1.2 企業計劃與預算體系的多重解析

1.2.1 在公司治理框架下的計劃預算機制

1．公司治理及其治理機制

世界范圍內不斷出現的公司丑聞和日益嚴重的公司信任危機，一次次地將公司治理推到了一個從未有過的受重視的地位。公司治理是一個廣泛的概念，從根本上它被視為一個關于所有權安排的契約，是一套治理企業交易關系的制度安排；公司治理的一個核心問題是保證公司價值的創造與分配符合不同利益相關者的利益要求。傳統的公司治理要解決的主要問題是所有權和經營權分離條件下的代理問題，目標就是強化對剛愎自用的經理的控制，較多地注重對公司股東大會、董事會、監事會和高層經營者之間的制衡關系。近年來企業環境的變化使人們逐漸認識到對公司治理的改善還需要創造和保持有效率的決策過程，它的目標應該是防止公司戰略出現重大錯誤和保證所發生的錯誤迅速得到糾正，公司治理不僅需要一套完備有效的公司治理結構，更需要若干具體的超越結構的治理機制。公司治理結構為實現公司內部治理提供了相互制衡的組織機構，而公司治理問題的解決還需要通過以此為基礎的內部治理機制來進行，內部治理機制一般包括決策機制、監督機制和激勵機制等。

預算管理通過其兼具的決策、約束、激勵等功能，以預算大綱和制度的形式將公司治理結構與原則明確為可量化、可控制的具體事項，成為公司治理機制的重要組成部分。

2．計劃與預算管理機制：公司治理結構下多層委托代理關系間的游戲規則之一

一般地，企業的制度大致可分為三個層次：第一個層次是《公司法》，它是從節約制度建設成本并保護投資者利益的角度出發，由國家對具有共性的行為規則制定的強制性合約，它從通行的法律上要求公司的權利機構（股東大會）、執行機構（董事會和經理層）、監督機構（監事會）分工明確且相互制約，是法律對規范公司運轉的最低要求；第二個層次是《公司章程》，它是經過全體股東同意、制定的本公司組織與經營的基本規則，是企業經營運作的基本規范，具有“內部憲法”的作用；第三個層次則是各種具體的經營管理制度，如財務制度、預算管理制度等，它是以《公司法》、《公司章程》為依據，具體落實股東大會、董事會、經營者、各部門的責、權、利關系。預算管理的全面性和綜合性常使預算管理制度成為企業經營活動的總綱領。

所謂預算管理制度，是指對企業的利益相關者在預算決策、編制、執行、評價等管理過程中責、權、利關系的規范。預算管理制度依據的是公司法人治理結構和組織結構。預算管理制度一般包括兩部分內容：一是規范股東大會、董事會、經營者與企業各部門管理人員預算行為的制度，主要是界定各方在預算決策事項中的權利、責任和利益，其依據就是公司法人治理結構。我國《公司法》規定，在公司法人治理結構中，股東大會擁有最終控制權，董事會擁有實際控制權，經理擁有經營權，監事會擁有監督權。二是規范預算管理執行程序的制度，包括編制的程序與制度、監督與調整的程序與制度以及評價與報告的程序與制度等，以組織結構為基礎。

公司決策制度要解決的重要問題就是要建立一個將決策管理與決策控制相分離的層級結構。決策管理是指在決策過程中制定或執行決策的活動，決策控制則是指在決策過程中批準或監督決策的活動。決策過程通常包括四個基本步驟（根據是決策管理行為還是決策控制行為進行分類）:（1）提議（管理）；（2）審批（控制）；（3）執行（管理）;（4）監督（控制）。我國《公司法》對預算相關事項進行了規定：審議批準公司年度財務預算、決算方案、決定投資計劃的權力在股東大會，制定公司的年度財務預算、決算方案的權力在董事會。預算決策制度依據《公司法》將預算的決策管理權和決策控制權在不同主體之間進行了具體分配，根據公司治理結構一般都將決策控制權賦予股東大會和董事會，而將決策管理權賦予公司管理層，主要內容如下：

（1）股東大會。它擁有對公司預算的最終控制權，對預算管理過程的控制是間接的但又是關鍵性的，主要提出期望收益為預算設定目標底線。

（2）董事會。它是預算管理的最高決策機構，負責依據股東的期望收益，結合公司的具體發展戰略確定公司年度經營預算和財務預算，并下達給負責日常經營的經理層。

（3）預算管理委員會。它是董事會授權專門負責預算管理的機構，全面負責預算管理的組織、協調工作。通常，預算目標的確定、預算審批和下達、預算調整、內部仲裁等需要“集權”的預算決策和調控職能，均由預算管理委員會承擔。

（4）公司經理層。它負責組織預算草案及正式方案的編制，實施經審批后的公司年度經營計劃、財務預算和投資計劃。公司經理層負責按照預算委員會下達的年度預算組織經營活動，對預算執行過程和結果負責。通常預算目標的完成情況是考核公司經理層的主要依據。

總之，構建完善有效的預算管理機制對組織有著重要意義，它將框架性制度具體化，通過預算價值計量的特點，將《公司法》和《公司章程》等框架制度中原則性、抽象性的權責關系的描述結合企業和市場的具體環境進行具體化、可度量化，通過年度預算目標的確定以及對目標的層層分解（實質上是董事會代表股東與公司總經理簽約、總經理與下級機構簽約的過程），公司決策權被有效的、明確的分割，即公司總經理和各級機構被賦予在預算目標范圍內的管理決策權力和相應的責任，在企業建立起明確的責權利網絡，發揮約束激勵的機制功能，從而成為公司治理結構下出資者與經理層的“游戲規則”之一。

