第一節(jié) 稅收收入能力概念的界定

一、稅收收入能力的內(nèi)涵

有關(guān)稅收收入能力及其相關(guān)概念的研究，李國(guó)鋒和劉黎明（2009）在其《稅收收入能力及其相關(guān)概念研究的理論綜述》一文中給出了較為全面的綜述分析。從中不難發(fā)現(xiàn)，人們對(duì)稅收收入能力概念的理解，理論上可歸納為三個(gè)層面。一是作為衡量稅收公平的判據(jù)標(biāo)準(zhǔn)。人們認(rèn)為，政府應(yīng)依納稅能力平等課稅，“情況相同的人征收相同的賦稅，情況不同的人征收不同的賦稅”。二是作為稅收負(fù)擔(dān)的上限。人們認(rèn)為，“稅收收入能力是指，在生產(chǎn)規(guī)模保持原有生產(chǎn)水平不變的條件下，扣除維持生產(chǎn)所需的最低消費(fèi)后的總生產(chǎn)剩余”（Shirras,1925）。無(wú)論如何，稅收最終是源于社會(huì)產(chǎn)品中的剩余價(jià)值。三是作為社會(huì)福利分配的參照系，是測(cè)算政府提供公共服務(wù)支出缺口的依據(jù)，為政府預(yù)算計(jì)劃管理提供輔助支持。人們認(rèn)為，稅收收入能力是政府為滿(mǎn)足其公共服務(wù)支出需求而能夠從自有資源中提升收入的潛在能力，是一個(gè)國(guó)家或地區(qū)的最大的可征稅資源的潛在能力。

在實(shí)踐中，無(wú)論從哪個(gè)層面上來(lái)理解，稅收收入能力的研究最終都要落腳到稅收收入能力的應(yīng)用測(cè)算上來(lái)。從測(cè)算的角度來(lái)理解，人們認(rèn)為，稅收收入能力等于法定稅基與法定稅率的乘積（周廣仁，2006），是一個(gè)國(guó)家或地區(qū)的可征稅資源總額（TTR）。美國(guó)ACIR將利用RTS法計(jì)算的標(biāo)準(zhǔn)稅基與標(biāo)準(zhǔn)稅率的乘積定義為（假設(shè)的）稅收收入能力。國(guó)際貨幣基金組織將利用TE/R模型估計(jì)的稅負(fù)擬合值定義為（預(yù)測(cè)的）稅收收入能力。

對(duì)上述各種論述的理解，對(duì)稅收收入能力的測(cè)算研究有著直接的影響。它影響著測(cè)算對(duì)象范圍的確定、測(cè)算方法的選擇以及測(cè)算的應(yīng)用等。理論層面的理解強(qiáng)調(diào)的是稅收收入能力的作用、可征稅資源的潛在規(guī)模——法定稅基。測(cè)算層面的理解強(qiáng)調(diào)的是稅收收入的絕對(duì)概念和相對(duì)概念，考慮了稅率的影響。絕對(duì)稅收收入能力是將法定稅率作用于法定稅基的測(cè)算結(jié)果。相對(duì)稅收收入能力是就樣本國(guó)家或地區(qū)的平均值比較而言的測(cè)算結(jié)果。本書(shū)采納劉新利（2000a）給出的定義，將稅收收入能力定義為：“在既定的稅制下，一個(gè)國(guó)家或地區(qū)在經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中所形成的稅收儲(chǔ)量。它指的是可征稅收的總能力，是一個(gè)稅收潛在能力的概念。”這個(gè)定義具有很強(qiáng)的包容性，對(duì)研究稅收收入能力的測(cè)算有很好的適用性，可以從以下幾個(gè)方面對(duì)其加以考察。

第一，稅收收入能力的形成。實(shí)踐證明，從經(jīng)濟(jì)到稅收需要經(jīng)過(guò)“經(jīng)濟(jì)發(fā)展、稅制規(guī)范、稅源形成、稅收征管”等若干中間環(huán)節(jié)（張培森、付廣軍，2003）。定義中“在既定的稅制下，一個(gè)國(guó)家或地區(qū)在經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中所形成的稅收儲(chǔ)量”的基本模式可表示為（張培森和付廣軍， 2003）：

