第三節(jié) 政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)假設(shè)和會(huì)計(jì)原則

一、政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本假設(shè)

會(huì)計(jì)基本假設(shè)也稱會(huì)計(jì)基本前提，是人們?cè)陂L(zhǎng)期的會(huì)計(jì)實(shí)踐中直接形成的，是政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的前提，是對(duì)會(huì)計(jì)核算所處時(shí)間、空間環(huán)境等所做的合理設(shè)定。政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本前提包括會(huì)計(jì)主體、持續(xù)運(yùn)行、會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量。

（一）會(huì)計(jì)主體

會(huì)計(jì)主體，是會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的空間范圍。政府會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)主體是會(huì)計(jì)工作為之服務(wù)的特定單位，如工商局、檢察院、學(xué)校、醫(yī)院、科研院所等。

（二）持續(xù)運(yùn)行

持續(xù)運(yùn)行是會(huì)計(jì)核算的時(shí)間界限，它是指單位或會(huì)計(jì)主體的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)在可預(yù)見的將來能夠持續(xù)不斷地運(yùn)行下去。雖然行政事業(yè)單位主要不以營(yíng)利為目的，但其開展各項(xiàng)公共活動(dòng)不僅不能帶來盈利，而且還要耗費(fèi)一定的資源。如果不做這樣的假設(shè)，我們很難想象一個(gè)社會(huì)能夠延續(xù)下去。在這個(gè)前提下，會(huì)計(jì)主體將按照既定用途使用資源，按照既定的協(xié)議或合同清償債務(wù)，而且在此基礎(chǔ)上選擇會(huì)計(jì)原則和會(huì)計(jì)政策。如果行政事業(yè)單位不能持續(xù)下去，則必須改變會(huì)計(jì)核算的原則和方法，并在財(cái)務(wù)報(bào)告中做出相應(yīng)的披露。

（三）會(huì)計(jì)分期

會(huì)計(jì)分期是將會(huì)計(jì)主體的持續(xù)運(yùn)行的時(shí)間人為地劃分成時(shí)間階段，以便分階段結(jié)算賬目、編制會(huì)計(jì)報(bào)表、及時(shí)向會(huì)計(jì)信息使用者提供會(huì)計(jì)信息。實(shí)行會(huì)計(jì)分期的作用在于能夠在連續(xù)、相等的會(huì)計(jì)期間中對(duì)會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況及其運(yùn)營(yíng)情況的變動(dòng)進(jìn)行核算，并據(jù)以編制會(huì)計(jì)報(bào)告。會(huì)計(jì)期間分為月度、季度和年，不都采用公歷年度。行政事業(yè)單位通常以一年作為劃分會(huì)計(jì)期間的標(biāo)準(zhǔn)。以一年會(huì)計(jì)期間稱為會(huì)計(jì)年度。我國(guó)的會(huì)計(jì)年度采用歷年制，即以公歷1月1日至12月31日作為一個(gè)會(huì)計(jì)年度。

會(huì)計(jì)期間的劃分對(duì)政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算有著重要的影響。由于有了會(huì)計(jì)期間，才產(chǎn)生了本期與非本期的區(qū)別，才產(chǎn)生了權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制，才使不同類型的會(huì)計(jì)主體有了記賬基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)期間的劃分，有利于滿足單位內(nèi)部的管理及其他方面進(jìn)行決算的需要。

（四）貨幣計(jì)量

貨幣計(jì)量是指會(huì)計(jì)主體在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告時(shí)以貨幣進(jìn)行計(jì)量，反映會(huì)計(jì)主體的業(yè)務(wù)活動(dòng)。貨幣是商品的一般等價(jià)物，是衡量一般商品價(jià)值的共同尺度。具有價(jià)值尺度、流通手段、貯藏手段和支付手段等特點(diǎn)。按照《政府會(huì)計(jì)——基本準(zhǔn)則》的規(guī)定，行政事業(yè)單位應(yīng)該選擇人民幣為記賬本位幣。如果發(fā)生外幣收支，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生收支時(shí)按照中國(guó)人民銀行公布的當(dāng)日人民幣外匯匯率折算為人民幣核算。對(duì)于業(yè)務(wù)收支以外幣為主的行政事業(yè)單位和民間非營(yíng)利組織，也可以選擇某種外幣作為記賬本位幣，但在編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照編報(bào)日期的人民幣外匯匯率折算為人民幣。

