2.1 會計要素與記賬原理

企業選擇合適的會計科目、建立適應自身需要的會計賬簿以后，就要對企業發生的各項經濟業務進行整理、記賬。

進行會計記賬就要有科學的記賬方法。由于企業任何一項經濟業務的發生，都會引起有關會計要素之間或某項會計要素內部至少兩個項目發生增減變化，而且金額相等。因此，要弄通和掌握會計記賬的科學方法，就要先將會計要素的等式及其關系弄清楚。

1．會計要素的內容

□會計要素的定義

會計要素是為實現會計目標，對會計對象的基本分類，是會計核算對象的具體化，是會計用于反映會計主體財務狀況、確定經營成果的基本單位。《企業會計準則》分別列示了資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六個會計要素。這六大會計要素可以劃分為兩大類，即反映財務狀況的會計要素和反映經營成果的會計要素。反映財務狀況的會計要素有資產、負債和所有者權益；反映經營成果的會計要素有收入、費用和利潤。

□會計要素的等式關系

會計等式，實質上就是會計六要素之間的關系。

企業的主要目的是獲取經營效益，即獲取利潤。企業為了取得利潤，必須具有供經營者進行生產經營活動的資產。資產必有其來源。最初的資產都是由投資者投資而來的，表示投資者對企業資產的求償權。企業也可以通過向債權人借款等方式取得所需的資產，同樣債權人對企業資產也具有求償權，而且其對企業資產的求償權還優先于投資者。

所以，企業的資產不外乎來自投資者的投資和向債權人的借款。因此，投資者和債權人對企業資產擁有權益，這種權益代表資產的來源。資產與權益乃是同一事項的兩種說法，反映同一事項的兩個方面，所以兩者的金額必然相等。用公式來表示則為：

資產=權益

對企業資產擁有權益者，包括債權人和投資者。債權人的權益稱為負債，則上述等式可以改寫為：

資產=負債+所有者權益

上述方程式就是會計等式。它表達了資產、負債和所有者權益三項會計要素之間的基本關系，表明了企業在某一特定時點所擁有的資產及債權人和投資者對企業資產要求權的基本狀況。這一會計等式是會計中設置科目、復式記賬和編制會計報表的依據。如果利用數學上的移項規則，會計等式可有幾種變化的形式。從投資者對企業凈資產的要求權角度來看，則：

所有者權益=資產-負債

會計上又稱資產總額超過負債的部分為凈資產。因此，凈資產金額也等于所有者權益的金額，即：

資產-負債=凈資產

企業運用債權人和投資者所提供的資產，經過生產經營而獲取收入，并以支付費用為代價。將一定期間實現的收入與支付的費用比較后，就能確定該期間企業的經營成果。當收入大于費用時，表示企業實現利潤；當收入小于費用時，則意味著企業發生虧損。收入、費用和利潤的關系，用公式來表示則為：

收入-費用=利潤（或虧損）

如上所述，凡是收入，都能使資產增加或負債減少，同時，所有者權益也相應增加；凡是費用，都能使資產減少或負債增加，同時，所有者權益也相應減少。對于因收入、費用而發生的所有者權益的增減變化，應先在收入、費用兩大會計要素中進行記載，然后在特定的結賬日，將收入與費用比較的結果即利潤，最終轉化為所有者權益。因此，收入、費用與資產、負債及所有者權益的關系，又可以用下列方程式來表示：

資產=負債+所有者權益+收入-費用

或

資產+費用=負債+所有者權益+收入

或

資產=負債+所有者權益+利潤

以上是會計等式的一種轉化形式。待期末結賬，利潤歸入所有者權益項目后，則會計等式又恢復到基本形式，即：

資產=負債+所有者權益

從以上會計要素的等式中可以看出，企業任何一種經濟業務的發生，或者是會計等式兩邊的會計要素有關項目同增同減，或者是資產或負債或所有者權益有關項目一增一減。對任何一筆經濟業務都要用相等的金額，在兩個或者兩個以上的有關科目中作相互聯系的登記，這種記賬的方法就是復式記賬法。復式記賬有借貸記賬法、增減記賬法和收付記賬法。我國會計法規規定，會計的記賬方法采用國際通行的借貸記賬法。

