項目二　往來結算崗位核算

任務一　應收票據的核算

本任務要求了解應收票據概念特點及計價，掌握應收票據的取得、計提利息及收款的核算，掌握應收票據轉讓的賬務處理、貼現的計算及賬務處理。

【任務知識要點】

一、應收票據的概念及特點

應收票據是指企業因銷售商品、提供勞務等而收到的商業匯票。在我國，應收票據只指商業匯票，包括商業承兌匯票和銀行承兌匯票。不包括支票、本票、銀行匯票。

應收票據是商業信用的必然結果，是在商品交易過程中因賒銷商品而產生的債權。和應收賬款相比，應收票據有以下特點。

首先，應收票據是一種具有合法憑證的債權，因而比應收賬款更具有法律上的約束力；

其次，商業匯票的流通性較強，持票人可以將持有的商業匯票貼現、背書轉讓或抵押；

再次，應收票據（特別是其中的銀行承兌匯票）發生壞賬損失的風險較小。因此，會計核算上一般不對應收票據計提壞賬準備，超過承兌期收不回的應收票據應轉做應收賬款，對應收賬款計提壞賬準備。

二、應收票據的計價

我國《企業會計制度》規定，應收票據應當按票據的面值計價，即企業收到應收票據時，應按照票據的面值入賬。但對于帶息的應收票據，按照現行制度的規定，應于期末（中期期末或年度終了）按照票據的票面價值和確定的利率計提利息，計提的利息應增加應收票據的賬面價值。到期不能收回的應收票據，應將其賬面余額轉入應收賬款，并不再計提利息。

三、應收票據的賬務處理

為了反映和監督應收票據取得、票款收回等經濟業務，企業應當設置“應收票據”科目。該賬戶為資產類賬戶。該賬戶核算應收票據的取得、收回、轉讓、貼現等業務。借方登記取得的應收票據的面值和計提的利息，貸方登記到期收回票據或到期前向銀行進行貼現的應收票據的賬面余額，期末余額在借方，反映企業持有的應收票據的面值和計提的利息。該賬戶應按照商業匯票的種類設置明細賬進行明細核算。

企業應設置“應收票據備查簿”，逐筆登記商業匯票的種類、號數和出票日、票面金額、交易合同號和付款人、承兌人、背書人的姓名或單位名稱、到期日、背書轉讓日、貼現日、貼現率、貼現凈額以及收款日和收回金額、退票情況等資料。商業匯票到期結清票款或退票后，在備查簿中應予以注銷。

（一）應收票據一般業務的核算

應收票據取得的原因不同，其會計處理亦有所區別。因債務人抵償前欠貨款而取得的應收票據，按照商業匯票的面值，借記“應收票據”科目，貸記“應收賬款”科目；因企業銷售商品、提供勞務等而收到開出、承兌的商業匯票，按照商業匯票的面值，借記“應收票據”科目，按實現的收入，貸記“主營業務收入”科目，按增值稅專用發票上注明的增值稅金額，貸記“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”科目。商業匯票到期收回款項時，應按照實際收到的金額，借記“銀行存款”科目，貸記“應收票據”科目。

1.不帶息應收票據的核算

不帶息應收票據的到期值等于其面值。票據到期，借記“銀行存款”科目，貸記“應收票據”科目。因票款不足，應收票據到期退票時，借記“應收賬款”科目，貸記“應收票據”科目。

【例2-1】A企業20×8年5月25日銷售M產品一批給B企業，增值稅專用發票上注明的產品銷售收入10 000元，增值稅額為1 600元，同日收到一張期限為3個月、面值為11 600元的不帶息商業承兌匯票，A企業的賬務處理如下。

