第一節　審計的基本概念

審計（Auditing）是社會經濟發展到一定階段的產物，并隨著社會經濟的發展而發展。縱觀社會歷史的發展，審計的產生應具備兩個條件：一個是物質條件——剩余財產的出現和積累；另一個是社會條件——財產的所有權和經營權的分離，這是審計產生的最直接條件。隨著社會經濟的日益發展，合伙制企業，特別是股份制企業所有權和經營權的分離更加明顯，這樣就有了注冊會計師審計的必要。

一、審計的概念

（一）審計的概念

美國會計學會（AAA）審計基本概念委員會發表于1973年的《基本審計概念說明》（A Statement of Basic Auditing Concepts），考慮了審計的過程和目標，將審計定義為：“審計是一個系統化過程，即通過客觀地獲取和評價有關經濟活動與經濟事項認定的證據，以證實這些認定與既定標準的符合程度，并將結果傳達給有關使用者。”

我國的表述為：審計是由獨立的專門機構和人員接受委托或根據授權，依法對國家行政、事業單位、企業、社會團體及其他經濟組織的財務報表和其他資料及其所反映的經濟活動進行審查并發表意見。

審計的含義包括如下內容：

（1）審計的主體。即審計的執行者，指專門機構和人員。

（2）審計依據。主要指《國家審計準則》《中華人民共和國注冊會計師法》和《中國注冊會計師職業道德基本準則》等規范審計人員行為的法規、制度，以及《企業會計準則》《稅法》、計劃預算、企業經濟合同等審計人員執行審計業務時應遵循的法規、制度等。

（3）審計的客體。即國家行政、事業單位和企業單位及其他經濟組織。

（4）審計的對象。是指被審計單位的財務報表和其他資料及其所反映的經濟活動。

（二）審計的特點

1．獨立性

審計的本質是具有獨立性的經濟監督、評價、鑒證活動，審計的獨立性是保證審計工作順利進行的必要條件，獨立性既是審計的本質特征，也是審計的首要特征。

審計獨立性主要表現為組織上的獨立、人員上的獨立、經濟上的獨立、工作上的獨立。

（1）組織獨立。審計組織是單獨設置的專門機構，不受被審計單位和委托方的干涉和管制。

（2）人員獨立。審計人員的指派和任命不受被審計單位和委托方的限制，完全由獨立的審計組織管理。

（3）經濟獨立。審計組織或審計人員要有法定的、專門的經濟來源，不得受制于被審計單位，否則審計的獨立性是難以保證的。

（4）工作獨立。審計組織和審計人員依據《審計法》《審計準則》等來執行審計業務，客觀、公正地做出審計結論，不受任何單位和個人的干涉。

【準則引用】《中華人民共和國國家審計準則》第十六條規定：審計人員執行審計業務時，應當保持應有的審計獨立性，遇有下列可能損害審計獨立性情形的，應當向審計機關報告：

①與被審計單位負責人或者有關主管人員有夫妻關系、直系血親關系、三代以內旁系血親以及近姻親關系；

②與被審計單位或者審計事項有直接經濟利益關系；

③對曾經管理或者直接辦理過的相關業務進行審計；

④可能會損害審計獨立性的其他情形。

【學生思考1-1】某會計師事務所的審計小組來到上海的某家公司進行審計，第一天晚上這家公司就把審計小組的人帶到一家海鮮城吃海鮮，一頓飯花了3000元，會不會影響其獨立性？如果吃一頓拉面呢？

【典型案例1-1】A銀行擬公開發行股票，委托M會計師事務所審計其2012年度、2013年度和2014年度的會計報表。雙方于2014年底簽訂審計業務約定書。

假定M會計師事務所及其審計小組成員與該銀行存在以下情況：

（1）M會計師事務所與A銀行簽訂的審計業務約定書約定：審計費用為1500000元，該銀行在M會計師事務所提交審計報告時支付50%的審計費用，剩余50%視股票能否上市決定是否支付。

（2）2013年7月，M會計師事務所按照正常借款條件和程序，向A銀行以抵押貸款方式借款10 000 000元，用于購置辦公用房。

（3）M會計師事務所的合伙人B注冊會計師目前擔任該銀行的獨立董事。

（4）審計小組成員C注冊會計師自2013年以來一直協助A銀行編制會計報表。

（5）審計小組成員D注冊會計師的妻子自2014年以來一直擔任A銀行的統計員。

要求：請分別針對上述5種情況，判斷M會計師事務所或相關注冊會計師的獨立性是否會受到損害，并簡要說明理由。

分析：情況（1）將損害M會計師事務所的獨立性。這種收費方式將誘導M會計師事務所為了收取剩余50%的審計費用而放棄審計原則，甚至幫助該銀行粉飾其狀況，使事務所與銀行有了直接的經濟利益關系，屬于“對鑒證業務采取或有收費的方式”，違反職業道德。

