12 什么是會(huì)計(jì)政策運(yùn)用錯(cuò)誤？

會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。

會(huì)計(jì)政策運(yùn)用錯(cuò)誤包括兩類錯(cuò)誤：會(huì)計(jì)政策選擇錯(cuò)誤和會(huì)計(jì)政策變更錯(cuò)誤。

第一類錯(cuò)誤：會(huì)計(jì)政策選擇錯(cuò)誤。企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇是指企業(yè)管理當(dāng)局在特定的環(huán)境下，在既定的可選擇范圍內(nèi)，根據(jù)企業(yè)目標(biāo)或管理當(dāng)局自己的目標(biāo)，對(duì)可供選用的會(huì)計(jì)原則、方法、程序進(jìn)行比較分析，從而擬定會(huì)計(jì)政策的過程。會(huì)計(jì)政策只有在同一經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)允許采用的會(huì)計(jì)處理方法有多種選擇時(shí)才具有實(shí)際意義，因而會(huì)計(jì)政策存在一個(gè)“選擇”問題。會(huì)計(jì)政策選擇是企業(yè)財(cái)務(wù)信息揭示的基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)事項(xiàng)的初始確認(rèn)和計(jì)量以及再次確認(rèn)和計(jì)量都基于對(duì)會(huì)計(jì)原則、方法和程序的選擇和運(yùn)用。所以，會(huì)計(jì)政策選擇恰當(dāng)與否，直接關(guān)系著企業(yè)財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量，進(jìn)而影響到財(cái)務(wù)信息使用者進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)決策的正確程度，從而關(guān)系到資本市場的有序運(yùn)作和健康發(fā)展。會(huì)計(jì)政策選擇在形式上表現(xiàn)為一種會(huì)計(jì)過程的技術(shù)規(guī)范，但會(huì)計(jì)政策的選擇絕不是一個(gè)單純的會(huì)計(jì)問題，它是一項(xiàng)與企業(yè)相關(guān)的各利益集團(tuán)處理經(jīng)濟(jì)關(guān)系、協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)矛盾、分配經(jīng)濟(jì)利益的重要措施。對(duì)同一會(huì)計(jì)事項(xiàng)的處理，往往因選擇的會(huì)計(jì)政策不同而產(chǎn)生不同的甚至是相反的會(huì)計(jì)結(jié)果，從而影響各利益集團(tuán)的經(jīng)濟(jì)利益，導(dǎo)致各利益集團(tuán)作出不同的決策，最終影響社會(huì)資源的配置效率和效果。因此，會(huì)計(jì)政策選擇就其實(shí)質(zhì)而言是一種經(jīng)濟(jì)和政治利益的博弈規(guī)則和缺席安排，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇是會(huì)計(jì)報(bào)告的編制者與相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益集團(tuán)博弈均衡的結(jié)果。實(shí)踐證明，企業(yè)通過會(huì)計(jì)政策的正確選擇，可以促進(jìn)企業(yè)目標(biāo)的完成，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化；但如果會(huì)計(jì)政策選擇錯(cuò)誤，則會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真。常見的會(huì)計(jì)政策選擇錯(cuò)誤如下。

（1）發(fā)出存貨成本的計(jì)量方法不正確。例如，某項(xiàng)發(fā)出存貨的成本計(jì)量本應(yīng)采用個(gè)別成本法更為合理，企業(yè)卻選擇采用了先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或其他方法。

（2）長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量不正確。例如，企業(yè)對(duì)某被投資單位的長期股權(quán)投資核算本應(yīng)采用成本法，企業(yè)卻選擇采用權(quán)益法核算。

（3）投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量不正確。例如，企業(yè)對(duì)某投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量本應(yīng)采用成本模式，企業(yè)卻選擇采用公允價(jià)值模式。

（4）固定資產(chǎn)的初始計(jì)量不正確。例如，企業(yè)取得的某項(xiàng)固定資產(chǎn)初始入賬成本本應(yīng)包括購買價(jià)款和棄置費(fèi)用，企業(yè)卻只以購買價(jià)款進(jìn)行計(jì)量，而沒有考慮棄置費(fèi)用。

