第三章　中央企業管理會計應用體系的主要內容

第一節　中央企業管理會計應用框架

2003年國務院國資委成立，拉開了中央企業管理改革的序幕。同時，財政部《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》是第一次在國內正式提出管理會計體系建設工作的綱領性文件。該文件明確：“管理會計是會計的重要分支，主要服務于單位（包括企業和行政事業單位，下同）內部管理需要，是通過利用相關信息，有機融合財務與業務活動，在單位規劃、決策、控制和評價等方面發揮重要作用的管理活動。”該指導意見及后續的《管理會計基本指引》對于完善中央企業管理會計體系具有重要意義。

為進一步將中央企業的管理會計工作與國際領先水平進行對標，我們研究了國際管理會計理論的歷史沿革及各方研究結論，在綜合評估之后，最終借鑒了AICPA和CIMA在2015年提出的管理會計框架。我們在該管理會計框架基礎上，充分結合財政部提出的管理會計工具與要素，以及國務院國資委和央企在管理會計領域的實踐，首次提出了包括引領推動、反映評價和保障保護三個價值驅動因素的“一體、兩翼、三大支撐”框架。

一、應用框架基本內容——“一體兩翼三大支撐”

一體：指的是通過管理會計的基本職能“業績與評價”來“反映評價”企業價值創造的過程；也就是《基本指引》中管理會計的“決策、評價”作用，以及CICPA／CIMA框架中管理會計“解析過去”的功能。

左翼：指的是通過管理會計的高端職能“規劃與執行”來“引領推動”企業價值創造的過程；也就是《基本指引》中管理會計的“規劃”作用，以及AICPA／CIMA框架中管理會計“籌劃未來”的功能。

右翼：指的是通過管理會計的延伸職能“資金與風險”來“保障保護”企業價值創造的過程；也就是《基本指引》中管理會計的“控制”作用，以及AICPA／CIMA框架中管理會計“控制現在”的功能。

三大支撐：指的是可以確保管理會計職能與流程發揮價值創造作用的必要條件：制度體系、組織體系和信息系統。三大支撐的選擇符合財政部《指導意見》提出的“建設有中國特色的管理會計理論體系、指引體系、人才隊伍、信息化和咨詢服務的‘4+1’理論框架和發展體系”要求，是對其的提煉與總結。

為了更好地理解該應用框架（見圖1），以下我們從縱向角度分為“五級”來詳細闡述：

第一級：企業目標，即價值創造。價值創造是企業的終極目標，企業的經營管理活動皆需圍繞其展開。管理會計的應用應為企業實現目標服務，因此價值創造也成為“應用框架”的基本出發點。

第二級：價值驅動因素，包括引領推動價值創造、反映評價價值創造和保障保護價值創造。明確各類管理會計職能及活動在價值創造過程中的不同作用，有助于更好地理解和運用管理會計，從而實現企業價值創造。

第三級：管理會計職能，包括規劃與執行、業績與評價、資金與風險。價值驅動因素需通過組織職能加以實現。涉及通過籌劃實現長短期資源配置的管理會計活動，我們歸納為“規劃與執行”職能類活動，目的是引領推動企業價值創造。涉及業績確認、分析決策、績效評價等管理會計活動，我們歸納為“業績與評價”職能類活動，用于反映評價企業價值創造的過程。涉及控制經濟過程、資金管理、風險管理、監管與合規類的管理會計活動，我們歸納為“資金與風險”職能類活動，用于保障保護企業價值創造。

第四級：管理會計流程。根據以上管理會計職能，我們將適用于中央企業的管理會計流程分為三類，分別為：

（1）引領推動價值創造（見圖2）。企業的短期及中長期發展，最重要的考量是如何利用存量資產創造價值，以及如何通過資源優化配置和資源導向實現資源向高價值活動傾斜，實現增量突破，引領推動價值創造。與上述考量相關的管理會計流程為“應用框架”左側的財務戰略、投資評估、定價策略、稅務籌劃、全面預算管理、成本管理等。

（2）反映評價價值創造（見圖3）。管理會計需通過對相關信息的利用，有機融合財務與業務活動，在單位規劃、決策、控制和評價等方面發揮作用。相關的管理會計流程位于“應用框架”中間部分，包括管理報告、業績確認、分析決策和績效評價等。

（3）保障保護價值創造（見圖4），與之相關的管理會計流程位于“應用框架”右側，包括資金管理、資本管理、內控管理、內部審計、全面風險管理、監管與合規等。

第五級：支撐條件，包括制度體系、組織體系和信息系統。

“一體兩翼三大支撐”的五級“應用框架”從多角度、多維度、多層次對中央企業管理會計應用體系進行了總結，并按價值創造過程通過嚴謹的邏輯在三角形架構中層次分明地加以體現，在反映內部各層、各類要素相互作用方式的同時，用完整嚴密的理論體系使價值創造脈絡更加清晰。