第四節 政府財務會計要素和會計恒等式

政府會計體系主要包括兩大部分，即政府財務會計和政府預算會計，兩大部分的會計要素也有所不同。在此部分主要介紹財務會計要素，預算會計要素在第二部分介紹。

一、政府財務會計的基本要素

會計的基本要素是將會計對象分解成若干基本的要素，政府財務會計的基本要素是會計內容的具體化，是對會計對象的進一步分類。它有利于設置會計科目，對有關核算內容進行確認、計量、記錄和報告，也有利于設立會計報表的種類、格式和列示。政府財務會計的基本要素如下。

（一）資產

資產是由會計主體過去的經濟業務或者事項形成的，由政府會計主體控制的，預期能夠產生服務潛力或者帶來經濟利益流入的經濟資源。主要包括各種財產、債權和其他權利。

（1）資產是政府過去的交易或事項形成的。這是指資產必須是現實的資產，它來自于政府過去發生的交易或事項，而不是預期、計劃的資產，也就是說資產的存在基礎必須以實際發生的經濟交易或事項為依據。因為預期的資產并沒有反映會計主體的真實財務狀況。

（2）資產是政府所擁有的，或者雖不擁有但也是其能控制的。資產只有被會計主體所擁有或控制，會計主體才能獲得和支配資產運動而帶來收益，資產在會計主體的價值以及會計主體對資產的主人地位才得到體現。

（3）資產能夠為政府帶來經濟利益或服務潛力。經濟利益是指直接或間接流入會計主體的現金或現金等價物。服務潛力是指雖沒有獲得現金或現金等價物，但是能夠為某一對象提供服務，履行相關的職能。如果資產不能達到這一要求，也就不符合資產的確認條件，因此應該將其從賬面上注銷。

政府會計的資產主要包括庫存現金、銀行存款、應收票據、應收賬款、預付賬款、其他應收款、庫存物品、長期股權投資、固定資產、無形資產、文物文化資產、政府儲備物資、公共基礎設施、受托代理資產等。

（二）負債

負債是指由過去的經濟業務或者事項形成的現時義務，履行該義務預期會導致含有服務潛能或者經濟利益的經濟資源流出。

（1）負債是政府過去的交易或事項形成的。同資產的第一個特點一樣，負債必須是現實的負債，它是政府過去的交易或事項，而不是預期、計劃的負債。也就是說，負債的存在基礎必須以實際發生的經濟交易或事項為依據，因為預期的負債并沒有反映會計主體的真實財務狀況。

（2）負債是政府承擔的現時義務。現時義務表明這種負債已經發生，而且在現在或將來都對政府形成一種制約，政府必須于現在或將來予以清償。

（3）負債的清償將導致政府經濟利益的流出和服務行為的履行。經濟利益的流出和服務行為的履行也就是政府資產的減少。

政府會計的負債包括短期借款、應付票據、應付賬款、預收賬款、其他應付款、應付政府補貼款、應繳財政款、應交增值稅、其他應交稅費、受托代理負債、預提費用等。

（三）凈資產

政府凈資產是指政府資產減去負債后的余額。

政府凈資產的特點主要是指當政府凈資產增加時，其表現形式為資產的增加或負債的減少；當政府凈資產減少時，其表現形式為資產的減少或負債的增加。

政府的凈資產包括累計盈余、專用基金、權益法調整、本期盈余、本年盈余分配、以前年度盈余調整、無償調撥凈資產等。

（四）收入

政府收入是指政府開展業務活動及其他活動，依法取得的非償還資金。一般具有以下兩個特點。

（1）政府收入的增加導致凈資產的增加，進而導致資產增加或負債減少（或兩者兼而有之），并且最終導致政府經濟利益增加或服務潛力增強。

（2）政府收入是建立在收付實現制和權責發生制原則基礎上的。在收付實現制原則下，政府只要收到資金，就必須確認收入，而不管該資金所依托的經濟事項是否發生于當期；在權責發生制原則下，政府只要經濟事項發生于當期，并符合一定條件，就必須確認該事項所產生的收入，而不管收入所帶來的資金當期有沒有收到。

政府會計的收入包括財政撥款收入、上級補助收入、附屬單位上繳收入、事業收入、利息收入、捐贈收入、投資收益、其他收入等。

（五）費用

政府費用是指政府開展業務活動及其他活動，所發生的各項資金耗費或損失。

與收入特點類似，政府費用主要有以下幾方面特點。

（1）政府費用的增加，進而導致資產減少或負債增加（或兩者兼而有之），并且最終導致政府經濟利益減少或服務潛力減弱。

（2）政府費用是建立在收付實現制和權責發生制原則基礎上的。在收付實現制原則下，政府只要支付了資金，就必須確認費用，而不管該資金所依托的經濟事項是否發生于當期；在權責發生制原則下，政府只要經濟事項發生于當期，并符合一定條件，就必須確認該事項所產生的費用，而不管事項所需支付的資金是否在當期費用。

政府費用包括業務活動費用、單位管理費用、經營費用、上交上級費用、對附屬單位補助費用、其他費用等。

二、政府財務會計的會計恒等式

會計恒等式也稱會計平衡式，是表示各個會計要素之間基本關系的貨幣數量關系式。它是復式記賬和設計資產負債表、收入費用表結構的基本依據。

政府要進行業務活動，必須取得一定數量的資金。資金的付諸使用即為政府的資產。各會計主體資金的取得有兩種類型：一種是出資人投入（各級政府的資金來自于國家的稅收，立法執法機關和國有事業單位的資金來自于國家投入），出資人投入的資金供會計主體永久使用，形成會計主體的凈資產；另一種是債權人借入，表現為債權人將款項借給會計主體使用，或是在業務往來中暫時提供待結算的款項，要求到期償還，形成會計主體的債務。會計主體有多少資產，就有多少負債和凈資產。資產、負債、凈資產反映了同一資金的兩個方面，用會計等式表示為：

資產=負債+凈資產

資產、負債、凈資產是用來說明行政事業單位財務狀況的三個基本會計要素，等式“資產=負債+凈資產”是各個會計主體資金的靜態反映。從動態上反映，行政事業單位為進行事業活動和業務活動，必須發生一定的費用，同時相應地取得各項收入。收入減去費用即為行政事業單位的結余。這樣，收入、費用和結余三者之間的關系便可以用公式表示為：

收入-費用=結余

結余又沉淀為行政事業單位的凈資產。收入大于費用，結余為正數，一方面增加資產，另一方面增加凈資產；收入小于費用，結余為負數，一方面減少資產，另一方面減少凈資產。因此，上述會計等式又轉化為：

資產=負債+凈資產+收入-費用

整理為：

資產+費用=負債+凈資產+收入

這一會計等式反映了五個會計要素之間的基本關系。經濟業務發生，可能引起會計等式左方或者右方某一要素增加，另一要素減少；也可能引起某一會計要素自身的增減變動，這兩種情況都不會破壞會計等式的平衡關系。資產+費用=負債+凈資產+收入，是政府會計的動態會計恒等式。