（5）無形資產(chǎn)的確認(rèn)不正確。例如，某項(xiàng)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的研究階段的支出本應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，企業(yè)卻予以資本化確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

（6）非貨幣性資產(chǎn)交換的計(jì)量不正確。例如，某項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換本應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，企業(yè)卻以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)。

（7）收入的確認(rèn)不正確。例如，企業(yè)確認(rèn)的某項(xiàng)收入不同時(shí)滿足已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購買方、收入的金額能夠可靠地計(jì)量、相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)等條件。

（8）借款費(fèi)用的處理不正確。例如，某項(xiàng)借款的利息費(fèi)用本應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，企業(yè)卻予以資本化確認(rèn)為某項(xiàng)資產(chǎn)的成本。

（9）合并報(bào)表政策不正確。例如，母公司與子公司的會(huì)計(jì)年度不一致的處理原則、合并范圍的確定不正確等。

第二類錯(cuò)誤：會(huì)計(jì)政策變更錯(cuò)誤。會(huì)計(jì)政策變更，是指企業(yè)對(duì)相同的交易或事項(xiàng)由原來采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為。嚴(yán)格來說，企業(yè)會(huì)計(jì)政策的選擇和變更是一個(gè)動(dòng)態(tài)的發(fā)展過程，企業(yè)對(duì)相同的交易或事項(xiàng)由原來采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策，是對(duì)同一會(huì)計(jì)政策進(jìn)行重新選擇的結(jié)果。企業(yè)會(huì)計(jì)政策變更必然會(huì)引起一定時(shí)期費(fèi)用、成本、收入、利潤、資產(chǎn)價(jià)值和稅額等的變動(dòng)，最終導(dǎo)致社會(huì)財(cái)富重新分配的經(jīng)濟(jì)后果。因此，會(huì)計(jì)政策變更的本質(zhì)實(shí)際是一種社會(huì)利益的調(diào)整，對(duì)其能否實(shí)施有效的控制和規(guī)范，不但關(guān)系到企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，而且會(huì)對(duì)整個(gè)國民經(jīng)濟(jì)良性發(fā)展產(chǎn)生重要的影響。

企業(yè)會(huì)計(jì)政策的變更錯(cuò)誤如下。

（1）會(huì)計(jì)政策變更的依據(jù)不合理。依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)會(huì)計(jì)政策的變更主要有三種情形：強(qiáng)制性變更、市場性變更和自發(fā)性變更。強(qiáng)制性變更是由于上一層會(huì)計(jì)制度的制定者強(qiáng)制性要求企業(yè)做出變更，不論企業(yè)的經(jīng)管當(dāng)局是否愿意都必須執(zhí)行；市場性變更是指企業(yè)為了增強(qiáng)其在資本市場上的影響和未來的資本運(yùn)作能力等，所做出的會(huì)計(jì)政策變更，且有半強(qiáng)制性變更的特點(diǎn)；自發(fā)性變更，是由于企業(yè)的經(jīng)管當(dāng)局根據(jù)其經(jīng)營目標(biāo)和環(huán)境變化，為了更真實(shí)地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等信息，做出適應(yīng)性的會(huì)計(jì)政策變更，這種變更的目的是能對(duì)外提供有關(guān)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息。不符合上述三種情形的會(huì)計(jì)政策變更都是錯(cuò)誤的。

（2）會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理不正確。依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)發(fā)生會(huì)計(jì)政策變更時(shí)，有兩種會(huì)計(jì)處理方法，即追溯調(diào)整法和未來適用法。

追溯調(diào)整法，是指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并以此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。在追溯調(diào)整法下，需要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，重新編制以前年度的財(cái)務(wù)報(bào)表。

未來適用法，是指將變更后的會(huì)計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項(xiàng)，或者在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會(huì)計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。在未來適用法下，不需要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無須重新編制以前年度的財(cái)務(wù)報(bào)表。