情況（2）不損害M會計師事務所的獨立性。通常，會計師事務所不得接受客戶的借款，否則將影響其獨立性，但如果借款行為遵循正常的程序和要求，則并不限制會計師事務所向銀行或其他類似金融機構的借貸行為。

情況（3）損害了注冊會計師B的獨立性。因為注冊會計師B既是M會計師事務所的合伙人，又是該銀行的獨立董事，會影響該注冊會計師的獨立性。

情況（4）損害了C注冊會計師的獨立性。因為所審計的會計報表是由C注冊會計師協助編制的，違反了“沒有人能獨立地評價自己的工作”的基本假定。

情況（5）不損害D注冊會計師的獨立性。D的妻子是A銀行的職員，在該銀行有經濟利益，盡管注冊會計師的配偶、子女、父母的經濟利益應視同注冊會計師本人的經濟利益，但這種利益屬于“工資、薪金”性質的，而非股票、股權性質的，而且注冊會計師的妻子所從事的工作內容與審計對象無關，因此不影響D注冊會計師的獨立性。

【學生思考1-2】某客戶委托事務所審查2014年報表，但2015年的審計費用還沒有給事務所，在審2014年報表的時候，客戶與事務所簽了一份協議，說這部分費用算是借給客戶的，將來不僅要還本而且要付息，按照一年期的銀行存款利率付息，試問可以接受這種審計嗎?

提示：這個利息就是審計收費以外的其他費用，這是不可以的。

【典型案例1-2】A會計師事務所審計C公司，遇到了以下問題：

（1）C公司由于人力不足缺少財務人員，要求A事務所派一個人把財務人員編制的記賬憑證錄入計算機，做了一年，年末會計報表編完以后由該事務所審計該單位的會計報表，問是否影響獨立性?

（2）去年C公司是由A會計師事務所審的，今年還是由A事務所來審，這是否可以呢?

（3）若A會計師事務所的B注冊會計師連續五年作為C公司會計報表審計的項目負責人，他能否再擔任這個單位的項目經理？如果今年組成審計小組的時候沒有讓他做項目經理而讓他做外勤負責人，可以不可以？

分析：（1）不影響獨立性。

（2）這是可以的，這叫連續審計，但到四、五年的時候就需要更換。

（3）根據相關規定，他不能再擔任這個單位的項目經理。讓他做外勤負責人，應該也是不可以的。因為這違反了鑒證業務的獨立性。

2．權威性

審計的權威性，是保證有效行使審計權的必要條件。審計人員依法執行職務，受法律保護。任何組織和個人不得拒絕、阻礙審計人員依法執行職務，不得打擊報復審計人員。我國審計人員依法行使獨立審計權時受法律保護，如被審計單位拒絕、阻礙審計時，或有違反國家規定的財政財務收支行為時，審計機關有權做出處理、處罰的決定或建議，這更加體現了我國審計的權威性。

3．公正性

審計的公正性，反映了審計工作的基本要求。審計人員理應站在第三者的立場上，進行實事求是的檢查，做出不帶任何偏見的、符合客觀實際的判斷，并做出公正的評價和公正的處理，以正確地確定或解除被審計人的經濟責任。

審計人員只有同時保持獨立性、公正性，才能取信于審計授權者或委托者以及社會公眾，真正樹立審計權威的形象。

二、審計關系

（一）注冊會計師審計關系

審計活動中涉及三方關系人，即審計委托方或授權人（第一關系人）、被審計方（第二關系人）、審計方（第三關系人）。這三方的關系表現為：審計委托方將其財產授權給被審計方經營管理，被審計方則對委托方負有經濟責任；審計方接受審計委托方的委托或授權，對被審計方進行審計，并出具審計報告以此向審計委托方證實被審計方的履行情況以及存在的問題。

（二）審計與會計的關系

審計主要是對會計憑證、會計賬簿和會計報表等財務會計資料及其所反映的財政、財務收支活動的真實、合法、效益進行審查和評價。審計需要以會計資料為前提和基礎，離開了財務會計資料，審計工作很難進行。

1．審計與會計的聯系

（1）審計和會計都必須借助會計方法和會計技巧。會計運用各種會計方法去完成會計工作，而審計則運用會計方法去復核和審查會計工作。

（2）從財務的角度講，審計與會計的工作對象都是會計資料。

（3）工作范圍同樣涉及企業內部管理制度。企業必須遵照《會計法》和《會計準則》的規定制定相關的內部管理制度。而審計人員在審計過程中，同樣要涉及企業的內部控制制度。只不過審計人員更側重于對企業各項內部控制制度進行研究、評價。

（4）兩者都是對企業經營管理活動進行監督。在會計核算工作中，不僅是反映已發生的經濟活動，還要對這些經濟活動進行是否符合會計制度和企業經營目標的監督，即會計監督。而審計工作，也依據有關法律、法規和內部管理制度，檢查企業的會計資料及其反映的經濟活動。這是被動的監督，實際上也是對企業財務會計監督的內容進行再監督。