（1）收到票據時，根據取得的商業匯票以及增值稅專用發票作以下分錄。

借：應收票據 　11 600　　　　　　　　　　

　貸：主營業務收入　　10 000　　　　　　　　　

　　　應交稅金——應交增值稅（銷項稅額）　　　 1 600　　　　　　　　　

（2）票據到期收到款項時，根據銀行收款通知作以下分錄。

借：銀行存款 　11 600　　　　　　　　　　

　貸：應收票據 　　11 600　　　　　　　　　

（3）票據到期未能收到款項時：

借：應收賬款 　11 600　　　　　　　　　　

　貸：應收票據 　　11 600　　　　　　　　　

2.帶息應收票據的核算

企業收到帶息應收票據，除按照上述進行核算外，還應于期末按應收票據的票面價值和票面利率計提利息，相應增加應收票據的賬面價值，同時沖減財務費用。借記“應收票據”科目，貸記“財務費用”科目。票面利息的計算公式為：

應收票據利息=票面金額×票面利率×期限

公式中的“票面利率”一般指年利率，“期限”指簽發日至到期日的時間間隔。票據期限有按月表示和按日表示兩種。

票據期限按月表示時，應以到期月份中與出票日相同的那一天為到期日。如5月18日簽發的3個月的商業匯票，到期日應為8月18日。月末簽發的商業匯票，不論月份大小，以到期月份的最后一天為到期日。如20×7年2月28日簽發的4個月的商業匯票，其到期日應為20×7年6月30日。計算利息時使用的利率要換算為月利率（年利率÷12）。

票據期限按日表示時，應從出票日按實際經歷的天數計算。通常出票日和到期日只能計算其中的一天，如20×7年3月18日簽發的90天的商業承兌匯票，其到期日應為20×7年6月16日。計算利息使用的利率應換算為日利率（年利率÷360）。

帶息應收票據到期收回時，應按收到的本息借記“銀行存款”科目，按賬面余額，貸記“應收票據”科目，按其差額（未計提利息部分），貸記“財務費用”科目。因票款不足，應收票據到期退票時，借記“應收賬款”科目，貸記“應收票據”科目或“財務費用”。

【例2-2】C企業20×9年4月6日銷售一批產品，貨款200 000元，增值稅額為32 000元，同日收到商業承兌匯票一張，金額232 000元，期限120天，票面利率6%。該企業的賬務處理如下。

（1）4月6日收到商業匯票時：

借：應收票據——商業承兌匯票232 000　　　　　　　　　　

　貸：主營業務收入　　200 000　　　　　　　　　

　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）　　　 32 000　　　　　　　　　

（2）6月30日計算應計利息，根據自制的利息計算表作以下分錄。

計息期限=(30-5)+31+30=86天

票據利息=232000×6%×86÷360=3325元

借：應收票據　3 325　　　　　　　　　　

　貸：財務費用　　3 325　　　　　　　　　

（3）8月4日票據到期收回款項。

到期值=232000×(1+6%÷360×120)=236640（元）

借：銀行存款　236 640　　　　　　　　　　

　貸：應收票據　　235 325　　　　　　　　　

　　　財務費用　　　1 315　　　　　　　　　

（4）若8月4日票據到期未能收到款項時：

借：應收賬款　236 640　　　　　　　　　　

　貸：應收票據　　235 325　　　　　　　　　

　　　財務費用　　　1 315　　　　　　　　　

（二）應收票據轉讓的核算

企業可以將自己持有的商業匯票背書轉讓。背書是指在票據背面或者粘單上記載有關事項并簽章的票據行為。背書轉讓的，背書人應當承擔票據責任。

企業將持有的應收票據背書轉讓，如果用于購買物資，按購買物資的成本，借記“材料采購”“原材料”或“庫存商品”等科目，按增值稅專用發票上列明的金額，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目；如果用于償還債務，應按償還債務金額，借記“應付賬款”或“短期借款”等科目，按應收票據的賬面余額，貸記“應收票據”科目，如有差額，借記或貸記“銀行存款”等科目。如為帶息商業匯票，除借記或貸記上述科目外，對從上次計息日至轉讓日尚未計提的利息，貸記“財務費用”科目。

