反映在資產負債表中。

② 資產是為小企業擁有的，或者即使不為小企業擁有，也是被小企業控制的。一項資源要作為小企業資產予以確認，小企業應該擁有此項資源的所有權，可以按照自己的意愿使用或處置資產。

例 1-2 某小企業的加工車間有兩臺設備。甲設備是從A企業融資租入獲得的，乙設備是從B企業以經營租入斱式獲得的，目前兩臺設備均投入使用。甲、乙設備是否為該小企業的資產？

該小企業對經營租入的乙設備既沒有所有權也沒有控制權，因此乙設備不能確認為該小企業的資產。而其融資租入的甲設備雖然沒有所有權，但享有與所有權相關的風險和報酬的權利，即擁有實際控制權，因此將甲設備確認為該小企業的資產。

比較：租賃準則（2018）要求，承租斱不再區分經營租賃或融資租賃，對于符合租賃合同條件下租入的資產，都在資產負債表的“使用權資產”中反映。所以，執行《企業會計準則》的企業（承租斱）將租入的資產作為自己的資產來進行會計處理。

③ 資產是由過去的交易或事項形成的。也就是說，資產是過去已經發生的交易或事項所產生的結果，資產必須是現實的資產，而不能是預期的資產。未來交易或事項可能產生的結果不能作為資產確認。

例1-3 某小企業計劃在年底購買一批機器設備，8月和銷售斱簽訂了購買合同，但實際購買行為發生在11月，則該小企業不能在8月將該批設備確認為資產。

2）資產的分類。

由表1-4可知，《小企業會計準則》規定的會計處理基礎和計量屬性與稅法的規定是一致的。

小企業取得各項資產時，按照取得成本入賬，在采用分期付款取得資產時，不考慮貨幣的時間價值而計算未來付款金額的現值。在資產的持有期間，資產的增值和減值都不進行賬項調整。采用成本計量模式，可靠性強，便于確認，資產的增值和減值不做賬項調整，簡化了會計處理，避免了因資產價值調整而引起的納稅調整。

由于客觀因素的變化引起的資產實際價值和賬面價值背離是會計工作需要面對的現實，如何客觀地反映企業所擁有資產的實際價值以滿足不同的信息使用者的要求，一直是會計改革的一個重要內容。由于衡量資產價值標準（如公允價值、可變現凈值的認定）需要會計人員的職業判斷，而這種專業的判斷對于大多數小微企業來說，很難保證會計信息的高質量，況且據此調整資產價值后還需要進行納稅調整，可能會導致高成本、低效益。《小企業會計準則》規定資產按成本計量，保證了會計處理的可靠性，減少了會計人員的職業判斷，簡化了會計處理工作。

小企業資產采用成本計量，持有期間的增值或減值，都不調整賬面價值，實際發生資產項目的損失，在《小企業會計準則》中分別做出規定，其認定損失的條件和稅法的規定相同。《小企業會計準則》不計提資產減值準備，減少了小企業納稅調整的內容，簡化了會計處理。小企業發生的資產損失，可以依照稅法的相關規定進行申報和進行資產損失的處置。《企業資產損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國家稅務總局2011年25號公告）對于稅前扣除的資產損失有具體規定，本書將在以后資產章節介紹有關資產損失的稅務處理和納稅申報，并且在“相關鏈接”欄目里介紹部分資產的資產損失所得稅稅前扣除管理辦法。同時，《小企業會計準則》規定在附注中要披露“短期投資、應收賬款、存貨、固定資產項目的說明”，要求小企業客觀地反映這些資產的情況，以利于銀行等信息使用者了解和分析企業資產質量狀況和實際價值。

（2）負債。

現時義務是指小企業在現行條件下已承擔的義務。未來發生的交易或者事項形成的義務，不屬于現時義務，不確認為負債。

1）負債的特征。

① 負債的清償預期會導致經濟利益流出小企業。負債通常是在未來某一時日通過交付資產（包括現金和其他資產）或提供勞務來清償。例如，小企業賒購一批材料，材料已驗收入庫，但尚未付款，該筆業務所形成的應付賬款確認為小企業的負債，需要在未來某一時日通過交付現金或銀行存款來清償。

② 負債是由過去的交易或事項形成的現時義務。也就是說，導致負債的交易或事項必須已經發生，例如，購置貨物或使用勞務會產生應付賬款（已經預付或在交貨時支付的款項除外），接受銀行貸款則會產生償還貸款的義務。只有源于已經發生的交易或事項，才有可能確認為負債。

2）負債的分類。

（3）所有者權益。

對于小企業而言，其資產形成的資金來源不外乎兩個：一個是債權人；一個是所有者。債權人對小企業資產的要求權形成負債，所有者對小企業資產的要求權形成所有者權益。所有者權益的來源包括所有者投入的資本、資本公積和留存收益等。

專欄 與《企業會計準則》的比較

2.反映經營成果的會計要素

小企業的各項資產經過一定時期的營運，將發生一定的耗費，生產出特定種類和數量的產品，產品銷售后獲得收入，收支相抵后計算出當期損益，由此分離出收入、費用和利潤三項表現資金運動顯著變動狀態的會計要素。這三要素反映小企業在一定時期內從事生產經營活動所取得的最終成果。

（1）收入。

例1-4 某小企業出售固定資產、無形資產的收入以及出售不需要的材料的收入是否確認為企業的收入？

出售固定資產、無形資產并非該小企業的日常活動，這種偶發性的收入不能確認為收入，而作為營業外收入確認。出售不需要的材料的收入屬于該小企業日常活動中的收入，因此確認為該小企業的收入，具體確認為其他業務收入。