（1）GDP（總稅源）→征稅對(duì)象→稅基（計(jì)稅依據(jù)）→稅收收入能力形成；

（2）經(jīng)濟(jì)總量的增長(zhǎng)→稅收收入能力的增長(zhǎng)；

（3）重點(diǎn)稅源企業(yè)銷(xiāo)售收入、實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總量→稅收收入能力形成；

（4）納稅人從事社會(huì)生產(chǎn)活動(dòng)→取得個(gè)人收入→稅收收入能力形成。

第二，稅收收入能力的本質(zhì)。定義中的“稅收潛在能力”既可以理解為法定稅基的規(guī)模，也可以理解為潛在稅收的總量。在中國(guó)的統(tǒng)一稅制下，在統(tǒng)一的法定稅率下，二者的作用是一樣的。稅收收入能力的本質(zhì)是法定稅基與法定稅率的乘積。稅收收入能力測(cè)算的關(guān)鍵在于如何確定稅基和稅率。依據(jù)經(jīng)濟(jì)資源拓寬稅基是稅制設(shè)計(jì)變革的取向，在既定的稅制下，稅基的確定也是我們對(duì)稅收收入能力測(cè)算的關(guān)鍵。

第三，稅收收入能力的測(cè)算范圍。一個(gè)國(guó)家或地區(qū)稅制的確立標(biāo)志著稅收收入能力測(cè)算范圍的確定。考察一個(gè)國(guó)家或地區(qū)稅收收入能力的形成過(guò)程，以及進(jìn)行稅收收入能力測(cè)算的重要基礎(chǔ)（張培森和付廣軍， 2003）首先在于對(duì)其經(jīng)濟(jì)總量和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的把握與分析，其次需要分析、量化影響稅收轉(zhuǎn)化的各種因素，最后需要研究這個(gè)國(guó)家或地區(qū)的稅源能力及其提供的稅收收入能力。稅收源于經(jīng)濟(jì)資源，但并不是對(duì)所有的GDP組成部分均可征稅。“既定稅制”僅僅是稅收收入能力測(cè)算的前提條件，稅收收入能力的影響因素分析是測(cè)算過(guò)程中不可缺少的重要工作。

第四，稅收收入能力的實(shí)現(xiàn)。“一個(gè)國(guó)家或地區(qū)在其經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中所形成的稅收儲(chǔ)量”，只有經(jīng)過(guò)稅務(wù)部門(mén)的征管，使其稅款從納稅人轉(zhuǎn)至國(guó)庫(kù)后，潛在的稅收收入能力才完成了其向現(xiàn)實(shí)的稅收收入的轉(zhuǎn)換過(guò)程，才形成了實(shí)際上的稅收收入。這樣，RTS法和TE/R法的測(cè)算才有了理論上的基礎(chǔ)支持。

第五，稅收收入能力的結(jié)構(gòu)。基于上述定義的理解，稅收收入能力的結(jié)構(gòu)應(yīng)該包括稅收收入能力的總體水平、稅收收入能力的分布情況，包括分地區(qū)的稅收收入能力情況、分行業(yè)的稅收收入能力情況、分稅種的稅收收入能力情況等，還包括影響稅收收入能力的水平和分布的各種關(guān)鍵因素的情況。而正是稅收收入能力結(jié)構(gòu)分布的不斷變化，才使稅收政策和財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度的調(diào)整具有了依據(jù)和必要性。