【例2-3】承【例2-1】，如果5月8日，A企業將持有的商業匯票背書轉讓給B企業，用于購買原材料，材料價款20 000元，增值稅稅款為3 200元，余款開出轉賬支票支付。則A企業在5月8日轉讓商業匯票的賬務處理如下。

借：材料采購　20 000　　　　　　　　　　

　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）3 200　　　　　　　　　　

　貸：應收票據11 600　　　　　　　　　

　　　銀行存款　　　　　　　　　 11 600　　　　　　　　　

【例2-4】承【例2-2】，7月15日，C企業將持有的商業匯票背書轉讓給D企業，用于償還前欠貨款200 000元，同時收到D企業交來多余款項。

7月1日至7月15日應計算的利息為：票據利息=232000×6%×14÷360=541（元）

借：應付賬款　200 000　　　　　　　　　　

　　銀行存款　　　　　　 35 866　　　　　　　　　　

　貸：應收票據　　235 325　　　　　　　　　

　　　財務費用　　　　　　　　 541　　　　　　　　　

（三）應收票據貼現的核算

應收票據貼現是指持票人因急需資金，將未到期的商業匯票背書轉讓給銀行，銀行受理后，從票面金額中扣除按銀行的貼現率計算的貼現息后，將余額付給貼現企業、作為銀行對企業的短期貸款的一項融資活動。

1.應收票據貼現的計算

應收票據貼現凈額的計算步驟如下。

第一步：計算到期值。具體公式為：

不帶息票據的到期值=票據面值

帶息票據的到期值=票據面值+票面利息

或=票據面值×(1+年利率×票據到期天數÷360)

第二步：計算貼現期，貼現期是銀行的持票時間，即貼現日到票據到期日前一日的時期。如果承兌人在異地的，貼現利息另加3天的劃款日期。

第三步：計算貼現利息。具體公式為：

貼現利息=票據到期值×貼現率×貼現期

第四步：計算貼現凈額。具體公式為：

貼現凈額=票據到期值-貼現息

其中，貼現期是指自貼現日起至到期日為止的實際天數，也是用“算頭不算尾”或“算尾不算頭”的方法計算確定。

2.不帶追索權應收票據貼現的賬務處理

企業持未到期的商業匯票向銀行申請貼現時，若不帶追索權，也就是說企業與銀行等金融機構簽訂的協議中規定，在貼現的應收票據到期，債務人未按期償還，申請貼現的企業不負任何償還責任，應視同應收債權出售，說明企業已將該應收票據（金融資產）所有權上幾乎所有的風險和報酬轉移給金融機構，應當終止確認該金融資產；企業應根據銀行蓋章退回的貼現憑證的第四聯收款通知聯記賬，不帶息應收票據的貼現，按貼現凈額借記“銀行存款”，按貼現息借記“財務費用”，按應收票據賬面價值貸記“應收票據”；帶息票據的貼現，企業應按實際收到的貼現凈額借記“銀行存款”，按應收票據的賬面余額貸記“應收票據”，按實際收到的貼現金額與應收票據賬面價值的差額借記或貸記“財務費用”。