比較：根據《企業會計準則》要求，出售固定資產、無形資產的收入在“資產處置收益”賬戶的貸斱反映。

（2）費用。

以工業小企業為例，一定時期的費用通常由產品生產成本和期間費用兩部分構成。產品生產成本由直接材料、直接人工和制造費用三個成本項目構成，期間費用包括管理費用、財務費用和銷售費用三項。

例1-5 某小企業處置固定資產發生的凈損失，是否確認為該小企業的費用？

處置固定資產而發生的損失，雖然會導致所有者權益減少和經濟利益的總流出，但不屬于企業的日常活動，因此不能確認為該小企業的費用，而確認為營業外支出。

比較：根據《企業會計準則》要求，處置固定資產發生的凈損失，在利潤表的“資產處置收益”中反映。

（3）利潤。

專欄 與《企業會計準則》的比較

1.4.2 會計科目

會計要素是對會計對象（一般來說，可以將會計對象理解為會計主體的資金運動）的基本分類，這種分類過于粗糙，難以滿足會計信息使用者對會計信息的需要。例如，所有者要了解利潤構成及其分配情況，了解負債及其構成情況；稅務機關要了解小企業欠交稅費的詳細情況等。為此，須對會計要素做進一步分類，這種對會計要素的具體內容進行分類的項目，稱為會計科目。

會計科目是對會計要素的具體內容進行分類的標志，也就是對各項會計要素在科學分類的基礎上所賦予的名稱。會計科目的設置，對于正確反映和監督企業的經濟活動，具有重要的作用：會計科目是對會計對象的具體內容進行科學歸類，是連續反映和監督的重要工具；同時，會計科目又是設置賬戶的依據；會計科目還是規范會計反映和加強會計監督的重要手段。小企業為了反映和監督會計對象的具體內容，根據規定的會計科目設置賬戶，進行會計處理。

小企業會計科目分類情況如下。

1.按會計要素和經營管理的要求分類

《小企業會計準則》中對會計科目按會計要素和經營管理要求分為資產類、負債類、所有者權益類、成本費用類、損益類五類。其中，將六個會計要素中前三個要素（資產、負債、所有者權益）保持不變，將后三個要素（收入、費用、利潤）適當簡化歸并為成本費用類和損益類。

（1）資產類會計科目。根據資產的一般分類和資金的流動性強弱，將資產類會計科目分為流動資產類和非流動資產類（包括長期投資、固定資產、無形資產、長期待攤費用等）會計科目。

（2）負債類會計科目。根據債務償還期限的長短和負債的構成，分為流動負債類和非流動負債類會計科目。

（3）所有者權益類會計科目。包括資本類、留存收益類會計科目。

（4）成本費用類會計科目。主要分為生產成本、制造費用等會計科目。

（5）損益類會計科目。根據小企業經營損益形成的內容劃分的，可分為主營業務收入與成本、其他業務收入與成本、投資收益和營業外收支等類別的會計科目。

2.按會計科目隸屬關系分類

會計科目按其隸屬關系可以分為總分類科目和明細分類科目兩大類。

（1）總分類科目，又稱總賬科目或一級科目，是反映各種經濟業務總括資料的會計科目，如庫存現金、銀行存款、原材料、應收賬款、固定資產等。

（2）明細分類科目，又稱子目，可以分為二級明細科目、三級明細科目等，是對某個總分類科目提供詳細資料的會計科目。例如，為了反映短期投資的詳細情況，在“短期投資”總分類科目下可按股票、債券、基金等短期投資種類設置明細賬，詳細反映短期投資增減變動的情況。又如，在應收賬款總分類科目下，可按債務人設置明細科目，進行明細會計處理，詳細、具體地反映應收賬款的增減變動情況。

會計實務中應規范使用會計科目，既不要寫錯別字，也不要任意增減字。

1.4.3 會計賬戶

賬戶是根據會計科目設置的，具有一定格式和結構，用于分類反映會計要素增減變動情況及其結果的載體。

同會計科目的分類相對應，賬戶按其所提供信息的詳細程度及其統馭關系不同分為總分類賬戶（簡稱總賬賬戶或總賬）和明細分類賬戶（簡稱明細賬）；按其所反映的經濟內容不同分為資產類賬戶、負債類賬戶、所有者權益類賬戶、成本類賬戶、損益類賬戶等。

賬戶分為左方（記賬符號為“借”）、右方（記賬符號為“貸”）兩個方向，一方登記增加，另一方登記減少。資產、成本、費用類賬戶借方登記增加額，貸方登記減少額；負債、所有者權益、收入類賬戶借方登記減少額，貸方登記增加額。

根據資產和權益的恒等關系以及借貸記賬法“有借必有貸，借貸必相等”的記賬規則，檢查所有賬戶記錄是否正確，可以采用兩種試算平衡方法，即發生額試算平衡法和余額試算平衡法。前者是根據本期所有賬戶借方發生額合計和貸方發生額合計的恒等關系，檢驗本期發生額記錄是否正確的方法；后者是根據本期所有賬戶借方余額合計和貸方余額合計的恒等關系，檢驗本期賬戶記錄是否正確的方法。

會計科目和賬戶都是對會計對象具體內容的項目分類，兩者口徑一致，性質相同。會計科目是賬戶的名稱，也是設置賬戶的依據，賬戶是會計科目的具體運用。兩者的區別是：會計科目僅僅是賬戶的名稱，不存在結構；而賬戶則具有一定的格式和結構。

本書在后面的章節中，在介紹具體業務的會計處理時，將會計科目稱為會計賬戶。