第三節(jié) 高級財務會計的特點、課程結(jié)構(gòu)與致學生的建議

一、高級財務會計的特點與課程結(jié)構(gòu)

一般而言，中級財務會計講述的是通用財務報告的編制，針對一般企業(yè)的基本經(jīng)濟業(yè)務。而高級財務會計則是講述中級財務會計所沒有涉及的一些內(nèi)容，這些內(nèi)容的特點可以用三個字來概括，即難、特和新。

“難”體現(xiàn)在會計處理的復雜性上，一般認為，高級財務會計中存在三大難點：合并會計、外幣業(yè)務與外幣報表折算和物價變動會計，隨著衍生工具的大量出現(xiàn)，衍生工具會計成為高級財務會計的又一大難點。[31]

“特”主要體現(xiàn)在兩個方面，一是特殊組織會計，如合伙會計、政府與非營利組織會計；二是特殊業(yè)務，如企業(yè)重組與破產(chǎn)會計、遺產(chǎn)與信托會計等。

“新”則體現(xiàn)在一些前沿領域，如人力資源會計、綠色會計（又稱環(huán)境會計）、社會責任會計等。

教材的一個約定俗成的寫法是將在理論研究中已經(jīng)形成比較一致的觀點、在實務中已經(jīng)有了相應的制度規(guī)范的內(nèi)容進行闡述。由于高級財務會計本身帶有一些探索的色彩，一些編者可能將還處于爭議階段的內(nèi)容納入高級財務會計中，而另一些編者則不采用這種做法，因此導致我們看到的高級財務會計的體系出入很大。本教材采用一種穩(wěn)健的做法，沒有將還存在爭議的內(nèi)容包括進來。

高級財務會計課程的基本結(jié)構(gòu)如圖1-3所示。

二、致學生的建議

鑒于上面提到的高級財務會計的難、特、新等特點，要真正學好這門課程，不是件容易的事情。下面提幾條建議，幫助同學們更好地學習這門課程。

（1）細心。會計是一項十分細致的工作。無論哪門會計課程，課后的作業(yè)都要做到細心、認真，才能確保最后的結(jié)果正確。高級財務會計尤其如此，這是因為高級財務會計的作業(yè)難度大，每一題的工作量又特別大，比如合并報表的編制、衍生工具的會計處理和外幣報表的折算等，因此，做每一題的每一步，都要求認真、細致、循序漸進，只有前面的結(jié)果正確了，最后結(jié)果的準確才有保證。同時，只有一次次得出正確的結(jié)果，才能樹立學好高級財務會計的信心。

（2）關心。高級財務會計涉及難點和特殊業(yè)務，這些業(yè)務又是變化最大的，因而規(guī)范這些業(yè)務的會計準則的調(diào)整也相對頻繁，所以我們要時時關注這些準則的變化。此外，由于我國市場經(jīng)濟還相對落后，很多國外已經(jīng)開展的經(jīng)濟業(yè)務在我國只是剛剛開始，或者根本沒有，因此，相應的會計準則也就規(guī)定得相對簡單些，如金融工具的確認和計量、套期保值等，這種情況下，我們就要關注IASB和FASB制定的相應準則，包括這些機構(gòu)在準則制定方面的新動向。

（3）用心。高級財務會計中很多會計處理不像其他會計課程一樣，能夠一目了然，需要多思考才能理解其中的道理，而其中一些處理又特別復雜，如果不能理解其中原理，死記硬背不是長久之計。例如，長期股權投資中成本法與權益法的區(qū)別，合并會計中主體觀與母公司觀背后的理論基礎等。所謂“知其然，知其所以然”，就是說學習中不是簡單地掌握一種程序和方法，而是要領會程序與方法后面的要點。只有這樣，我們才能理解準則制定機構(gòu)為何對一項經(jīng)濟業(yè)務如此制定會計規(guī)則，并且對新的經(jīng)濟業(yè)務，能預測其將會制定怎樣的規(guī)則。

會計準則的原則性導向已經(jīng)成為一種趨勢。比學習相關會計準則更重要的是對經(jīng)濟業(yè)務的實質(zhì)進行判斷。要具備這種判斷能力，基本會計理論的學習必不可少。

思考題

1.結(jié)合所學的經(jīng)濟學，談談你對市場經(jīng)濟的認識。

2.為何明晰的產(chǎn)權是商品交換的前提？

3.如何理解產(chǎn)權是一種激勵方式？

4.談談價格、信息、信用在市場交換中的作用。

5.會計信息的使用者有哪些？這些信息的用途是什么？

6.財務會計規(guī)范的兩種形式——會計制度和會計準則是如何同計劃經(jīng)濟與市場經(jīng)濟結(jié)合的。

7.你是如何認識準則的原則性導向和規(guī)則性導向的？為何美國從規(guī)則性導向轉(zhuǎn)向原則性導向？你認為中國的會計準則屬于何種導向？

8.簡要敘述“會計學原理”“中級財務會計”和“高級財務會計”三門課程的體系、區(qū)別和聯(lián)系。

9.有人認為，我既不到會計師事務所、集團公司，也不到涉外企業(yè)從事會計工作，學習高級財務會計有什么用？你的意見呢？

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[1].1978年，中國共產(chǎn)黨第十一屆三中全會召開后，國家的工作重心轉(zhuǎn)向經(jīng)濟建設；1984年，中國共產(chǎn)黨第十二屆三中全會通過《中共中央關于經(jīng)濟體制改革的決定》，提出社會主義的根本任務是發(fā)展生產(chǎn)力；1993年，中國共產(chǎn)黨第十四屆三中全會通過《中共中央關于建立社會主義市場經(jīng)濟體制若干問題的決定》，將建立社會主義市場經(jīng)濟體制作為國家的一個基本目標。