【例2-5】承【例2-1】，如果5月20日，A企業急需資金，將收到的B企業的商業承兌匯票向銀行申請貼現，不帶追索權，月貼現率為9‰。則其貼現的賬務處理如下。

到期值=11 600（元）

到期日為7月25日。公式如下。

貼現期=(31-19)+30+24=66（天）

貼現息=11600×9‰÷30×66=229.68（元）

貼現凈額=11600-229.68=11370.32（元）

借：銀行存款　11 370.32　　　　　　　　　　

　　財務費用　　　　　　　 229.68　　　　　　　　　　

　貸：應收票據　　　　　　　 11 600　　　　　　　　　

【例2-6】承【例2-2】，如果C企業7月5日將收到的D企業的商業承兌匯票向銀行申請貼現，不帶追索權，月貼現率為6‰。則其貼現的賬務處理如下。

到期值=232000×(1+6%÷360×120)=236640（元）

到期日為8月4日。公式如下。

貼現期=(31-4)+3=30（天）

貼現息=236640×6‰÷30×30=1419.84（元）

貼現凈額=236640-1419.84=235220.16（元）

借：銀行存款　235 220.16　　　　　　　　　　

　　財務費用　　　　　　　 104.84　　　　　　　　　　

　貸：應收票據　　　　　　　　 235 325　　　　　　　　　

3.帶追索權應收票據貼現的賬務處理

企業持未到期的商業匯票向銀行申請貼現時，若帶追索權，也就是說企業與銀行等金融機構簽訂的協議中規定，在貼現的應收票據到期，債務人未按期償還，申請貼現的企業負有向銀行等金融機構還款的責任。企業保留了金融資產所有權上幾乎所有的風險和報酬的，不應當終止確認該金融資產，應當繼續確認所轉移金融資產整體，不影響應收票據原來的核算。將收到的貼現凈額（對價）確認為一項短期借款（金融負債），該金融資產與確認的相關金融負債不得相互抵消。在隨后的會計期間，企業應當繼續確認該金融資產產生的收入和該金融負債產生的費用，不帶息應收票據不考慮金融資產產生的收入，帶息應收票據仍按期計算利息。貼現息分期計入財務費用。

企業應根據銀行蓋章退回的貼現憑證的第四聯收款通知聯，按貼現凈額，借記“銀行存款”，貸記“短期借款”。在貼現期內，分期分攤貼現息，借記“財務費用”，貸記“短期借款”，或簡化核算，于貼現時將貼現息一次性借記“財務費用”，貸記“短期借款”。

票據到期時，如果承兌人的銀行賬戶足以支付，申請貼現企業應借記“短期借款”，按應收票據的賬面余額，貸記“應收票據”，應收票據尚未結算入賬的利息部分，貸記“財務費用”。

票據到期時，如果因承兌人的銀行賬戶不足支付，申請貼現的企業在銀行退票時，按所付本息，借記“短期借款”，貸記“銀行存款”科目。同時，按票據的到期值，借記“應收賬款”科目，按應收票據的賬面余額，貸記“應收票據”，應收票據尚未結算入賬的利息部分，貸記“財務費用”。

如果申請貼現的企業的銀行存款賬戶余額不足，按銀行扣款金額，借記“短期借款”，貸記“銀行存款”科目，未扣完部分銀行作逾期貸款處理，保留在短期借款的余額中。同時，按票據的到期值，借記“應收賬款”科目，按應收票據的賬面余額，貸記“應收票據”，應收票據尚未結算入賬的利息部分，貸記“財務費用”。

【例2-7】A企業20×9年4月25日銷售M產品一批給B企業，增值稅專用發票上注明的產品銷售收入10 000元，增值稅額為1 600元，同日收到一張期限為3個月、面值為11 600元的不帶息商業承兌匯票，如果5月20日，A企業急需資金，將收到的B企業的商業承兌匯票向銀行申請貼現，帶追索權，月貼現率為9‰。A企業的賬務處理如下。