第六，稅收收入能力的絕對(duì)指標(biāo)和相對(duì)指標(biāo)。在稅收收入能力測(cè)算的文獻(xiàn)中，出現(xiàn)過(guò)如下幾類(lèi)測(cè)算指標(biāo)。可征稅資源總額（TTR）是從稅基的角度測(cè)算的絕對(duì)稅收收入能力。法定稅基與法定稅率的乘積是從財(cái)稅體制的角度測(cè)算的絕對(duì)稅收收入能力。這樣測(cè)算的結(jié)果是可以進(jìn)行時(shí)間上的縱向比較的。而RTS法給出的（假設(shè)的）稅收收入能力和TE/R法給出的（預(yù)測(cè)的）稅收收入能力則是從決定稅收的關(guān)鍵影響因素的角度測(cè)算的相對(duì)稅收收入能力，它們是就相對(duì)測(cè)算樣本的平均值而言的，其測(cè)算結(jié)果只能在樣本范圍內(nèi)進(jìn)行橫向比較。稅收收入能力指數(shù)和稅收努力指數(shù)均是稅收收入能力測(cè)算的相對(duì)指標(biāo)。

二、稅收收入能力相關(guān)概念及其關(guān)系

在第一章的論述中，無(wú)論是在文獻(xiàn)中，還是在專(zhuān)家訪(fǎng)談中，以下幾個(gè)概念常常與稅收收入能力概念一起被提及，本章一并予以界定。

（一）有關(guān)能力的幾個(gè)概念及其關(guān)系

（1）納稅能力。納稅能力是文獻(xiàn)中出現(xiàn)較多的一個(gè)概念（楊斌（1989）、劉新利（2000a）、李萬(wàn)峰和陳大來(lái)（2001）、楊憲彭（2002）、王明艦（2003）、梁季（2007））。常用的英文表述為“ability to pay”或“taxable capacity”，中文解釋為“納稅人能夠繳納給政府的理論上的稅收數(shù)量”，也常被譯為“稅收能力”。與上述稅收收入能力的定義是比較一致的。梁季（2007）認(rèn)為納稅能力是稅收收入能力的一個(gè)方面，從納稅人的角度反映了稅收收入能力，是指納稅人遵從稅法的能力。文獻(xiàn)調(diào)查顯示，在使用上，納稅能力、稅收能力與稅收收入能力同義。本書(shū)采用這個(gè)看法，認(rèn)為納稅能力、稅收能力是稅收收入能力的一種簡(jiǎn)化表述。

（2）可征稅能力。可征稅能力是英文術(shù)語(yǔ)“taxable capacity”的一種直譯。在大多數(shù)西方文獻(xiàn)中，這個(gè)概念是指社會(huì)產(chǎn)品扣除必要的部分后可用來(lái)繳納稅收的資源總額。這實(shí)際上就是本書(shū)對(duì)稅收收入能力的理解。

（3）應(yīng)納稅額。應(yīng)納稅額是中國(guó)稅法中給出的規(guī)范概念，用于稅收?qǐng)?bào)表統(tǒng)計(jì)。《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第二十二條規(guī)定，企業(yè)的應(yīng)納稅所得額乘以適用稅率，減除依照該法關(guān)于稅收優(yōu)惠的規(guī)定減免和抵免的稅額后的余額，即為應(yīng)納稅額。第五條規(guī)定，企業(yè)每個(gè)納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，即為應(yīng)納稅所得額。可見(jiàn)，應(yīng)納稅額與稅收收入能力的差異在于對(duì)稅收優(yōu)惠的處理上。本書(shū)第一章第一節(jié)已討論和界定了這個(gè)問(wèn)題。

（4）征稅能力。張培森（2002）認(rèn)為稅收收入能力是用來(lái)描述一個(gè)國(guó)家或地區(qū)在經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中形成的稅收總規(guī)模的。它包括兩層含義：一是現(xiàn)實(shí)（實(shí)際）的能力；二是潛在能力。現(xiàn)實(shí)的稅收收入能力包含稅收努力的內(nèi)容，即征稅能力。梁季（2007）認(rèn)為征稅能力是稅收收入能力的另一個(gè)方面，從制度層面和稅收管理層面反映政府征收稅收的能力。本書(shū)贊同這樣的理解。稅收收入能力（納稅能力）和征稅能力共同決定一個(gè)國(guó)家或地區(qū)的現(xiàn)實(shí)（實(shí)際）的稅收收入能力的大小。這樣理解，一個(gè)國(guó)家或地區(qū)的稅收鏈條就明確了，即“經(jīng)濟(jì)總量（GDP、總稅源）→稅制規(guī)定→稅收收入能力形成→稅收征管→實(shí)際稅收收入實(shí)現(xiàn)”。