（5）兩者的目的都是促進企業提高經濟效益。從一定程度上說，會計核算的監督是第一監督（主要是事前監督），而審計監督是第二監督（主要是事后監督，要求糾正）。在這些監督工作過程中，對已發現的經濟業務及其涉及的相關內部控制制度所出現的各種問題，需要及時向企業管理部門提出改進意見，以改善企業的經營管理，提高經濟效益。

可見，審計和會計關系極為密切，是在保護國家財產的目標下，實行對企業經濟活動的雙重監督。

2．審計和會計的區別

（1）概念不同。會計是以貨幣為主要計量單位，以提高經濟效益為主要目標，運用專門方法對企業、機關、事業單位和其他組織的經濟活動全面、綜合、連續、系統地核算和監督，提供會計信息，并隨著社會經濟的日益發展，逐步開展預測、決策、控制和分析的一種經濟管理活動，是經濟管理活動的重要組成部分。審計是獨立于被審計單位之外的機構和人員，對被審計單位的財政、財務收支及其有關的經濟活動的真實、合法和效益進行檢查、評價、公正的一種監督活動。

（2）產生的前提不同。會計是為了加強經濟管理，適應對勞動耗費和勞動成果進行核算和分析的需要而產生的。審計是因經濟監督的需要，為了確定經營者或其他受托管理者的經濟責任的需要而產生的。

（3）性質不同。會計是經營管理的重要組成部分，主要是對生產經營或管理過程進行反映和監督；審計則處于具體的經營管理之外，是經濟監督的重要組成部分，具有外在性和獨立性。

（4）對象不同。會計的對象主要是資金運動過程，即是經濟活動價值方面；審計的對象主要是會計資料和其他經濟信息所反映的經濟活動。

（5）方法程序不同。會計方法體系由會計核算、會計分析、會計檢查三部分組成，其目的是為管理和決策提供必需的資料和信息；審計方法體系由規劃方法、實施方法、管理方法等組成，其目的是完成審計任務。

（6）職能不同。會計的基本職能是對經濟活動過程的記錄、計算、反映和監督，審計的基本職能是監督，此外還包括評價和公正。會計雖說也具有監督職能，但這種監督是一種自我監督行為，主要通過會計檢查來實現，主要是針對會計業務活動本身。

【學生思考1-3】單位內部的稽核崗位和審計崗位是不是一回事？如果不是，請加以說明。

三、審計職能

審計職能是指審計能夠完成任務、發揮作用的內在功能。審計職能是審計自身固有的，但并不是一成不變的，它隨著社會經濟的發展，經濟關系的變化而變化。研究審計職能的目的，是為了更準確地把握審計這一客觀事物，以便于確定審計任務，有效地發揮審計的作用和更好地指導審計實施。

（一）經濟監督職能

經濟監督職能是審計的基本職能。主要是指通過審計，監察和督促被審計單位的經濟活動在規定的范圍內和正常的軌道上進行；監察和督促有關經濟責任者忠實地履行經濟責任，同時借以揭露違法違紀、稽查損失浪費，查明錯誤弊端，判斷管理缺陷和追究經濟責任等。審計工作的核心是通過審核檢查，查明被審計事項的真相，然后對照一定的標準，做出被審計單位經濟活動是否真實、合法、有效的結論。從依法檢查到依法評價，再到依法做出處理決定以及督促決定的執行，無不體現了審計的監督職能。

（二）經濟鑒證職能

審計的經濟鑒證職能，是指審計機構和審計人員對被審計單位會計報表及其他經濟資料進行檢查和驗證，確定其財務狀況和經營成果是否真實、公允、合法、合規，并出具書面證明，以便為審計的授權人或委托人提供確切的信息，并取信于社會公眾的一種職能。

審計的經濟鑒證職能，包括鑒定和證明兩個方面。例如，會計師事務所接受中外合資經營企業的委托，對其投入資本進行驗資，對其年度財務報表進行審查，或對其合并、解散事項進行審核，然后出具驗資報告、查賬報告和清算報告等，均屬于審計執行經濟鑒證職能。

（三）經濟評價職能

審計的經濟評價職能，是指審計機構和審計人員對被審計單位的經濟資料及其經濟活動進行審查，并依據一定的標準對所查明的事實進行分析和判斷，肯定成績，指出問題，總結經驗，尋求改善管理、提高效率、效益的途徑。

審計的經濟評價職能，包括評定和建議兩個方面。例如，審計人員通過審核檢查，評定被審計單位的經營決策、計劃、方案是否切實可行、是否科學先進、是否貫徹執行，評定被審計單位內部控制制度是否健全和有效，評定被審計單位各項會計資料及其他經濟資料是否真實、可靠，評定被審計單位各項資源的使用是否合理和有效，等等；并根據評定的結果，提出改善經營管理的建議，以利于被審計單位克服缺點、糾正錯誤、改進工作。經濟效益審計是最能體現審計評價職能的一種審計。