二、政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算原則

政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算原則是建立在會(huì)計(jì)基本前提基礎(chǔ)之上的，主要是就會(huì)計(jì)核算的基本要求做出規(guī)定，是會(huì)計(jì)人員進(jìn)行核算時(shí)應(yīng)遵循的基本規(guī)范，是進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的一般標(biāo)準(zhǔn)和依據(jù)。根據(jù)財(cái)政部頒布的《政府會(huì)計(jì)——基本準(zhǔn)則》，我國(guó)政府會(huì)計(jì)的基本原則包括客觀性原則、相關(guān)性原則、可比性原則、一貫性原則、及時(shí)性原則、明晰性原則等。這些原則的執(zhí)行對(duì)于保證政府會(huì)計(jì)體系全面、正確地反映我國(guó)財(cái)政狀況具有重要的指導(dǎo)意義。

（一）客觀性原則

客觀性原則也叫真實(shí)性原則，指會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)為依據(jù)，客觀真實(shí)地記錄、反映各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的實(shí)際收入和費(fèi)用狀況。客觀性原則是對(duì)會(huì)計(jì)核算工作和會(huì)計(jì)信息的基本質(zhì)量要求。因?yàn)闀?huì)計(jì)的工作成果是國(guó)家有關(guān)管理部門及其相關(guān)單位進(jìn)行決策和管理的依據(jù)，倘若提供的會(huì)計(jì)信息是虛假的，不但不能反映客觀事實(shí)，而且可能導(dǎo)致信息使用者因?yàn)樾畔⒉徽鎸?shí)而做出錯(cuò)誤的決策，造成不應(yīng)有的損失，這就要求會(huì)計(jì)信息反映的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果必須真實(shí)可靠。會(huì)計(jì)客觀性的具體要求是：在確認(rèn)會(huì)計(jì)事項(xiàng)時(shí)，必須依據(jù)實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)；在計(jì)量記錄會(huì)計(jì)事項(xiàng)時(shí)，不得偽造數(shù)量和金額；在財(cái)務(wù)報(bào)告中，必須如實(shí)反映情況，不得加以掩飾。

（二）相關(guān)性原則

相關(guān)性原則也稱適應(yīng)性原則，是指會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，滿足預(yù)算管理和有關(guān)方面了解單位財(cái)務(wù)狀況及其收支狀況的需要，并有利于單位內(nèi)部加強(qiáng)管理。這個(gè)原則的具體要求是：會(huì)計(jì)信息應(yīng)該有價(jià)值，既能夠反映過往的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)情況，又能幫助信息使用者對(duì)未來事項(xiàng)做出決策，并對(duì)使用者做出決策提供幫助。例如，上級(jí)財(cái)政撥付給下級(jí)單位使用的財(cái)政撥款，上級(jí)單位必須對(duì)這筆撥款的使用情況有所了解，以便監(jiān)督資金的使用效率和效果，而撥款使用狀況必須從下級(jí)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告中獲得，這樣財(cái)務(wù)信息就具有相關(guān)性。如果財(cái)務(wù)信息沒有反映出對(duì)信息使用者的價(jià)值，無法幫助使用者做出相關(guān)決策，那么該信息就不具有相關(guān)性。

（三）可比性原則

可比性原則是指行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行，會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)口徑一致、相互可比，以便同一單位前后各期及不同單位之間的比較分析。它要求不同的行政事業(yè)單位，應(yīng)當(dāng)使用相同或類似的會(huì)計(jì)程序和方法，使信息使用者在閱讀不同行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)可以進(jìn)行比較。具體來說，它要求行政事業(yè)單位對(duì)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)當(dāng)采用相同或類似的程序和處理方法，會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目應(yīng)采用相同的核算口徑編制。只有這樣，才能保證會(huì)計(jì)信息的可比性。

同時(shí)政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算方法前后應(yīng)當(dāng)一致，不得隨意變更。如確有變更，應(yīng)當(dāng)將變更的情況、原因和對(duì)單位財(cái)務(wù)狀況及其收支情況的影響在會(huì)計(jì)報(bào)告中進(jìn)行說明。因?yàn)闀?huì)計(jì)核算方法都有多種選擇，會(huì)計(jì)主體必須根據(jù)自身實(shí)際情況做出選擇，一經(jīng)選定，一般不得隨意變更；當(dāng)有證據(jù)表明會(huì)計(jì)主體變更會(huì)計(jì)政策后更加客觀、真實(shí)地反映自身財(cái)務(wù)狀況等信息時(shí)，會(huì)計(jì)政策和核算方法才能變更，但這種變更必須按照有關(guān)制度的要求反映在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中。