2．借貸記賬法的基本原理

□復式記賬法的含義

為了系統地反映會計要素有關具體項目（即會計科目）的增減變動情況及其結果，對于任何一筆經濟業務都要用相等的金額，在兩個或兩個以上的有關科目中作相互聯系的記錄。這種記賬的方法就是復式記賬法。

復式記賬的原理是依據會計要素等式的平衡關系。企業任何一項經濟業務的發生，都會引起有關會計要素之間或某項會計要素內部至少兩個項目（即會計科目）增減變化，而且變化金額相等。結合會計等式看，或者是會計等式兩邊會計要素有關項目同增同減，或者是資產或負債或所有者權益有關項目一增一減。由于復式記賬對每筆經濟業務的記錄都是在兩個或兩個以上科目中雙重進行，因此，不僅可以了解每一項經濟業務的來龍去脈，而且在把全部經濟業務相互聯系地登記入賬以后，也可以從科目中完整、系統地反映出經濟業務的具體內容及其結果。同時，由于每筆經濟業務都是以相等金額進行登記，則通過試算平衡可以檢查賬戶記錄的正確性。可見復式記賬是一種比較科學的會計記賬方法。

□借貸記賬法的含義

借貸記賬法是復式記賬法最主要的記賬方法。我國《企業會計準則》規定，企業應當采用借貸記賬法記賬。

借貸記賬法是以“借”和“貸”作為記賬符號，運用復式記賬原理，記錄反映資產、負債、所有者權益等會計要素的增減變化及其結果的一種記賬方法。

借貸記賬法可歸納為以下幾點：

（1）在科目中，把科目分為左右兩方。

借貸記賬法科目的基本結構是把科目分為左右兩方，左方稱為“借方”，右方稱為“貸方”，用以登記增加或減少的金額。但究竟是哪一方登記增加數，哪一方登記減少數，則由科目的基本性質決定。由于反映資金占用的資產方科目和反映資金來源的負債、權益方科目是兩種性質不同的科目，資產與負債、權益在其平衡關系中又是相互對立的兩個方面。因此，實際工作中，一般用“借”表示資產的增加或負債、權益的減少；用“貸”表示資產的減少或負債、權益的增加。也就是說，在資產方科目中，用“借”登記增加數，“貸”登記減少數。在負債、權益方科目中，用“借”登記減少數，用“貸”登記增加數。

在一定時期內，每個科目的借方和貸方所登記的金額合計數，叫“本期發生額”。借方金額合計數，叫“借方本期發生額”；貸方金額合計數，叫“貸方本期發生額”。在一定時期末結出的科目余額，稱為“期末余額”，用來反映某一科目本期資金增減變動結果。期末余額分為借方余額和貸方余額兩種。資產類科目，一般為借方余額；負債、權益類科目，一般為貸方余額。其計算公式是：

借方期末余額=借方期初余額+借方本期發生額-貸方本期發生額

貸方期末余額=貸方期初余額+貸方本期發生額-借方本期發生額

（2）以“有借必有貸、借貸必相等”作為記賬規則。

根據復式記賬原理，對每項經濟業務都要以相等金額同時在兩個或兩個以上相互聯系的科目中進行登記。記賬時，對各項經濟業務必須用相等金額：一方面記入一個或幾個有關科目的借方，另一方面記入一個或幾個有關科目的貸方，記入借方科目與貸方科目的金額必然相等。這就要求會計人員在記錄經濟業務時，一方面，分析經濟業務的內容，確定它是資產的變化，還是負債、權益的變化；另一方面，確定經濟業務應記入哪些科目，是記入借方還是貸方。下面舉例予以說明。

例2-1 用銀行存款50000元購買原材料。

這項經濟業務所涉及的銀行存款和原材料都屬于資產類科目。銀行存款減少50000元，原材料增加50000元。由于資產類科目增加記借方，減少記貸方。因此，在T型賬戶中，所作記錄如下：