綜上所述，本書(shū)要測(cè)算的稅收收入能力的本質(zhì)，就是在一個(gè)國(guó)家或地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展所形成的經(jīng)濟(jì)總量這個(gè)“大蛋糕”里，依據(jù)既定的稅制規(guī)定，理論上可分配到的“蛋糕”的潛在份額。

（二）有關(guān)稅負(fù)（率）的幾個(gè)概念及其關(guān)系

稅負(fù)（率）是稅收負(fù)擔(dān)率的簡(jiǎn)稱(chēng)，稅率是稅收比率的簡(jiǎn)稱(chēng)，二者意義相同，經(jīng)常混用。它們的定義是稅收收入與稅基的比率。但由于該比率公式中的分子和分母使用的指標(biāo)不同，因此有多種分類(lèi)。

（1）理論稅負(fù)、實(shí)際稅負(fù)、征收率和稅收努力。（2.1）式～（2.4）式給出了它們的定義，從中不難發(fā)現(xiàn)其細(xì)微差別。梁季（2007）從稅收實(shí)踐的角度考察，認(rèn)為稅收征收率與稅收努力是兩個(gè)不同的概念。周廣仁（2006）則認(rèn)為二者是一致的，認(rèn)為稅收征收率的上限為100%，下限為納稅人的最低納稅遵從程度。從文獻(xiàn)應(yīng)用的習(xí)慣來(lái)看，我們給出以下公式予以界定，以表示各概念之間的關(guān)系，而不去做過(guò)多的討論。

（2）宏觀(guān)稅負(fù)和微觀(guān)稅負(fù)。在上述公式中，由于對(duì)稅基的考察范圍不同，研究所涉及的每個(gè)概念又有宏觀(guān)稅負(fù)和微觀(guān)稅負(fù)之分。如果考察的是一定時(shí)期內(nèi)國(guó)家參與國(guó)民收入總量的分配的情況，此時(shí)，公式中的分母稅基取GDP等總量指標(biāo)，則稱(chēng)之為宏觀(guān)稅負(fù)。如果研究的視角基于分稅種或納稅人的角度，公式中的分母是分稅種的稅基或納稅人的計(jì)稅稅基，則稱(chēng)它們?yōu)槲⒂^(guān)稅負(fù)。本書(shū)第四章的測(cè)算是針對(duì)宏觀(guān)稅負(fù)展開(kāi)的。

三、稅收收入能力測(cè)算指標(biāo)體系說(shuō)明

由上述定義可知，一個(gè)國(guó)家或地區(qū)的稅收收入能力等于其法定稅基乘以法定稅率。在中國(guó)稅制穩(wěn)定、稅率統(tǒng)一的條件下，本書(shū)將法定稅率視為給定不變的一個(gè)指標(biāo)，以簡(jiǎn)化測(cè)算過(guò)程。

本書(shū)的實(shí)證測(cè)算包括兩部分內(nèi)容。第四章主要是相對(duì)稅收收入能力的測(cè)算，針對(duì)中國(guó)31個(gè)省、市、區(qū)的稅收努力指數(shù)進(jìn)行測(cè)算，將涉及地區(qū)的實(shí)際稅收收入、地區(qū)總產(chǎn)出（GDP）、人口數(shù)、貿(mào)易份額、產(chǎn)業(yè)比重、稅務(wù)行政部門(mén)規(guī)模等指標(biāo)。第五章和第六章主要是絕對(duì)稅收收入能力的測(cè)算——分稅種的稅收收入能力測(cè)算，將涉及與個(gè)人所得稅稅基相關(guān)的如居民收入所得，職工工資、薪金所得，個(gè)人所得稅稅率等指標(biāo)。在測(cè)算結(jié)果的應(yīng)用分析中，本書(shū)將使用預(yù)測(cè)的稅收收入能力、稅收努力指數(shù)和稅收流失率等指標(biāo)。各指標(biāo)的具體含義及其測(cè)算公式將在有關(guān)測(cè)算環(huán)節(jié)中予以描述。