1.2　企業會計準則

1.2.1　企業會計準則體系構成

企業會計準則是有關財務會計核算的規范，是企業會計部門對經濟業務進行確認、計量、記錄和報告等會計活動所應遵循的標準。我國現行企業會計準則分為基本會計準則、具體會計準則、會計準則應用指南和解釋公告等。

（1）基本會計準則

我國的基本會計準則于1992年11月30日發布，并于1993年7月1日施行。2006年2月15日，財政部公布了修訂后的《企業會計準則——基本準則》，并于2007年1月1日起施行。2014年7月23日財政部修訂發布了《企業會計準則——基本準則》并從當日起施行。

基本會計準則的主要內容包括：財務會計的目標、會計核算的基本前提、會計核算的一般原則以及會計要素。雖然基本會計準則不具備實務操作性，但它是制定和指導具體會計準則的前提條件，為具體會計準則以及各企業會計制度的制定提供了基本框架，在會計準則體系中起著統馭作用。

（2）具體會計準則

具體會計準則是根據基本會計準則的要求而制定的。具體會計準則就經濟業務的會計處理以及報表披露等方面作出了具體規定。財政部于2006年3月發布了38項具體會計準則，全面規范了企業的財務會計活動。2014年財政部對會計準則作了大幅修訂同時新增了第39號、第40號和第41號三條具體準則。具體準則具體規范如下三類經濟業務或會計事項的處理。

A.一般業務處理準則。主要規范各類企業普遍適用的一般經濟業務的確認與計量。如存貨核算、長期股權投資、固定資產、無形資產、投資性房地產、職工薪酬、收入、建造合同、所得稅、股份支付、政府補助、外幣折算、借款費用、資產減值、每股收益、企業合并、企業年金基金、財務報表列報、現金流量表、中期財務報告、分部報告、資產負債表日后事項、會計政策、會計估計變更和前期差錯更正等。

B.特殊行業會計準則。主要規范特殊行業的會計業務或事項的處理，如生物資產、石油天然氣開采等。

C.特定業務準則。主要規范特定業務的確認與計量，如債務重組、非貨幣性資產交換、租賃、或有事項、金融工具確認與計量、金融資產轉移、金融工具列報、套期保值、原保險合同、再保險合同等。

（3）會計準則應用指南和解釋公告

財政部于2006年11月發布了《企業會計準則——應用指南》。應用指南是對具體準則相關條款的細化和有關重點難點問題提供的操作性指南。

解釋公告是隨著企業會計準則的貫徹實施，就實務中出現的問題、具體準則條款規定不清楚或者尚未規定的問題作出補充說明。

2011年10月18日，財政部發布了《小企業會計準則》，自2013年1月1日起在所有適用的小企業范圍內施行。

1.2.2　基本準則的主要內容

企業會計準則是一個完整的、龐大的體系，是會計人員從事會計工作、編制財務報表必須遵循的規范和標準。為了順利完成賬務處理的全過程，這里只將會計工作者必須熟知的基本準則的主要內容匯總如下。

（1）一個報告目標

《企業會計準則——基本準則》中是這樣表述的：“財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者作出經濟決策。”其中所指的財務會計報告使用者包括投資者、債權人、政府及其有關部門和社會公眾等。

（2）四個基本前提

企業會計人員在會計信息處理中要遵循一定的會計原則，而會計原則又建立在一些基本的會計假設基礎上。一般認為，會計假設是指會計機構和會計人員對那些未經確認或者無法正面論證的經濟業務或者會計事項，根據客觀的正常情況或者變化趨勢所作出的合乎情理的判斷，又稱為會計前提。它們分別是——會計主體、持續經營、會計分期、貨幣計量。

前提之一：空間限制——會計主體

會計主體也稱會計實體，是指會計工作為之服務的特定單位或組織。會計主體的界定可以將特定的會計主體的經濟活動與其他會計主體的經濟活動相區別，從而明確會計核算的空間范圍。

《企業會計準則——基本準則》中規定：“企業應當對其本身發生的交易或者事項進行會計確認、計量和報告。”這一規定意味著，企業只對其“自身”發生的交易或事項加以確認、計量和報告，不包括該企業之外的其他任何組織和個人（包括會計主體的所有者）發生的交易與事項。只有這樣，該企業所提供的財務會計報告，才是對企業財務狀況、經營成果和現金流量等方面的恰當表達。