預算管理與公司內部治理的關系可用圖1-2表示：

1.2.2 基于戰略實施中的計劃預算工具

如何在實踐中使預算更能反映戰略內涵和長期經營目標，一直是人們普遍關注的問題。根據成功企業的最佳實踐，基于戰略的預算管理框架主要包括以下核心要素：

1．構建與戰略意圖相符的預算組織體系，明確組織在預算管理過程中的權責；

2．根據戰略重點選擇相應的預算模型，確定預算管理的起點；

3．根據戰略的關鍵成功因素、關鍵業績指標確定預算指標、目標值，編制預算；

4．對預算的執行實施全面監控，及時報告、反饋和戰略質詢；

5．預算期末對預算整體執行業績、對戰略的實施績效進行考評。

由于公司可以也應該通過預算目標來落實公司戰略，預算考評連接業績薪酬來保證戰略的實現，使預算管理得以整合企業戰略管理與績效管理，使企業戰略管理、預算管理和績效管理相互滲透、相得益彰，構成一個完整的管理控制系統，如圖1-4所示：

1.2.3 基于以管理控制系統中的計劃預算循環

預算管理是一個完整的管控流程，如圖1-5所示：

應該說，有效的內部控制制度框架，應該包括不可分割的五個部分：控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監督，其中控制活動是內部控制制度的核心。控制活動的主要方式又包括目標控制、程序控制和制度控制等。預算作為企業內部控制的主要控制手段，為實施公司內部的目標控制、程序控制和制度控制提供了全方位管理的平臺。

作為一種目標控制，預算管理通過戰略規劃和經營分析，來確定年度可實現的經營計劃與目標，通過目標分解來強化內部各責任預算單位的目標責任，并以此為依據強化內部預算監控與考核，以達到全面控制的目的。

作為一種程序和制度控制，預算不等于預測，預算一經確定，在企業內部便具有“法律效力”。作為一種控制制度，預算本身不是目的，預算的目的就是為了加強控制。而預算無論是作為目標控制或是程序控制，均是以規范、嚴格的制度方式實現的。預算控制制度主要包括相互貫穿的五個分制度體系（5S）：

1．預算管理組織體系。預算組織系統是由預算決策機構、預算組織機構、預算編制執行機構和預算監控機構構成，是全面預算管理實施的組織保證。

2．預算管理目標指標體系。預算目標規劃和指標體系相互依托，年度預算目標根據發展戰略，結合各成員企業的發展態勢確定，通過綜合指標體系的設計體現效益與規模的兼顧、短期利益與長期發展能力的均衡、內部效率與外部市場開拓的并重，以及過程與結果的結合。

3．預算管理編制體系。預算編制系統按各責任中心不同管理級次進行劃分，通過預算編制過程，明確“應該完成什么，應該完成多少”的問題和預算編制方法，與預算目標相對接，按部門、業務、人員層層分解，是對目標的具體落實。

4．預算管理監控體系。它包括預算的執行控制、預算反饋報告、預算的調整控制和預算審計控制等內容，是預算得以有效執行的保障機制。

5．預算管理考評體系。這是對預算完成情況的總結制度，預算關鍵指標的完成情況作為業績考核重要依據。

特別強調的是計劃與預算為考核評價各部門及員工工作業績提供了依據。定期或不定期檢查考評各職能部門所承擔的經濟責任和工作任務的完成情況，確保企業總目標的實現，是企業管理工作的重要組成部分。所以，預算是考核評價各責任層次與單位的工作成績和經營成果的重要“標桿”。

在計劃與預算管理循環中，業績評價處于承上啟下的關鍵環節，在預算管理制度中發揮重要作用。與預算相關的業績評價是對預算完成情況的考核評價，所以其內容必須與預算編制的內容相適應，以預算執行主體為考評主體，以預算目標為核心，通過比較預算執行結果與預算目標，確定其差異，并分析差異形成的原因，據以評價各責任主體的工作業績，并按照獎懲制度將其與各責任人的利益掛鉤，并在此基礎上調整下期預算。

預算考評是對企業內部各級責任部門或責任中心預算執行結果進行的考核和評價，由于在預算管理過程中天然地包含了指標確定和分解、目標值確定、實際業績計量等業績評價的關鍵要素，所以長期以來預算考評構成了企業業績評價的重要組成部分。人們常認為預算值體現了企業的戰略需要以及企業內部各責任單位的年度業績目標，這一方式相對來說更能充分體現企業的經營目標和戰略要求，并且通過與預算管理相結合更有助于業績的管理與改進。另外，在發生預期之外的不可控因素影響實際業績時，預算系統內的調整審批制度既保障業績的客觀反映，又使調整有章可循，減少了業績評價中分歧的可能性。基于預算考評的諸多優勢，盡管它也存在著過多強調財務指標，目標設定存在著一定的“游戲”成分等不足，但它在企業業績評價系統中的作用依然不可忽視或替代。對于管理者來說，更為重要的應該是如何將預算考評與其他新的業績評價方法更好地相互補充、有機整合在一個業績評價系統中。