第一節 會計的形成

一、企業組織發展與會計發展

會計產生于人類的生產經濟活動，最早是服務于官廳（政府）的，后來隨著商品經濟的發展，會計的重心開始轉向企業（民間）的經濟活動，現代會計學研究、會計學科的重心也集中在企業會計上。所以，可以這樣說，現代會計的核心就是現代企業（公司）會計，是以現代股份公司為對象而建立的、直接為現代股份公司服務的會計。從發展的維度看，現代會計的整個框架都是在適應股份公司不斷發展的基礎上演變完善而成的。因此，在了解會計的含義之前，我們先了解一下現代會計是如何在企業組織發展的進程中形成的。

“對那些認為會計不僅是一種技術系統，而且認為其多樣的形式受到各時代工商組織發展影響的人來說，會計史與經濟史的密切關系是顯而易見的。所謂時代，指的是這些技術形式達到的發展階段。正是每個時代企業發展的需要，創造了這一技術系統的結構。”的確如此，會計的發展是和經濟發展，尤其是企業組織的發展緊密相連的。從歷史的發展進程來看，引領世界發展的一系列強國分別為：意大利（威尼斯）—荷蘭—英國—美國，而同時，會計也在這些國家得到了充分的發展。為了便于更直觀地了解企業組織變遷與會計發展二者之間的聯系，現將這一關系歸納成表1-2。

由此，我們可以把會計和企業組織的發展劃分為相互對應的三個階段。第一階段，與以自給自足、家庭經濟為主的生產組織形式對應的簡單刻記和單式簿記的會計，這一時期的會計可以稱為古代會計。嚴格來講，這一時期的會計并不是真正意義上的會計，它同統計、算術混合在一起，還沒有完全獨立出來自成一體。并且，這一時期的會計主要是為政府服務的（即官廳會計）。會計誕生在企業發展的第二個階段。這一時期會計的基本特征為以復式簿記（主要為借貸記賬法）為記錄手段，以權責發生制為確認基礎，以歷史成本為計量屬性。這一時期會計的突破主要是由于民間商業活動的興盛所致，會計的重心也由此從政府轉向企業（即民間會計）。現代會計則是企業發展進入第三個階段產生的，它是在現代股份公司發展成熟后逐步形成的。除了具備傳統會計的一些基本特點外，現代會計的一些主要特征還包括形成了以對外提供財務報告為主的現代財務會計和以企業內部經濟決策為主的現代管理會計兩大分支。公認會計準則為會計核算的基本規則，對外財務報告必須經過嚴格的獨立審計，企業內部設立了越來越嚴格和科學的內部審計和控制制度等。應該說，現代會計就是現代公司會計，是圍繞現代股份公司而建立的、直接為現代股份公司服務的會計。

二、會計的含義

對會計下一個明確的定義，是一件棘手的事。在眾多的定義中，有人將會計定義為一種（商業）語言，或一種歷史記錄，或目前的經濟現實，或信息系統，或一種商品，甚至是一種意識形態。我們傾向于將會計理解成一種信息與控制系統。

（一）會計作為一種信息系統

會計作為一種信息系統，主要是通過對企業經濟活動按照會計處理規則加工成財務報告（會計產品），向外部使用者提供企業的財務狀況（如企業的資產規模、結構、資產的來源與構成等）、經營成果（收入、成本費用結構）、所有者權益變動（所有者投入的變化過程和結果）和現金流量（現金流入與現金流出）等信息。這些外部的使用者主要包括企業的投資者、債權人、原料供應商、客戶、政府、證券分析師、經濟學者、經濟管理專業的學生等。他們利用這些信息主要進行投資、貸款、產品買賣、管理與征稅等決策，當然，也有一部分人利用這些信息進行分析、學習和研究等活動。

企業日常的經濟業務是紛繁復雜的，如設備購置、原材料采購、員工招聘與培訓、產品設計與生產、戰略規劃與管理、組織與實施、談判、修理、廣告宣傳、產品銷售、售后服務、法律糾紛等。如果將這些圖景一幅幅展現在我們面前，我們感受到的就只能是樹木，卻難見森林，因而無法評估一個企業真正的實力和經營能力。這時就需要一個處理系統通過特定的加工手段給我們提供一幅全景式的圖畫。作為信息系統的會計，就是通過對企業紛繁復雜的經濟活動按照會計規則進行處理，向我們提供一種全景式的畫面——財務報告。