會計主體的假設在財務報表中具體體現為報表表頭的編制單位，如“×××股份有限公司”的名稱。

前提之二：經營狀況要求——持續經營

《企業會計準則——基本準則》中規定：“企業會計確認、計量和報告應當以持續經營為前提。”持續經營假設的基本含義是會計主體的生產經營活動在可以預見的未來，將會持續地、正常地進行下去，企業不會因進行清算、解散、倒閉而不復存在。持續經營假設一方面是會計核算所采用的一系列會計處理方法的基礎，另一方面也是使得會計核算所收集的經濟數據和所運用的各種會計程序、方法能夠保持一定的穩定性和可靠性的重要保證。

前提之三：周期劃分——會計分期

會計分期指的是把企業持續不斷的生產經營過程，劃分為較短的等距會計期間，以便分期結算賬目，按期編制會計報表。會計分期界定了會計核算和報告的時間范圍。《企業會計準則——基本準則》中規定：“企業應當劃分會計期間，分期結算賬目和編制財務會計報告。會計期間分為年度和中期。中期是指短于一個完整的會計年度的報告期間。”在會計工作中，會計期間通常是一年，稱為會計年度。我國企業的會計年度統一為公歷1月1日至12月31日。

會計分期的劃分對會計核算有著重要的影響和意義，只有正確地劃分會計期間，才能準確地提供目標企業經營成果和財務狀況的資料；只有相同會計期間的數據才具有可比性。

會計分期的假設在財務報表中具體體現為報表表頭的編制時間，如“××××年××月××日”。

前提之四：計價手段——貨幣計量

貨幣計量指的是會計主體在會計核算中以貨幣作為統一計量單位記錄和反映會計主體的經營情況。《企業會計準則——基本準則》中規定“企業會計應當以貨幣計量”。這個規定意味著，我國企業會計核算中的基本計量手段是人民幣。企業日常核算可以采用人民幣以外的其他某種貨幣，但是，財務會計報告中的計量單位應該是人民幣。貨幣計量假設使得各項資產費用及不同企業經營業績之間比較時有了一個統一的標準。在我國，會計核算一般以人民幣作為記賬本位幣，企業發生的生產經營活動均應使用人民幣進行核算和反映。

貨幣計量的假設在財務報表中具體體現為報表表頭的計量“單位：元”。

（3）五種計量屬性

會計計量屬性也稱為計量基礎，是指在賬戶記錄和財務報表中確認、計量有關財務報表要素，按什么標準、什么角度來計量，是從不同會計角度反映會計要素金額的過程，它主要用來解決記錄多少的問題。《企業會計準則——基本準則》中規定的會計計量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值以及公允價值。

①歷史成本

歷史成本是指資產的價值按照購置該項資產支付的現金或現金等價物的金額計量，或者按照購置資產時所付出對價的公允價值計量。負債按照因承擔現時義務而實際收到的款項或資產的金額，或者承擔現時義務的合同金額，或者按照日常活動中為償還負債預期需要支付的現金或者現金等價物的金額計量。

歷史成本計量屬性的優點是可靠、簡便、容易采集數據、符合會計核算真實性等。缺點是在經濟環境發生變化、物價波動劇烈的情況下，不能真實反映會計要素的真實價值，可能使會計信息使用者作出錯誤的判斷。

②重置成本

重置成本又稱現行成本，是指資產按照現在購買相同或者相似資產所需支付的現金或現金等價物的金額計量。負債按照現在償付該項債務所需支付的現金或現金等價物的金額計量。

重置成本計量屬性的優點是可以反映現在形成某一會計要素應付出的代價，從而避免物價上漲蓄積利潤；是現時的財務信息，能將現行收入與現行成本配比，增強了信息有用性；便于評價企業業績。但是這種計量屬性的缺點是含義不明確、確定較為困難，在計算上缺乏足夠可信的依據，影響會計信息的可靠性。

③可變現凈值

可變現凈值又稱預期脫手價值，是指資產按照其正常對外銷售所能收到現金或現金等價物的金額扣減該資產至完工時估計將要發生的成本、估計的銷售費用以及相關稅費后的金額計量。

