第三節 西方政府績效審計的歷史演進對中國的借鑒意義

一、西方政府績效審計的特點

（一）完善的績效審計法律體系

西方國家均在不同程度上確立了政府績效審計的法律地位，明確了政府績效審計相關的法律法規，制定了較詳細的績效審計準則或指南。如美國于1970年出臺《立法機關重組法案》，其中的第204節以及第231節的規定為審計署開展績效審計提供了法律依據，并在1972年頒布《政府的機構、計劃項目、活動和職責的審計準則》，對績效審計的相關內容、實施步驟及報告做了比較具體的規定（李旭，2011），這一準則對美國乃至世界范圍內績效審計的開展都產生了巨大的影響。此后，為了促進績效審計的深入開展，美國國會也相繼通過了一系列與績效審計有關的法律體系，以完善績效審計法律法規。此外，澳大利亞早在1997年就對開展績效審計進行明確的規定，其實施的《審計長法》中指出聯邦審計署有五項職責和權利，其中涉及績效審計的就有兩項，即效率審計和項目審計，并對其審計對象、審計組織方式和審計報告處理等方面進行了明確規定（馬杰明，2008）；英國在1983年頒布的《國家審計法》中明確授權審計長可以檢查任何部門使用資源的經濟性、效率及效果。除了各國制定的績效審計實施標準以外，一些國際組織也制定了一些關于績效審計的文件，如最高審計機關國際組織頒布的《世界審計組織績效審計指南》、最高審計機關亞洲組織頒布的《亞洲審計組織績效審計指南》等。

總之，法律和規范的制定是影響政府績效審計發展的至關重要的因素。從西方國家績效審計的發展歷程中可以看出，完善的法律和規范準則的制定是確保績效審計質量及其有效開展的重要條件，凡是績效審計開展比較好的國家，其與績效審計有關的法律法規的制定也是比較完善的。

（二）廣泛的審計范圍

從西方國家的績效審計發展實踐來看，績效審計對象基本脫離會計資料，與財務審計獨立。傳統審計的對象是以會計資料為基本載體的經濟資料，而績效審計的對象卻是以業務資料為基本載體的管理活動，會計資料已完全處于從屬地位（馬杰明，2008）。因此，與財務審計不同，很多績效審計事項與財務會計并不相關，可以擴展到業務流程、國家安全、服務質量等領域，由此導致績效審計與一般財務審計相比有較廣泛的審計范圍。

美國作為績效審計水平較高、較為成熟的國家之一，其工作領域涵蓋了聯邦政府涉足或者準備涉足的每一個領域。根據美國法律的規定，主計長應對所有公共財政資金收支進行審計，并應就其效率和效益問題向國會提出建議，具體包括聯邦政府以及所屬的各類機構，政府投資興辦的公營企業及接受聯邦政府資助和補助的所有企業、單位和社會團體。為了充分發揮績效審計的效用，改進政府工作，促使政府關注公眾的生活質量和權益，據統計美國審計總署的績效審計工作已占其工作量的約九成，審計范圍涉及醫療衛生保健、社會保障、自然資源和環保、運輸安全、國際利益、反恐怖活動能力等領域（呂勇，2008）。除此之外，其他國家如英國、澳大利亞等國的績效審計范圍也比較廣泛，均涉及行政事業單位、國家投資的公共項目和公營企業等。

（三）專業的審計機構和人員

為適應審計體制的需要，西方國家均建立了相應的審計機構體系，并且能夠隨著時代的發展做出相應的調整，這保證了審計工作的計劃性與高效性。各國政府績效審計的人員結構呈現多元化趨勢，培訓、再學習貫穿于績效審計人員的全部職業生涯。審計人員專業背景比較豐富，除了審計師、會計師外，還有各類專業人才，如數學家、律師、工程師、計算機專家、醫療衛生專家以及國土安全專家等，為其在更為廣泛的領域內開展政府績效審計工作提供了人力資源保證（蔣珩，2008）。

（四）先進的審計技術方法

經過多年的實踐與發展，西方國家探索出許多行之有效的技術和方法，如詢問、調查、統計分析法、成本效益分析法、問題解析法等，增加了績效審計的科技含量（呂勇，2008）。同時將信息論、系統論、控制論、概率論以及數理統計等科學理論運用到政府績效審計中，廣泛利用各領域專家的工作成果，這增加了政府績效審計的科技含量。電子計算機的運用也十分普遍，不僅對電子計算機系統自身進行審計，還將計算機運用于審計計劃、管理、計算、審計數據庫等方面（呂敏蓉，2011）。