[2].道格拉斯·格林沃爾德：《現(xiàn)代經(jīng)濟詞典》，275～276頁，北京：商務印書館，1981。

[3].市場經(jīng)濟中的金錢至上導致的拜金主義和黑金政治的現(xiàn)象，雖然不能徹底根治，但可以通過法治進行適當?shù)南拗啤?/p>

[4].王則柯：《對付欺詐的學問——信息經(jīng)濟學平話》，北京：中信出版社，2001。

[5].艾伯斯坦：《哈耶克傳》，108頁，北京：中國社會科學出版社，2003。

[6].黨國英：《經(jīng)濟學家如何理解誠信》，載《南方周末》，2002-06-06。

[7].轉(zhuǎn)引自A.J.伊薩克森等：《理解市場經(jīng)濟》，95～96頁，北京：商務印書館，1996。

[8].我國《民法通則》只是一部非常粗略的民法，其中最重要的《物權法》直到2007年才正式頒布。2017年，我國通過《民法總則》，各單行法還在不斷完善中。

[9].紀坡民：《產(chǎn)權與法》，5頁，北京：三聯(lián)書店，2001。

[10].紀坡民：《產(chǎn)權與法》，142頁，北京：三聯(lián)書店，2001。

[11].A.J.伊薩克森等：《理解市場經(jīng)濟》，91頁，北京：商務印書館，1996。

[12].現(xiàn)代會計的發(fā)展與我國會計的改革歷程，請參見本系列教材《會計學原理》第1章和《中級財務會計》第1章的有關內(nèi)容。這里所提到的現(xiàn)代會計，主要是指以現(xiàn)代公司為對象的公司會計。

[13].貝克奧伊：《會計理論》，11頁，上海：上海財經(jīng)大學出版社，2004。

[14].2018年，IASB修訂的《財務報告概念框架》中對資產(chǎn)的定義中，沒有提“擁有”，只強調(diào)“控制”。即資產(chǎn)是指由于過去事項所導致的，由主體控制的現(xiàn)時經(jīng)濟資源。

[15].這是引自劉峰教授的一句話。劉峰1996《會計準則研究》331頁。

[16].截至2009年6月，美國會計準則制定機構(gòu)共發(fā)布51份“會計研究公報”（ARBS）、4份名詞公報、31份“意見書”（APB’SOpinion）、168份“財務會計準則公告”（SFAS）、7份“財務會計概念公告”（SFAC），以及大量的解釋公告（FASB’S Interpretation）、觀點（FASB’S Staff Position）、技術公告（FASB’S Technical Bulletin）、緊急問題公告（FASB’S Emerging Issues Task Force）、應用指南（FASB’S Implementation Guide）等。

[17].SEC為美國證券委員會，F(xiàn)ASB為美國會計準則委員會，AICPA為美國注冊會計師協(xié)會，IASB為國際會計準則理事會， IFRS為國際財務報告準則公告。

[18].美國會計準則匯編（ASC）的形式與結(jié)構(gòu)，請參見本教材學習指導書附錄。

[19].但從實際情況看，由于會計準則背后巨大的經(jīng)濟后果，可以預計，美國GAAP和IASB的IFRS在短期或更長期的時間內(nèi)不太可能趨同。

[20].比如，在金融工具減值模型中，IASB提出三階段模型，而FASB堅持二階段模型；在租賃會計中，IASB取消了承租人經(jīng)營租賃的分類，而FSAB則仍然維持承租人租賃分類為融資租賃和經(jīng)營租賃的做法。

[21].黃世忠：《2002安然丑聞及其審計》，見《后安然時代》，北京，中國財政經(jīng)濟出版社，2003。

[22].曾慶敏主編：《法學大辭典》，1156～1157頁，上海，上海辭書出版社，1988。

[23].霍恩等：《德國民商法導論》，147～148頁，北京：中國大百科全書出版社，1996。

[24].例如，出租房屋給一個診所，房東必須允許已經(jīng)搬走的診所在一定時間內(nèi)張貼地址變更廣告。

[25].如某地產(chǎn)商因其地皮視野極佳而高價出售該地皮，那么該地產(chǎn)商就不得在其相鄰的地皮上修建可能破壞該地視野的建筑物。

[26].劉茵：《論市民社會中的誠信與法治》，見《誠信與法治》，北京：中國工商出版社，2002。

[27].FASB制定第141號會計準則取消APB第16號意見書中權益集合法的做法，就是以原則為基礎確定準則最佳范圍的一個例子。

[28].Sarbans-Oxley Act of 2002，titleⅠ&titleⅡ.

[29].Study Pursuant to Section 108（d）of the Sarbans-Oxley Act of 2002 on the Adoption by United States Financial Reporting System of a Principles-Based Accounting System.Ⅰ.c.

[30].Study Pursuant to Section 108（d）of the Sarbans-Oxley Act of 2002 on the Adoption by United States Financial Reporting System of a Principles-Based Accounting System. Ⅳ.c。

[31].我國著名會計學家常勛教授1999年出版專著《財務會計三大難題》，2002年又出版一本名為《財務會計四大難題》的專著，就反映了這種變化。