可變現凈值計量屬性的優點是可以真實反映資產的價值，但在操作上有一定難度且僅用于計劃將來銷售的資產或未來清償既定的負債，無法用于企業全部資產。

④現值

現值是指資產按照預計從其持續使用和最終處置中所產生的未來凈現金流入量的折現金額計量。負債按照預計期限內需要償還的未來凈現金流出量的折現金額計量。

現值計量屬性的優點是可以反映資產所帶來的經濟利益的金額，與償還債務相關經濟利益流出的金額，但受主觀因素的影響較多。

⑤公允價值

公允價值是指市場參與者在計量日發生的有序交易中，出售一項資產所能收到或者轉移一項負債所需支付的價格。

公允價值計量屬性的優點是可以真實地反映資產、負債的價值，但由于公允價值要求市場必須是成熟的，具有不易操作的問題。

目前公允價值的計量屬性在關于非貨幣性資產交換、債務重組、投資性房地產、生物資產、股份支付、金融工具確認和計量等具體準則中得到了具體的運用。企業在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本。如果采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。

（4）六大會計要素

《企業會計準則——基本準則》中指出：“企業應當按照交易或者事項的經濟特征確定會計要素。會計要素包括資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。”這六個要素中的前三個要素形成資產負債表，后三個要素形成利潤表。

①資產

資產是一個企業從事生產經營活動必須擁有一定的物質資源。資產指企業過去的交易或事項形成的，由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益流入的資源。

資產具有以下幾個方面的特征：一是資產預期會給企業帶來經濟利益，二是資產應為企業擁有或者控制的資源，三是資產是由企業過去的交易或者事項形成的。

企業要將一項資源確認為資產，不僅要符合資產的定義，還需要同時滿足以下兩個條件：一是與該資源有關的經濟利益很可能流入企業，二是該資源的成本或價值能夠可靠地計量。上述兩個條件缺一不可，只有在同時滿足的情況下，才能將其確認為一項資產。

②負債

企業從事正常生產經營活動必須有一定的資金流入。但是往往投資者并不能一下拿出所有的所需資金，這就需要進行融資。最常見的方式就是向利益相關者借入，那么借入的資金就形成了企業的負債。給出一個準確定義就是負債是指企業過去的交易或者事項形成的，預期會導致經濟利益流出企業的現時義務。

負債具有以下幾個方面的特征：一是負債必須是企業承擔的現時義務，它是負債的一個基本特征；二是負債預期會導致經濟利益流出企業；三是負債是由企業過去的交易或者事項形成的。

企業將一項現時義務確認為負債，不僅要符合負債的定義，還需要同時滿足以下兩個條件：一是與該義務有關的經濟利益很可能流出企業，二是未來流出的經濟利益的金額能夠可靠地計量。

③所有者權益

所有者權益是指企業資產扣除負債后，由所有者享有的剩余權益。股份公司的所有者權益又稱為股東權益。所有者權益既可反映所有者投入資本的保值增值情況，又體現了保護債權人權益的理念。

所有者權益具有以下幾方面的特征：一是所有者權益雖然也是一種義務，但不像負債那樣需要償還，除非發生減資、清算或分派現金股利；二是企業清算時，只有在清償所有的負債后，剩余部分才返還給所有者；三是所有者憑借所有權益能夠參與企業利潤的分配；四是所有者權益不能單獨計量，金額的計量是通過資產和負債的計量間接進行的。

所有者權益的來源包括所有者投入的資本、直接計入所有者權益的利得和損失、留存收益等，通常由股本（或實收資本）、資本公積（含股本溢價或資本溢價、其他資本公積）、盈余公積和未分配利潤構成。商業銀行等金融企業在稅后利潤中提取的一般風險準備，也構成所有者權益。

④收入

收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。

收入按企業從事日常活動的性質不同，分為銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產使用權收入；收入按企業經營業務的主次不同，分為主營業務收入和其他業務收入。

收入具有以下幾方面的特征：一是收入是企業在日常活動中形成的，二是收入是與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入，三是收入會導致所有者權益的增加。

企業收入的來源渠道多種多樣，不同收入來源的特征有所不同，其收入確認條件也往往存在差別，如銷售商品、提供勞務、讓渡資產使用權等。一般而言，收入的確認至少應當符合以下條件：一是與收入相關的經濟利益很可能流入企業，二是經濟利益流入企業的結果會導致企業資產的增加或者負債的減少，三是經濟利益的流入額能夠可靠地計量。