（四）及時(shí)性原則

及時(shí)性原則是指會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)及時(shí)進(jìn)行。會(huì)計(jì)信息除了必須保證其真實(shí)性、可靠性外，還應(yīng)當(dāng)保證時(shí)效性。不及時(shí)的信息將使其有用性大打折扣，甚至毫無價(jià)值。因此會(huì)計(jì)核算中必須做到及時(shí)記賬、算賬、報(bào)賬。會(huì)計(jì)信息的一個(gè)重要作用就是幫助使用者做出決策，如果會(huì)計(jì)信息沒有及時(shí)反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的情況，那么延時(shí)的會(huì)計(jì)信息就失去了對(duì)使用者的參考價(jià)值。因此，及時(shí)性原則要求會(huì)計(jì)信息具有時(shí)效性。而且，及時(shí)性原則也要求做到：收集會(huì)計(jì)信息的及時(shí)性、處理會(huì)計(jì)信息的及時(shí)性以及傳遞會(huì)計(jì)信息的及時(shí)性。也就是說，會(huì)計(jì)人員要能夠及時(shí)收集經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生情況，并且迅速做出會(huì)計(jì)處理，同時(shí)將會(huì)計(jì)信息及時(shí)傳遞給會(huì)計(jì)信息使用者。值得指出的是，及時(shí)性原則與會(huì)計(jì)分期假設(shè)有關(guān)，需要科學(xué)地劃分收入和費(fèi)用的時(shí)間界限，以便于及時(shí)處理。

（五）明晰性原則

明晰性原則是指行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)記錄和報(bào)告要做到清晰完整、簡(jiǎn)明扼要，數(shù)據(jù)記錄和文字說明應(yīng)一目了然地反映單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的來龍去脈。明晰性原則要求做到：從憑證、賬簿到報(bào)表，從數(shù)字、文字到圖式，從注釋、簽章到審核各個(gè)環(huán)節(jié)步驟，都要清晰明了、言簡(jiǎn)意賅、通俗易懂。該原則的目的是使各方面會(huì)計(jì)信息使用者，能夠準(zhǔn)確無誤地理解并充分獲取其所需要的信息。

（六）全面性原則

全面性原則是指行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)將發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)統(tǒng)一納入會(huì)計(jì)核算，確保會(huì)計(jì)信息能夠全面反映行政事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況、事業(yè)成果、預(yù)算執(zhí)行等情況。因此，行政事業(yè)單位要全面核算其所發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，確保沒有遺漏，保證政府財(cái)務(wù)信息的完整性和真實(shí)性。

（七）實(shí)質(zhì)重于形式的原則

實(shí)質(zhì)重于形式原則是指行政事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，不應(yīng)僅以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的法律形式為依據(jù)。

三、會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)計(jì)量屬性

（一）會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)

政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)主要包括權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制。權(quán)責(zé)發(fā)生制要求行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)。權(quán)責(zé)發(fā)生制下，凡是當(dāng)期已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當(dāng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，都應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；凡是不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已在當(dāng)期收付，也不應(yīng)當(dāng)作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。

收付實(shí)現(xiàn)制是以款項(xiàng)的實(shí)際收付為標(biāo)準(zhǔn)來處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，確定本期收入和費(fèi)用，計(jì)算本期盈虧的會(huì)計(jì)處理基礎(chǔ)。在現(xiàn)金收付的基礎(chǔ)上，凡在本期實(shí)際以現(xiàn)款付出的費(fèi)用，不論其應(yīng)否在本期收入中獲得補(bǔ)償均應(yīng)作為本期應(yīng)計(jì)費(fèi)用處理；凡在本期實(shí)際收到的現(xiàn)款收入，不論其是否屬于本期均應(yīng)作為本期應(yīng)計(jì)的收入處理；反之，凡本期還沒有以現(xiàn)款收到的收入和沒有用現(xiàn)款支付的費(fèi)用，即使它歸屬于本期，也不作為本期的收入和費(fèi)用處理。目前，在我國(guó)政府會(huì)計(jì)體系中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為核算基礎(chǔ)的，而預(yù)算會(huì)計(jì)是以收付實(shí)現(xiàn)制作為核算基礎(chǔ)的。

（二）會(huì)計(jì)計(jì)量屬性

會(huì)計(jì)計(jì)量是將行政事業(yè)單位符合確認(rèn)條件的會(huì)計(jì)要素登記入賬并列于財(cái)務(wù)報(bào)表（會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注）而確定其金額的過程。會(huì)計(jì)的計(jì)量屬性反映的是會(huì)計(jì)要素金額的確定基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)計(jì)量屬性主要包括歷史成本、重置成本、現(xiàn)值、公允價(jià)值、名義金額五種。

（1）歷史成本。在歷史成本計(jì)量下，資產(chǎn)按照取得時(shí)支付的現(xiàn)金金額，或支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值計(jì)量。

（2）重置成本。在重置成本計(jì)量下，資產(chǎn)按照現(xiàn)在購買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金金額計(jì)量。

（3）現(xiàn)值。在現(xiàn)值計(jì)量下，資產(chǎn)按照預(yù)計(jì)從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來凈現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計(jì)量。

（4）公允價(jià)值。在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換的金額計(jì)量。

（5）名義金額。無法采用上述計(jì)量屬性的，采用名義金額（即人民幣1元）計(jì)量。