1.3 政府會計(jì)原則

1.3.1 政府會計(jì)基本原則

會計(jì)核算的基本前提是在組織核算工作之前，首先要解決與確立核算主體有關(guān)的一系列重要的問題，這是全部會計(jì)工作的基礎(chǔ)。政府會計(jì)的基本原則同企業(yè)會計(jì)基本原則一樣，包括會計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營、會計(jì)分期和貨幣計(jì)量四個基本原則。

根據(jù)《政府會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，政府會計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以政府會計(jì)主體持續(xù)運(yùn)行為前提；政府會計(jì)的主體包括各級政府、各部門、各單位，具體來說是指與本級政府財(cái)政部門直接或者間接發(fā)生預(yù)算撥款關(guān)系的國家機(jī)關(guān)、軍隊(duì)、政黨組織、社會團(tuán)體、事業(yè)單位和其他單位，但不包括已納入企業(yè)財(cái)務(wù)管理體系的單位和執(zhí)行《民間非營利組織會計(jì)制度》的社會團(tuán)體。政府會計(jì)核算應(yīng)當(dāng)劃分會計(jì)期間，分期結(jié)算賬目，按規(guī)定編制決算報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告。會計(jì)期間至少分為年度和月度。會計(jì)年度、月度等會計(jì)期間的起訖日期采用公歷日期。政府會計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以人民幣作為記賬本位幣。發(fā)生外幣業(yè)務(wù)時，應(yīng)當(dāng)將有關(guān)外幣金額折算為人民幣金額計(jì)量，同時登記外幣金額。

1.3.2 政府會計(jì)核算的一般原則

會計(jì)核算的一般原則，又稱為會計(jì)信息質(zhì)量要求，是處理具體會計(jì)業(yè)務(wù)的基本依據(jù)。會計(jì)原則既是會計(jì)理論的概括，又是會計(jì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的總結(jié)。

會計(jì)信息質(zhì)量要求是利益相關(guān)者選擇適用的會計(jì)準(zhǔn)則、程序和方法的衡量標(biāo)準(zhǔn)，從某種程度上來說是財(cái)務(wù)目標(biāo)的具體化。信息使用者可以通過會計(jì)信息質(zhì)量來判斷能夠有助于決策的會計(jì)信息。《政府會計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中規(guī)定的政府會計(jì)信息質(zhì)量要求主要包括以下幾個方面，如圖1-1所示。

圖1-1 政府會計(jì)信息質(zhì)量要求

1.可靠性

可靠性是指政府會計(jì)主體應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)為依據(jù)進(jìn)行會計(jì)核算，如實(shí)反映各項(xiàng)會計(jì)要素的情況和結(jié)果，保證會計(jì)信息真實(shí)可靠。可靠性要求政府會計(jì)主體在報(bào)表中反映的各項(xiàng)信息不能誤導(dǎo)信息使用者的判斷，不得進(jìn)行虛假陳述或者誤導(dǎo)性陳述。

可靠性是會計(jì)的本質(zhì)屬性，其在國際會計(jì)準(zhǔn)則中的內(nèi)涵為“信息沒有重要錯誤或偏向，并且能夠如實(shí)反映其擬反映或該反映的情況供使用者作依據(jù)”，該概念涵蓋了可靠性的三個方面：“如實(shí)反映”即真實(shí)性、“沒有重要錯誤”即可驗(yàn)證性、“沒有偏向”即中立性。其中：真實(shí)性是可靠性的核心，其強(qiáng)調(diào)會計(jì)信息與實(shí)際相符，但是由于客觀條件的限制、約束以及主觀專業(yè)判斷的存在，會計(jì)信息的真實(shí)性具有相對性；可驗(yàn)證性主要針對的是會計(jì)信息的客觀真實(shí)性，其要求會計(jì)反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)等由其他人員通過檢查相同的證據(jù)、數(shù)據(jù)和記錄，能夠得出相同的或相近的結(jié)論信息以保證不同利益相關(guān)者均能夠信賴會計(jì)信息，即對會計(jì)原始數(shù)據(jù)的獲取、核算方法的選擇等都是可以再次驗(yàn)證的；中立性要求會計(jì)反映的信息不失公允，不存在企圖取得預(yù)定結(jié)果或誘發(fā)特定行為的偏向，不以任何人的主觀意志為轉(zhuǎn)移，不能通過刻意地選擇信息披露影響利益相關(guān)者的判斷與決策。