例2-2 產品銷售結算沖轉五羊公司預付貨款150000元。

這項經濟業務所涉及的主營業務收入與預收賬款都屬于負債權益類科目。主營業務收入科目增加150000元，預收賬款減少150000元。由于負債、權益類科目增加記貸方，減少記借方。因此，在T型賬戶中，所作記錄如下：

例2-3 某工廠從某商場購進低值易耗品一批計145000元，商品已收到但貨款尚未支付。

這項經濟業務所涉及的兩個科目，即“低值易耗品”科目和“應付賬款”科目。“低值易耗品”屬資產類科目，應付賬款屬負債權益類科目。原材料增加145000元，應付賬款也增加145000元。由于資產類科目增加記借方，負債權益類科目增加記貸方。因此，在T型賬戶中，所作記錄如下：

例2-4 用銀行存款90000元交納稅金。

這項經濟業務所涉及的銀行存款屬資產類科目，應交稅費屬負債類科目。銀行存款減少90000元，應交稅費也減少90000元。由于資產類科目減少記貸方，負債權益類科目減少記借方。因此，在T型賬戶中，所作記錄如下：

從以上幾個例子可以看出，各類經濟業務所引起的資產和負債權益類的增減變化有四種類型，采用借貸記賬法記錄有以下四種情況：

第一，資產類科目中一個項目增加，另一個項目減少的業務，增加的項目記入資產類科目借方，減少的項目記入資產類科目貸方。

第二，負債、權益類科目中一個項目增加，另一個項目減少的業務，增加的項目記入負債、權益類科目貸方，減少的項目記入負債、權益類科目借方。

第三，資產類增加，負債、權益類也增加的業務，記入資產類科目借方和負債、權益類科目貸方。

第四，資產類減少，負債、權益類也減少的業務，記入資產類科目貸方和負債、權益類科目借方。

（3）通過試算平衡來檢查科目記錄的正確性和完整性。

試算平衡，就是根據資產和權益之間的平衡關系，按照記賬規則的要求，通過匯總計算和比較，來檢查科目記錄的正確性和完整性。采用借貸記賬法記賬，每一項經濟業務的借方金額與貸方金額是相等的。將一定時期所發生的全部經濟業務記入有關科目之后，所有科目的借方本期發生額合計數與貸方本期發生額合計數必然相等，全部科目的借方期末余額合計數與貸方期末余額合計數也應該相等。因此，在借貸記賬法下，可以采用發生額平衡法或余額平衡法進行試算平衡。其平衡公式分別為：

全部科目借方發生額合計數=全部科目貸方發生額合計數

全部科目借方余額合計數=全部科目貸方余額合計數

利用上述公式來進行試算平衡，一般是在月末結出各個科目的本月發生額和月末余額之后，通過編制試算平衡表來完成的。根據上述四例，編制科目本期發生額試算平衡表如表2-1所示。

當然，運用試算平衡來檢查科目記錄的正確性，只是一種最基本的方法。試算不平衡，則賬戶記錄肯定有誤；試算平衡，并不能證明科目記錄一定正確。例如，完全漏記或重記了某些經濟業務，顛倒了記賬方向等，都不影響試算平衡。因此，要檢查科目記錄的正確性與完整性，除了進行試算平衡外，還要輔以其他辦法。

（4）通過編制會計分錄，反映各項經濟業務。

會計分錄，就是對每項經濟業務應登記的科目和記賬方向與金額的一種記錄。一筆會計分錄，主要包括三個要素：會計科目、記賬符號、變動金額。為了保證科目記錄的正確性，在借貸記賬法下，只能編制“一借一貸”、“一借多貸”或“多借一貸”的會計分錄，即只允許一個科目的借方與幾個科目的貸方發生對應關系，或幾個科目的借方與一個科目的貸方發生對應關系；而不允許編制“多借多貸”的會計分錄，以免引起科目對應關系的混亂。其中，“一借一貸”稱為簡單會計分錄，“一借多貸”或“多借一貸”稱為復合會計分錄。會計分錄的書寫形式是：先寫借，后寫貸，借貸相差一格，表現它們的對應與平衡關系。

仍以上述四例，編制會計分錄如下：

作為會計，對借貸記賬法要領會貫通、掌握記賬規則要訣。這是會計人員做賬的基礎和工作技能。