下面用一個圖來歸納會計信息處理的基本過程（見圖1-1）。圖中企業經濟業務是輸入會計信息處理系統的“原材料”，進入會計處理系統后，按照一定的會計處理規則——確認、計量、記錄和報告進行加工，最后，會計產品以標準的形式——財務報告向外部信息使用者提供。

在輸入經濟業務時，不是所有的經濟業務都能進入會計處理系統進行加工。根據會計處理規則，會計人員要對這些“原材料”進行一定的篩選，并且選擇適當的時間，以恰當的會計名目進行登記，這一程序稱為“確認”。確定了要登記的經濟業務，進一步要解決的問題是以什么計量屬性和什么計量單位進行登記。屬性是指要計量對象的某一方面，例如一張桌子，是登記其長度、高度，還是面積、體積；計量單位是計量標準，是米還是分米等。如果以交換的商品為例，它的計量屬性是指其購買價格還是銷售價格等，它的計量單位則是指名義貨幣還是不變購買力。解決了計量問題，登記的名目解決了，以什么數量進行登記也解決了，接下來的工作就是記錄。會計初學者往往會認為記錄是一件非常簡單的工作，實際上以什么方式進行記錄正是會計區別于其他工作（如統計、數學等）的最主要特征。會計記錄是以復式簿記的方式進行的，復式簿記是會計工作的最大特色。對復式簿記的系統論述將在下一章展開。

會計信息處理系統的最后一個環節就是將已經記錄的眾多經濟業務按一定的標準進行分類、匯總，最終按照標準的格式加工成財務報表。需要說明的是，財務報表只是財務報告的一部分內容，除財務報表外，還需要附加其他相關內容（如報表附注和其他報告）加工成財務報告，這時會計產品才算最終加工完畢。

為了讓大家對財務報表有個初步的印象，請參見本書第十一章的資產負債表（見表11-4）、利潤表（見表11-5）和現金流量表（見表11-6）。

（二）會計作為一種控制系統

如果說會計作為一個信息系統主要是向外部提供企業的相關信息，那么會計作為一種控制系統則主要是對內提供管理決策服務。

會計從某種程度而言，就是為管理服務的。管理從一門藝術走向科學，會計學科也有其獨特的貢獻。因為會計使管理決策數量化、精細化和科學化，使管理的過程更加制度化、程序化和標準化，使管理的結果更具有預見性、計劃性和可控性。管理從其活動的基本職能和過程來看，可以分為：預測、決策與計劃，組織、實施與控制，評價、考核與分析。在管理活動的每一個階段，會計都在其職能范圍內提供支持，如圖1-2所示。

1. 預測、決策與計劃階段

在管理層做出各項中長期投資決策前，會計要提供投資項目的可行性分析報告，對該項目的市場前景進行預測，對項目帶來的經濟效益進行計算，以測算投資回報率與投資回收期，供管理層最終決策使用；決策通過后，會計還要編制詳細的人力、資金、物資等方面使用的計劃（預算）。同時，每年管理層都要確定當年的經營目標，會計要根據這一目標編制系統的經營預算，經營預算既是對企業年度總目標的一個分解和計劃方案，也是各部門執行和考評的一個依據和標準。一句話，預算就是企業的行動方案和行動標準。

2. 組織、實施與控制階段

組織計劃的實施是管理的關鍵環節，作為與管理過程的配合，管理會計的工作主要體現在對生產與成本的管理上。首先，根據對每一項經濟活動和產品生產過程的分析，將產品的價值鏈和成本動因結合起來，確定產品生產的每一個必要環節，設計企業生產流程，設置崗位（機構）和制度，保證企業經營活動的合理性、功能的最大化和成本的最小化。同時核算作業成本，提供系統的成本數據，并根據事先確定的標準成本，對生產成本進行適時的控制。