2.相關(guān)性

政府會計(jì)主體提供的會計(jì)信息，應(yīng)當(dāng)與反映政府會計(jì)主體公共受托責(zé)任履行情況以及報(bào)告使用者決策或者監(jiān)督、管理的需要相關(guān)，有助于報(bào)告使用者對政府會計(jì)主體過去、現(xiàn)在或者未來的情況作出評價或者預(yù)測。

當(dāng)前政府會計(jì)信息主要服務(wù)于規(guī)范政府債務(wù)管理需要，權(quán)責(zé)發(fā)生制下的政府會計(jì)核算能準(zhǔn)確反映政府的“家底”信息和負(fù)債信息，為國家宏觀管理、單位內(nèi)部管理和政府舉債融資提供更加有用的信息。

3.全面性

政府會計(jì)主體應(yīng)當(dāng)將發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)統(tǒng)一納入會計(jì)核算，確保會計(jì)信息能夠全面反映政府會計(jì)主體預(yù)算執(zhí)行情況和財(cái)務(wù)狀況、運(yùn)行情況、現(xiàn)金流量等。不全面的會計(jì)信息無法達(dá)到可靠性的質(zhì)量要求，全面性要求政府會計(jì)主體在符合重要性和成本效益性的原則下無論是對其有利還是不利的信息均進(jìn)行反映，不能按照主觀判斷任意取舍，不能隨意遺漏或者減少應(yīng)該披露的信息。

政府會計(jì)制度要求的對固定資產(chǎn)、公共基礎(chǔ)設(shè)施、保障性住房和無形資產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷，引入壞賬準(zhǔn)備等減值概念，確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債、待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用，以及對基本建設(shè)投資按照制度規(guī)定統(tǒng)一進(jìn)行會計(jì)核算等，都是會計(jì)信息全面性質(zhì)量要求的體現(xiàn)。

4.及時性

政府會計(jì)主體對已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)及時進(jìn)行會計(jì)核算，不得提前或者延后。及時性原則要求政府會計(jì)主體在收集記錄會計(jì)信息、處理會計(jì)信息、傳遞和報(bào)告會計(jì)信息時要及時，企業(yè)在實(shí)踐中往往要在及時性和可靠性中找到平衡點(diǎn)。及時的會計(jì)信息能夠幫助管理者發(fā)現(xiàn)潛在問題，提早采取行動糾正偏差，滯后的會計(jì)信息會大大降低其對信息使用者的有用性。

5.可比性

政府會計(jì)主體提供的會計(jì)信息應(yīng)當(dāng)具有可比性，該可比性要求包括縱向和橫向的口徑一致。從縱向上看，同一政府會計(jì)主體不同時期發(fā)生的相同或者相似的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)采用一致的會計(jì)政策，不得隨意變更。確需變更的，應(yīng)當(dāng)將變更的內(nèi)容、理由和對單位財(cái)務(wù)狀況、預(yù)算執(zhí)行情況的影響在附注中予以說明。從橫向上看，不同政府會計(jì)主體發(fā)生的相同或者相似的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)采用統(tǒng)一的會計(jì)政策，確保不同行政、事業(yè)單位會計(jì)信息口徑一致、相互可比。

政府會計(jì)制度有機(jī)整合了行政單位會計(jì)制度、事業(yè)單位會計(jì)制度和醫(yī)院、基層醫(yī)療衛(wèi)生機(jī)構(gòu)、高等學(xué)校、中小學(xué)校、科學(xué)事業(yè)單位、彩票機(jī)構(gòu)、地勘單位、測繪單位、林業(yè)（苗圃）等行業(yè)事業(yè)單位會計(jì)制度的內(nèi)容。一是在科目設(shè)置、科目和報(bào)表項(xiàng)目說明方面，一般情況下，不再區(qū)分行政和事業(yè)單位，也不再區(qū)分行業(yè)事業(yè)單位；二是在核算內(nèi)容方面，基本保留了現(xiàn)行各項(xiàng)制度中的通用業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，同時根據(jù)改革需要增加各級各類行政事業(yè)單位的共性業(yè)務(wù)和事項(xiàng)；三是在會計(jì)政策方面，對同類業(yè)務(wù)盡可能作出同樣的處理規(guī)定。