到期值=11600（元）

到期日為7月25日。公式如下。

貼現期=(31-19)+30+24=66（天）

貼現息=11600×9‰÷30×66=229.68（元）

貼現凈額=11600-229.68=11370.32（元）

5月20日貼現時：

借：銀行存款　11 370.32　　　　　　　　　　

　貸：短期借款　　11 370.32　　　　　　　　　

6月30日計算短期借款應付利息：

計息天數=(31-19)+30=42（天）

應付利息=11600×9‰÷30×42=146.16（元）

借：財務費用　146.16　　　　　　　　　　

　貸：短期借款　　146.16　　　　　　　　　

7月25日計算短期借款應付利息：

應付利息=11600×9‰÷30×24=83.52（元）

借：財務費用　83.52　　　　　　　　　　

　貸：短期借款　　83.52　　　　　　　　　

到期B企業若銀行存款賬戶余額足夠支付票據金額，A企業分錄：

借：短期借款　11 600　　　　　　　　　　

　貸：應收票據　　11 600　　　　　　　　　

到期B企業若銀行存款賬戶余額不足支付票據金額，A企業銀行賬戶足夠扣款，會計分錄如下。

借：短期借款　11 600　　　　　　　　　　

　貸：銀行存款　　11 600　　　　　　　　　

同時，借：應收賬款　11 600　　　　　　　　　　

　　　　貸：應收票據　　　　　 11 600　　　　　　　　　

到期B企業若銀行存款賬戶余額不足支付票據金額，A企業銀行賬戶僅有5 000元，分錄：

借：短期借款　5 000　　　　　　　　　　

　貸：銀行存款　　5 000　　　　　　　　　

同時，借：應收賬款　11 600　　　　　　　　　　

　　　　貸：應收票據　　　　　 11 600　　　　　　　　　

【例2-8】E企業20×9年4月6日銷售一批產品，貨款200 000元，增值稅額為32 000元，同日收到F企業的商業承兌匯票一張，金額232 000元，期限120天，票面利率6%。如果E企業7月5日將收到的F企業的商業承兌匯票向銀行申請貼現，帶追索權，月貼現率為6‰。則E企業相應賬務處理如下。

（1）4月6日收到商業匯票時：

借：應收票據——商業承兌匯票232 000　　　　　　　　　　

　貸：主營業務收入　　200 000　　　　　　　　　

　　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）　　　 32 000　　　　　　　　　

（2）6月30日計算應計利息，根據自制的利息計算表作以下分錄。

計息期限=(30-5)+31+30=86（天）

票據利息=232000×6%×86÷360=3325（元）

借：應收票據　3 325　　　　　　　　　　

　貸：財務費用　　3 325　　　　　　　　　

（3）7月5日貼現時：

到期值=232000×(1+6%÷360×120)=236640（元）

到期日為8月4日。公式如下。

貼現期=(31-4)+3=30（天）

貼現息=236640×6‰÷30×30=1419.84（元）

貼現凈額=236640-1419.84=235220.16（元）

借：銀行存款　235 220.16　　　　　　　　　　

　貸：短期借款　　235 220.16　　　　　　　　　

8月4日計算短期借款應付利息：

應付利息=236640×6‰÷30×30=1419.84（元）

借：財務費用　1 419.84　　　　　　　　　　

　貸：短期借款　　1 419.84　　　　　　　　　

到期F企業若銀行存款賬戶余額足夠支付票據金額，E企業分錄：

借：短期借款　236 640　　　　　　　　　　

　貸：應收票據　　235 325　　　　　　　　　

　　　財務費用　　　　　　　　 1 315　　　　　　　　　

到期F企業若銀行存款賬戶余額不足支付票據金額，E企業銀行賬戶足夠扣款，會計分錄如下。

借：短期借款　236 640　　　　　　　　　　

　貸：銀行存款　　236 640　　　　　　　　　

同時，借：應收賬款　236 640　　　　　　　　　　

　　　　貸：應收票據　　　　　 235 325　　　　　　　　　

　　　　　　財務費用　　　　　　 1 315　　　　　　　　　

到期F企業若銀行存款賬戶余額不足以支付票據金額，E企業銀行賬戶僅有5 000元，會計分錄如下。

借：短期借款　5 000　　　　　　　　　　

　貸：銀行存款　　5 000　　　　　　　　　

同時，借：應收賬款　236 640　　　　　　　　　　

　　　　貸：應收票據　　　　　 235 325　　　　　　　　　

　　　　　　財務費用　1 315