其次，我們應該清楚，企業的成本主要來源于人工、材料和設備的使用，對材料的控制主要體現在存貨的控制，零存貨是一種理想的狀態，如果做不到這一點，向這個方向靠攏就是一個目標。對人工成本的控制，主要體現在責任會計上，責任會計的實質就是將總目標的責任落實到每一個部門、每一個崗位和每個人身上，將企業分為投資中心、利潤中心、收入中心和成本中心。各個部門、崗位和個人都有明確的責任（目標），不同的責任層級分別按投資、利潤、收入、成本等指標進行考核。降低人工成本最有效的途徑是充分調動每個員工的積極性。

3. 評價、考核與分析

每期生產活動的結束并不是管理活動的結束，而是一個新的管理過程的開始。只有這樣，管理才會不斷改善，生產成本才會不斷降低，生產效率和效益才能不斷提高。管理會計在這一階段所做的工作：一是對期初預算進行評價，找出差距，并進一步分析原因；二是對企業所有部門的業績進行評價，落實獎勵措施。由于促進一個企業發展的因素是多方面的，對一個部門的評價不能只從能夠量化的財務指標上看，還要從市場、顧客、學習能力等全方位進行考評，這就是所謂的綜合業績評價。

現在，我們可以對現代會計進行一個小結。一方面，為了滿足股份公司對外籌資的需要，現代會計必須按公認會計準則的要求向外部使用者提供企業經營的基本信息，以便投資者對企業經營能力做出一個基本的評價，從而做出正確的投資決策；由于這一信息是由企業內部加工完成的，因此，需要由獨立的第三方進行客觀公正的審查和評價。另一方面，從企業內部而言，要做到對生產成本的控制、生產經營的全面預算、長期投資的科學決策等，管理需要同會計結合起來，才能真正做到科學化的管理。同時，加強對生產過程中的內部審計和內部控制，可以起到防護性和建設性的作用。防護性的作用是監督和控制、揭露和制約各種不道德和不規范的行為；建設性的作用是對企業經濟活動的檢查和評價，對經濟活動的效益和效率不足提出建議，充分提高企業經濟活動的效益和效率。所以，我們可以歸納一下：會計是一個信息控制系統，它的基本職能主要表現在兩個方面，一是它的反映和評價職能，這一職能主要由財務會計和審計來完成；二是它的監督和控制職能，這一職能主要由管理會計和內部審計與內部控制來完成。因此，我們要認識會計必須從一個更全面的角度來進行，會計既不是單一的財務會計，也不是單一的管理會計，它是由財務會計、管理會計、外部審計（以下簡稱“審計”）和內部審計與內部控制共同組成的一個集合體（見圖1-3）。當然，會計是一個發展的概念，隨著公司對會計提出新的要求，會計將會產生新的功能以適應公司發展的需要，這時會計可能又會產生新的分支。

三、會計的學科體系

認識了現代會計的基本內涵，現代會計的學科體系的構建邏輯也就明晰了。圖1-4是現代會計學科體系（主要為會計學專業核心課程）的一個基本框架圖。

從圖1-4中可以發現，現代財務會計和管理會計在核算程序、核算特點和產品形式，包括提供的對象、產品加工要求上都存在很大差異。至于外部審計和內部審計的結構和特點，不再進一步討論了，請讀者在以后的學習中自己歸納。還要說明的是，在會計活動中，財務活動（包括籌資、投資等）是其中重要的組成部分，這些內容是由財務管理來講解的（也可分為初級、中級和高級三個層次）。另一點要說明的是，財務會計（包括中級和高級財務會計）都是針對一般工商企業的，一些特殊行業的會計處理（如銀行、保險、農業、石油等），需要在專門的課程（即專業選修課程）中學習。最后要指出的是，會計已經由手工轉向計算機處理階段（包括計算機會計和計算機審計，甚至更高級的信息管理系統，如會計人工智能）。對于這些工具的掌握是必不可少的，這也是會計學專業學習的基本核心課程。因此，財務會計（初、中、高三個層次）、管理會計（含成本會計）、審計學、內部審計與內部控制、財務管理（初、中、高三個層次）以及計算機會計和審計等組成會計學專業的基本專業核心課程。

當然，作為經濟管理（商學）眾多專業之一的會計專業的學生，必須學習經濟學、管理學、稅收、法律、商業環境等基礎的商學課程。此外，作為大學教育，會計學專業的學生還要學習高等數學、外語、寫作、哲學、政治、人文藝術鑒賞等通識課程。這樣，會計學專業課程體系的層次和結構就明晰了（見表1-3）。