政府會計(jì)制度的統(tǒng)一，大大提高了政府各部門、各單位會計(jì)信息的可比性，為合并單位、部門財(cái)務(wù)報(bào)表和逐級匯總編制部門決算奠定了堅(jiān)實(shí)的制度基礎(chǔ)。

6.可理解性

政府會計(jì)主體提供的會計(jì)信息應(yīng)當(dāng)清晰明了，便于會計(jì)信息使用者理解和使用。可理解性要求政府會計(jì)主體提供能夠使除了在該領(lǐng)域擁有一定知識的專業(yè)人士之外的一般人群能夠看懂和運(yùn)用的會計(jì)信息，只有這樣才能達(dá)到會計(jì)信息的有用性，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)，滿足向投資者等財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供決策有用信息的要求。

政府會計(jì)制度增加了凈資產(chǎn)變動表，簡化了本年盈余與預(yù)算結(jié)余差異調(diào)節(jié)表的內(nèi)容，并將該表從主表移至附注，同時細(xì)化了報(bào)表附注的內(nèi)容，對于提高會計(jì)信息的可理解性有重要意義。

7.實(shí)質(zhì)重于形式

政府會計(jì)主體應(yīng)當(dāng)按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會計(jì)核算，不限于以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或者事項(xiàng)的法律形式為依據(jù)。

政府會計(jì)制度中的平行記賬模式相比之前的雙分錄記賬模式，計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，將折舊計(jì)入成本費(fèi)用而不是沖減凈資產(chǎn)，這就是會計(jì)信息實(shí)質(zhì)重于形式質(zhì)量要求的體現(xiàn)。

1.3.3 政府會計(jì)核算的其他原則

1.限制性原則

限制性原則是指對有指定用途的資金應(yīng)按照規(guī)定的用途使用，并單獨(dú)反映，即專款專用原則。

在政府會計(jì)主體中，出資者對所提供的資財(cái)不具有資本收益和資本回收的要求，但具有按預(yù)定用途使用的要求。這樣在資金管理和核算上就有限制性。行政事業(yè)單位中的固定基金、留本基金、專用基金等固然具有指定用途，即使是事業(yè)基金實(shí)際上也規(guī)定有具體的使用范圍，不能移作他用，特別是不能用于生產(chǎn)經(jīng)營。政府財(cái)政會計(jì)的各項(xiàng)收入雖可由本級政府統(tǒng)籌分配使用，但在實(shí)行復(fù)式預(yù)算條件下，有關(guān)收入要分別按照規(guī)定用于經(jīng)常性支出和建設(shè)性支出，也具有一定的限制性。專款專用使得會計(jì)主體的資金使用權(quán)限固然有所減弱，但這也不失為控制資金使用的一種辦法，是對不要求投資回報(bào)的非營利性資金使用的一種約束。按規(guī)定用途使用資金，是政府會計(jì)原則的又一個重要特點(diǎn)。

2.歷史成本原則

歷史成本原則是指政府會計(jì)主體中需要核算記錄的財(cái)產(chǎn)物資應(yīng)當(dāng)按照取得或購建時的實(shí)際成本核算，而不論市場上有多少種不同價格，不采用現(xiàn)行市價、重置價值、變現(xiàn)價值等其他計(jì)價方法。

采用歷史成本原則是以整個經(jīng)濟(jì)活動中的幣值基本穩(wěn)定為前提的，如果物價發(fā)生巨大波動，歷史成本就不能確切反映會計(jì)主體財(cái)產(chǎn)物資的狀況。雖然歷史成本原則有這種局限性，但它依然是目前比較可行的辦法。當(dāng)物價變動時，除國家另有規(guī)定外，不得調(diào)整賬面價值。