⑤費用

費用是指企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。

根據費用的定義，費用具有以下幾方面的特征：一是費用是企業在日常活動中形成的，二是費用是與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出，三是費用會導致所有者權益的減少。

費用的確認除了應當符合定義外，也應當滿足嚴格的條件，因此，費用的確認至少應當符合以下條件：一是與費用相關的經濟利益應當很可能流出企業，二是經濟利益流出企業的結果會導致資產的減少或者負債的增加，三是經濟利益的流出額能夠可靠計量。

費用按其是否計入產品成本，可以分為生產費用和期間費用，其中生產費用包括直接材料費、直接人工費和制造費用，期間費用包括管理費用、銷售費用和財務費用。

⑥利潤

利潤是指企業在一定會計期間的經營成果。利潤往往是評價企業管理層業績的一項重要指標，也是投資者等財務報告使用者進行決策時的重要參考。

利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。利潤按其形成情況不同，可分為營業利潤、利潤總額和凈利潤。營業利潤是企業利潤的主要來源，具體指營業收入減去營業成本、稅金及附加、銷售費用、管理費用、財務費用和資產減值損失，加公允價值變動收益和投資收益后的金額。利潤總額是營業利潤加上營業外收入，減去營業外支出后的金額。凈利潤是指利潤總額減去所得稅費用后的金額。

利潤反映的是收入減去費用和利得減去損失后的凈額。因此，利潤的確認主要依賴于收入和費用以及利得和損失的確認，其金額的確定也主要取決于收入、費用、利得和損失金額的計量。

如上所述，收入、費用、利潤之間的關系可以表示為：

利潤=收入-費用

⑦六個要素的關系

上述會計六大要素之間是各自單獨存在的，還是彼此聯系、相互制約的呢？根據常識，我們都知道任何一門學科的理論基礎都是具有其科學性的，那么此處我們也就不難得出正確的結論——六大要素之間是相互聯系的。會計六大要素的設定也正是根據它們之間的關系進行區分的。具體來說，它們之間的關系表現為反映財務狀況的會計要素有三個，分別是資產、負債和所有者權益，共同反映在資產負債表中；反映企業經營成果的會計要素也有三個，分別是收入、費用和利潤，共同反映在利潤表中。會計要素在數量上形成兩個等式：

資產=負債+所有者權益

（1）

利潤=收入-費用

（2）

對上述等式（1）我們可以這樣理解，任何企業要從事生產經營活動，都必須擁有一定數額的經濟資源，即資產，并且這些資產的來源不外乎兩個部分：一部分是投資者投入的（即所有者權益），另一部分是從債權人處取得的（即負債）。換句話說，資產歸根結底是由負債和所有者權益共同形成的，因此這三大要素之間在客觀上存在著必然的聯系。等式（2）來源于這樣的理論基礎，即企業的目標是從生產經營活動中獲取收入，實現盈利，而企業在取得收入的同時，必然發生相應的費用。通過收入與費用的對比，就可以得出企業一定期間的盈利水平。

（5）八個質量原則

會計核算的一般原則指的是會計核算中會計信息的質量要求。根據我國的《企業會計準則——基本準則》的規定，對會計信息的質量要求有如下八大原則。

①真實性原則

《企業會計準則——基本準則》對真實性原則的表述是：“企業應當以實際發生的交易或事項為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認、計量要求的各項會計要素及其他相關信息，保證會計信息真實可靠，內容完整。”真實性原則是對會計信息質量要求的基本原則，因為只有真實可靠的會計信息，才值得報表使用者信賴。不真實、不可靠的會計信息，不僅對報表使用者無益，而且還可能誤導其經濟決策。

②相關性原則

《企業會計準則——基本準則》對相關性原則的表述是：“企業提供的會計信息應當與財務會計報告使用者的經濟決策需要相關，有助于會計信息使用者對企業過去、現在或者未來的情況作出評價或者預測。”會計信息的相關性原則是會計信息的生命力所在，服務于財務會計報告者的經濟決策，是提供會計信息的最基本、最重要的目標。相關的會計信息能夠幫助財務會計報告使用者評價過去的決策，證實或者修正過去的預測。如果會計信息雖然能客觀真實地反映企業經營情況，但與經濟決策不相關聯，則是毫無價值的。

③明晰性原則

《企業會計準則——基本準則》對明晰性原則的表述是：“企業提供的會計信息應當清晰明了，便于財務會計報告使用者理解和使用。”明晰性原則是由會計核算的目的決定的，如果會計信息不能清晰完整地反映企業經濟活動的來龍去脈，就不能被財務會計報告使用者所理解，即使符合上述可靠性和相關性原則的要求，也是徒然無用的。

④可比性原則

《企業會計準則——基本準則》對可比性原則的表述是：“企業提供的會計信息應當具有可比性。同一企業不同時期發生的相同或者相似的交易或者事項，應當采用一致的會計政策，不得隨意變更。確需變更的，應當在附注中說明。不同企業發生的相同或者相似的交易或者事項，應當采用規定的會計政策，確保會計信息計算口徑一致，相互可比。”可比性原則使企業連續幾個會計期間的會計信息對經濟決策有使用價值。不僅可以對不同會計期間的財務報表和會計信息進行縱向比較和分析，還可以對不同企業，特別是同一行業內部的不同企業之間進行對比分析，使會計信息的比較質量大大提高。

⑤實質重于形式原則

《企業會計準則——基本準則》對實質重于形式原則的表述是：“企業應當按照交易或事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或事項的法律形式為依據。”該原則體現了對經濟實質的尊重，能夠保證會計核算信息與客觀事實相符。對那些經濟實質與法律形式不符合的交易或者事項，可以按照經濟實質進行處理。如對融資租入的固定資產，承租方在租賃期內，應將被租賃的固定資產視同自己的固定資產進行處理。

⑥重要性原則

《企業會計準則——基本準則》對重要性原則的表述是：“企業提供的會計信息應當反映企業的財務狀況、經營成果和現金流量等有關的所有重要交易或者事項。”重要性原則是指企業要向財務會計報告使用者提供重要的會計信息，對于非重要事項，可以采取一些簡易、靈活的會計處理方法。各種交易或者事項是否重要，其判斷標準是由這些交易或者事項所產生的會計信息，會對財務會計報告使用者的經濟決策產生重要影響的，就應當予以披露。

⑦謹慎性原則

《企業會計準則——基本準則》對謹慎性原則的表述是：“企業對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎態度，不應高估資產或者收益，低估負債或者費用。”謹慎性原則是現代財務會計的一個重要原則。遵循這一原則，可以使財務報告揭示的經營成果和財務狀況不至于過于樂觀，從而有助于財務報告使用者謹慎地理解企業的經營成果和財務狀況。

⑧及時性原則

《企業會計準則——基本準則》對及時性原則的表述是：“企業對于已經發生的交易或事項，應當及時進行會計確認、計量和報告，不得提前或者延后。”根據及時性原則，企業應做到以下幾點：一是在經濟業務發生后，應及時取得有關原始憑據；二是對會計數據及時進行處理，即及時記賬、及時編制財務報告；三是及時傳遞會計信息，即在國家統一規定的時限內，及時將編制出的財務會計報告提供給有關方面。如果不能及時提供，即使是相關、可靠的信息，對于財務會計報告使用者而言也沒有意義，甚至會誤導財務會計報告使用者的經濟決策。

（6）一個記賬基礎

我國《企業會計準則——基本準則》中規定：“企業應當以權責發生制為基礎進行會計確認、計量和報告。”具體講，權責發生制又稱應收應付制，是指企業的會計核算應當以經濟利益和經濟責任的發生為標準來確定收入和費用的歸屬期。也就是說凡是本期已經實現的收入和已經發生的或應當負擔的費用，不論款項是否已經實際收付，都應作為本期的收入和費用入賬。反之，凡是不屬于本期已經實現的收入和已經發生的或應當負擔的費用，即使款項已在本期實際收付，也不應當作為本期的收入和費用入賬。

遵循權責發生制的目的，是使財務會計報告確認與計量的結果能夠比較恰當地反映企業一定期間經營努力的成果，從而有助于企業業績評價，也有助于分析預測。但是其主要問題是導致了收益與現金流的不一致，增加了企業財務管理的難度。